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title: "Fraude, vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen · Rechtbank van eerste aanleg, 13 oktober 2025, 23/1872/A"
description: "Fraude, vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen. Rechtbank van eerste aanleg (België), 13 oktober 2025, 23/1872/A."
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lang: "nl"
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Tekst in het Frans

# Fraude, vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen

**Rechtscollege**

Rechtbank van eerste aanleg

**Rolnummer**

23/1872/A

**Datum**

13 oktober 2025

## Over het document

**Verzameling**

Belgische rechtspraak

**Taal van de tekst**

Frans

**Nederlandse versie**

niet door de FOD gepubliceerd

**Strekking volgens de FOD**

gunstig voor de Belgische Staat

De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van.

## Tekst

260 paragrafen

### Fiche van de FOD Financiën

Vonnis van de Rechtbank van eerste aanleg Waals Brabant d.d. 13.10.2025 (23/1872/A)

FIN 5516491501

## Samenvatting

Niet beschikbaar

**Volledige tekst**

### Tekst van de beslissing

**Tribunal de première instance du Brabant Wallon**

**Jugement**

**14****ème** **chambre civile – affaires fiscales**

**13.10.2025**

**23/1872/A**

23/1872/A

## PARTIES À LA CAUSE

**En cause:**

**N.B**., BCE ...

Domicilié à ... ..., ..., ...

***Partie demanderesse***

Comparaissant assisté par son conseil Maître Jean-François LIBERT, avocat à BRUXELLES et dont le cabinet est établi à 1170 BRUXELLES, Chaussée de la Hulpe, 181/9 (jflibert@philippelaw.eu)

## Et de. :

**L'ETAT BELGE**, Service Public Fédéral Finances, Administration générale de la Fiscalité secteur T.V.A., en la personne de Monsieur le Ministre des Finances et de Monsieur le Conseiller du team recouvrement Personnes Morales de l'AGPR, dont les bureaux sont établis Avenue Paul Delvaux, 13 à 1340 Ottignies-Louva in-La-Neuve

***Partie défenderesse***

Représenté par Monsieur F.D., Conseiller (...)

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## PROCÉDURE

Le Tribunal a examiné les pièces déposées au dossier de la procédure et notamment :

\- la requête contradictoire déposée au greffe le 21 décembre 2023 ;

\- le calendrier de mise en état déposé à l'audience du 5 février 2024;

\- les conclusions de synthèse déposées au greffe le 6 janvier 2025 pour l'ETAT BELGE ;

\- les conclusions additionnelles et de synthèse déposées au greffe le 12 décembre 2024 pour le demandeur;

\- le dossier de pièces des parties déposé à l'audience du 15 septembre 2025.

Le conseil du demandeur, le demandeur et le représentant de LETAT BELGE a été entendu à l'audience du 15 septembre 2025. Lors de l'audience, le tribunal a invité le représentant de l'Etat belge à déposer la notification d'indices de fraude fiscale et ce, endéans huitaine. Le conseil du demandeur ne s'y est pas opposé et a déposé la notification complémentaire d'indices de fraude fiscale lors de l'audience publique du 15 septembre 2025. Conformément à l'article 769, alinéa 2 du Code judiciaire, la clôture des débats a lieu de plein droit au terme du délai susvisé.

La procédure judiciaire est régulière, ce qui n'est pas contesté.

Les articles 1, 34 à 37, 40 et 41 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues ont été appliqués; usage de la langue française ayant été fait.

## FAITS PERTINENTS ET CADRE DU LITIGE

1.Le litige porte sur l'usage, par l'administration fiscale, du délai prévu à l'article 81bis, §1ef, alinéa 2, 4' du Code de la TVA et la question de l'existence d'une intention frauduleuse ou d'un dessein de nuire dans le chef de Monsieur N.B. (le demandeur). Se pose corrélativement la question de la légalité de l'amende TVA de 200% imposée et la possibilité pour le tribunal, dans le cadre de son contrôle de pleine juridiction fondé sur l'article 6 de la Conv. E.D.H., de remettre cette amende.

2.Le demandeur exerce la profession de comptable depuis le 1er avril 2018, date à laquelle il s'est assujetti à la TVA et identifié, en cette qualité, sous le numéro ....

Il a opté pour le régime de la franchise TVA entre le 1 er avril 2018 et le 30 septembre 2019 et depuis le 1e\` octobre 2019, il est soumis au régime normal de dépôt des déclarations à la TVA trimestrielles. Il expose que toutes les personnes qui débutent chez cie1 exercent dans un premier temps sous le régime de la franchise à la demande expresse de M. M.T., gérant de cie1.

3.Il a fait l'objet d'un contrôle TVA qui portait initialement sur les années 2019 et 2020 et qui *in fine*, a porté sur la période du 1e\` avril 2018 au 31 décembre 2020.

Le 9 août 2022, l'agent contrôleur soumet un relevé de régularisation reprenant les régularisations à opérer en matière de TVA suite aux infractions constatées.

Le 12 septembre 2022, le mandataire de l'assujetti marque son désaccord par e-mail sur le relevé de régularisation. La rectification fiscale contestée s'articule sur deux points bien précis :

\- le premier point rectifié concerne les factures adressées à la société cie1 en 2018 et 2019 et pour lesquelles le demandeur prétend n'avoir porté aucune TVA en compte à cette société dans la mesure où il a opté pour le régime de la franchise de la taxe visé à l'[article 56 du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56).

\- Le second point concerne la problématique de factures de 2020 que le demandeur n'aurait pas déclarées au cours de l'année 2020 ; M. N.B. expose les avoir déclarées en 2021.

Il ressort donc du relevé de régularisation que l'agent taxateur reproche au demandeur des infractions dans le cadre de l'application du régime de la franchise de la taxe et l'absence de déclaration d'une partie du chiffre d'affaires réalisé en 2020.

Le 29 septembre 2022, l'agent taxateur adresse au demandeur une notification d'indices de fraude fiscale justifiant l'extension du délai d'investigation et sur la base de l'[article 84ter](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter) du Code la TVA et motivé comme-suit :

> *« Ce contrôle a révélé des irrégularités tant au niveau du chiffres d'affaires déclarés qu'au niveau des régimes d'imposition utilisés.*
>
> *Le contrôle a mis en exergue des indices de fraude fiscale qui vous sont notifiés par la présente en application de l'*[*article 84ter du Code de la TVA*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter)*.*
>
> *Ces indices sont détaillés plus amplement ci-dessous.*
>
> *Les indices de fraude relatifs aux opérations à la sortie sont, entre autres :*
>
> *Vous êtes immatriculé à la TVA depuis le 01/04/2018 et avez opté pour le régime TVA de la franchise pour les petites entreprises (*[*article 56bis, § 1er du Code TVA*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis) *et* [*article 1er de l'arrêté royal n°19*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-19-juni-betrekking-vrijstellingsregeling-belasting-toegevoegde-5f51#ar19-art1) *du 29 juin 2014). Aucune TVA ne devait donc apparaître sur les factures émises par l'assujetti.*
>
> *Ce régime implique qu'aucune TVA ne peut, dans ces circonstances, être portée en compte sur les factures. Aucune déclaration TVA ne doit par conséquent être déposée.*
>
> *Vous n'avez d'ailleurs déposé aucune déclaration TVA en 2018 et aucune déclaration pour les opérations concernant les 3 premiers trimestres de 2019.*
>
> *Votre cliente, la société cie1, par l'intermédiaire de son gérant, Monsieur M.T., nous a fait parvenir, par e-mail, copie des factures de ventes que vous avez adressées en 2018, 2019 et 2020 à la société cie1.*
>
> *Bien que vous soyez soumis au régime de la franchise prévu par l’*[*article 56bis du Code TVA*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis)*, une TVA a été portée en compte sur ces factures ou documents en tenant lieu.*
>
> *En votre qualité d’expert du chiffre, vous ne pouviez ignorer que vous êtes redevable des TVA portées en compte à la société cie1 et que ces taxes ne seraient pas versées au Trésor puisque vous n’avez pas déposé de déclaration périodique à la TVA en 2018 ainsi que pour les opérations concernant les trois premiers trimestres de 2019 ».*

Il ressort de la pièce déposée par le conseil du demandeur lors de l'audience publique du 15 septembre 2025 que M. N.B. avait reçu préalablement, les 21 et 28 février 2022, des notifications d'indices de fraude fiscale sur la base de l'article 333 du CIR92 (exercices d'imposition 2021 et 2020).

Les rectifications sont consignées dans le procès-verbal du 4 octobre 2022 (pièce 1 du dossier de l'Etat belge), dont il ressort :

> *« Suite à l'examen des extraits du compte bancaire de l'assujetti, il est apparu que la société cie1 payait à celui-ci des prestations comptables mensuellement, avec en communication la mention 'TVAC' (mois/année/TVAC).*
>
> *L'assujetti est immatriculé à la TVA depuis le ter avril 2018 et a opté pour le régime TVA de la franchise pour les petites entreprises (article 56bis, §1e' du Code de la TVA et article 1e\` de l'arrêté royal n°19 du 29 juin 2014). Aucune TVA ne devrait donc apparaître sur les factures émises par l'assujetti.*
>
> *Le régime de la franchise n'a pas, pour les assujettis qui réunissent les conditions pour en bénéficier, force d'obligation. L'assujetti a par lui-même opté pour ce régime.*
>
> *En 2018, comme l'assujetti était soumis au régime de la franchise TVA, aucune déclaration de TVA n'a été rentrée par lui. L'assujetti n'a également rentré aucune déclaration de TVA pour les opérations concernant les trois premiers trimestres de 2019.*
>
> *Après avoir contacté la société cie1, son gérant Monsieur M.T. nous a fait parvenir par email la copie des factures de vente que l'assujetti avait adressées en 2018, 2019 et 2020 à la société cie1.*
>
> *Bien que l'assujetti soit soumis au régime de la franchise prévu par l'*[*article 56bis du Code TVA*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis)*, une TVA a été portée en compte sur les factures ou un document en tenant lieu ».*

Il ressort ainsi des annexes au procès-verbal que Monsieur M.T. a adressé ces factures qui auraient été rédigée par M. N.B.. Il y a une facture par trimestre. Ces factures prévoient une TVA à verser, de telle sorte que selon l'État belge, la somme de 9.302,48 € est due au Trésor.

Il ressort également du procès-verbal qu'une amende de 200% a été retenue et imposée sur la base de l'article 70,§1e\` du Code de la TVA : *« Nous retiendrons l'intention frauduleuse car, du fait de son activité de comptable, l'assujetti ne pouvait pas ignorer qu'une telle TVA ne pouvait être appliquée sur les factures de vente quand il était sous le régime de la franchise TVA, et que si malgré tout la TVA était portée en compte, elle devait être versée au Trésor. ».*

Concernant la seconde infraction reprochée à M. N.B., il ressort du procès-verbal que l'examen des extraits de comptes bancaires a permis de constater que certains paiements reçus n'avaient pas pour origine des factures de vente figurant dans le journal de vente de l'année 2020. Les clients ont donc été interrogés. L'assujetti et son comptable ont exposé que les ventes avaient été déclarées dans le chiffre d'affaires de 2021. Afin de vérifier les dires de l'assujetti, l'agent a souhaité recevoir une copie du journal des ventes de l'année 2021. Rien n'a été envoyé. L'assujetti a fourni des factures de 2020 supplémentaires, et aucune de ces factures n'a fait l'objet d'une déclaration en 2020.

Le journal des ventes et les factures de l'année 2021 n'ont pas été transmis, de sorte qu'une TVA a été calculée sur ces factures non déclarées, dont le chiffre d'affaires n'a pas été déclaré.

Le montant dû à ce titre en matière de TVA s'élève à 3.851,39 € et concerne 44 factures.

L'intention frauduleuse a également été retenue, l'État belge ayant estimé que l'assujetti avait manifestement tenté de dissimuler une partie de son chiffre d'affaires et de ne pas verser au Trésor la TVA qui s'y rapporte. « *La répétition des infractions commises et leur importance ne laisse aucune place à l'erreur purement accidentelle, et ce d'autant plus au vu de l'activité comptable de l'assujetti ».*

4.Le 14 octobre 2022, le demandeur introduit une réclamation administrative (pièce 8 du dossier de l'Etat belge). Concomitamment à ladite réclamation, le demandeur initie une procédure de conciliation fiscale et demande à être entendu pour pallier au manque de communication avec l'agent taxateur.

Le demandeur ne s'est pas présenté aux deux réunions de conciliation fixée de telle sorte que la conciliatrice a mis fin à la conciliation.

Le 26 octobre 2023, le Conseiller rejette la réclamation (pièce 2 du dossier de l'Etat belge).

5.Le 21 décembre 2023, M. N.B. dépose une requête contradictoire au greffe du tribunal de céans.

## OBJET DES DEMANDES DES PARTIES

6.Dans ses dernières conclusions, M. N.B. demande au tribunal :

A titre principal,

\- Dire la demande recevable et fondée

EN CONSEQUENCE :

\- Annuler intégralement le procès-verbal de régularisation du 4 octobre 2022 et la décision du 26 octobre 2023 et, en conséquence ;

\- Dire pour droit qu'aucune TVA n'est due par le demandeur au regard des opérations litigieuses;

\- Condamner l'Etat belge à restituer au requérant avec intérêts moratoires, toutes sommes perçues du chef de la décision et du procès-verbal litigieux;

\- Condamner l'État belge, aux dépens de l'instance en ce compris l'indemnité de procédure liquidée à la somme de 3.924,42€.

7.Dans ses dernières conclusions, l'Etat belge demande au tribunal de :

\- Dire la requête recevable mais non fondée ;

\- Condamner la demanderesse aux entiers frais et dépens de l'instance.

## ANALYSE DU TRIBUNAL

## I. QUANT A LA RECEVABILITE DU RECOURS JUDICIAIRE

8.La requête a été déposée dans les formes et délais légaux ; un recours administratif préalable n'étant pas obligatoire en matière de TVA. Elle est dès lors recevable, ce qui n'est pas contesté par les parties.

## II. QUANT AU FONDEMENT DU RECOURS JUDICIAIRE

***A.*** ***Quant au délai de prescription de l'article 81bis, §1e; alinéa 2, 4° du Code de la TVA, quant à l'absence d'intention frauduleuse et quant à la violation de l'***[***article 84ter du Code de la TVA***](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter)

9.Le demandeur soutient que pour les factures de 2018 —soit les factures 201800001, 201800002, 201800003 et 201800004, aucun redressement en matière de TVA ne pouvait être appliqué en raison de la forclusion (délai de prescription de 3 ans). Selon le demandeur, l'administration fiscale s'appuie erronément sur l'article 81bis, § 1ef,second alinéa, 4° (intention frauduleuse ou à dessein de nuire). Or, les conditions d'extension du délai ne sont pas rencontrées en raison de l'absence de fraude imputable au demandeur.

10.Disposition légale

L'[article 81bis, §1, alinéa 1 du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-81bis) dispose que :

> *« § 1er. La prescription de l'action en recouvrement de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales* ***est acquise à l'expiration de la troisième année civile*** *qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de ces taxe, intérêts et amendes fiscales est intervenue».*

Un régime dérogatoire existe cependant. Il est en effet possible que le délai fasse l'objet d'une extension à 7 ans. Conformément à l'alinéa 2 de l'[article 81bis, §1 du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-81bis) :

> *«* *Par dérogation* *à l'alinéa 1er, cette prescription est toutefois acquise à l'expiration de la septième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité est intervenue, lorsque:*
>
> *(... )*
>
> *4° l'infraction visée aux articles 70 ou 71 a été* ***commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire****.*
>
> *(...)»*

Ce délai de prescription de 7 ans doit être interprété de manière restrictive 1. Par analogie avec les impôts directs, lorsqu'elle propose d'appliquer le délai de prescription de sept ans pour fraude, l'administration de la T.V.A. est tenue, à peine de nullité du redressement, de notifier au préalable, par écrit et de manière précise, à la personne concernée, les indices de fraude fiscale qui existent, à son endroit, pour la période en cours. Cette notification doit être effectivement motivée ([article 84ter du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter)).

11.Par son arrêt du 27 mars 2015, la Cour de cassation a jugé qu'il suit du texte même de l'[article 84ter du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter), de l'insertion de cette disposition dans le chapitre XIV Poursuites et instances. Sûretés données au Trésor et de l'absence de la notion juridique de délai d'instruction dans la réglementation de la TVA, que l'administration ne doit notifier les indices de fraude fiscale que préalablement à l'action en recouvrement de la taxe, au cours du délai de prescription prolongé. Le 19 janvier 2017, la Cour constitutionnelle s'est, également, prononcée en considérant que les indices de fraude fiscale sur lesquels se base l'administration doivent être communiqués au contribuable préalablement à la contrainte, de manière précise et par écrit, à peine de nullité du recouvrement de la TVA.

12.En termes de conclusions, le requérant soutient que la procédure est irrégulière et la notification, illégale, en ce que les indices qui y sont visés ne concernent que les années 2019 et 2020 et non l'année 2018. Or, selon le demandeur, il était nécessaire de viser des indices spécifiques de l'année 2018 pour pouvoir étendre le délai de prescription à des faits dont la cause d'exigibilité se situe en 2018.

13.D'une part, l'exigence selon laquelle il doit exister des indices de fraude fiscale pour la période considérée n'implique pas que lesdits indices doivent reposer exclusivement ou en partie sur des faits ou des constatations qui se situent au cours de la période considérée. Des faits relatifs à des exercices d'imposition ultérieurs peuvent dès lors constituer à eux seuls des indices de fraude fiscale pour des exercices d'imposition antérieurs 2.

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1 Civ. Liège, 27 février 2007, F.J.F., n°2007/205. II est à noter que le tribunal de première instance de Gand a décidé que le manque de coopération de l'assujetti lors d'un «simple contrôle» de ce dernier (par exemple en empêchant l'administration d'effectuer le contrôle annoncé alors qu'aucune déclaration de T.V.A. n'a été déposée) entraîne l'application du délai de prescription de sept ans (civ. Gand, 20 février 2019, 17/2423/A, www.monKEY.be).

2 En ce sens Cass., 17 mai 2018, RG F.16.0116.N, www.juportal.be

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Cela est du reste conforme aux travaux préparatoires de la loi du 3 novembre 1976, laquelle a modifié l'ancien article 240 du CIR64 devenu l'article 333 du CIR92 qui relèvent notamment que « 3° Cela n'implique pas pour autant que tous les contribuables seront exposés en permanence pendant cinq ans, au lieu de trois, à des contrôles fiscaux. En fait, les services n'étendront leurs investigations sur les quatrième et cinquième années précédentes que dans les cas où notamment:

•les pratiques délictueuses qu'ils constatent au cours d'un contrôle portant sur une ou plusieurs des trois années précédentes leur permettent de présumer que des mêmes pratiques ou analogues sont utilisées par Je contribuable concerné depuis plus longtemps;

•les renseignements qui leur sont parvenus en provenance d'autres services de taxation ou d'autres administrations, ou services publics ou qu'ils ont recueillis chez des tiers et qui constituent des indices sérieux d'une fraude caractérisée »3.

L'[article 84ter du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter) ne requiert pas que cette notification mentionne de manière précise quels projets ou intentions de nuire peuvent être mis à charge du contribuable. Il suffit que les indices de fraude fiscale soient mentionnés avec précision. Il n'est pas davantage requis que l'administration fiscale dispose de faits connus ou de constatations qui peuvent donner lieu à la preuve de la fraude et qu'elle doive l'indiquer dans la notification préalable. il serait en effet contraire à la volonté du législateur de contraindre au préalable l'administration à apporter une. preuve de ce qu'elle veut précisément prouver sur la base d'une investigation complémentaire. En conséquence, la notification préalable des indices de fraude fiscale décrits avec précision suffit. sans que la preuve de la fraude fiscale doive déjà être apportée objectivement. Ce n'est que lorsque les indices sont décrits de manière imprécise ou reposent sur des suppositions vagues ou non crédibles, qu'il ne peut être conclu à l'existence d'indices de fraude fiscale 4.

14.La notification d'indices de fraude fiscale est notamment motivée comme-suit et porte sur le régime de franchise choisi par M. N.B. : *« Ce régime implique qu'aucune TVA ne peut, dans ces circonstances, être portée en compte sur les factures. Aucune déclaration TVA ne doit par conséquent être déposée. Vous n'avez d'ailleurs déposé aucune déclaration TVA en 2018 et aucune déclaration pour les opérations concernant les 3 premiers trimestres de 2019.*

*Votre cliente, la société cie1, par l'intermédiaire de son gérant, Monsieur M.T., nous a fait parvenir, par e-mail, copie des factures de ventes que vous avez adressées en 2018, 2019 et 2020 à la société cie1.*

*Bien que vous soyez soumis au régime de la franchise prévu par l'*[*article 56bis du Code TVA*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis)*, une TVA a été portée en compte sur ces factures ou documents en tenant lieu.*

*En votre qualité d'expert du chiffre, vous ne pouviez ignorer que vous êtes redevable des TVA portées en compte à la société cie1 et que ces taxes ne seraient pas versées au Trésor puisque vous n'avez pas déposé de déclaration périodique à la TVA en 2018 ainsi que pour les opérations concernant les trois premiers* *trimestres de 2019 ».*

Contrairement à ce que soutient le demandeur, les indices de fraude fiscale concernent la période concernée (soit l'année 2018) et ils sont précis.

La notification d'indices de fraude est suffisamment motivée et respecte le prescrit légal.

Le moyen, qui sous-tend le contraire, est rejeté.

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3 cf. Doc. Parl. Ch., 879, 1975/1976, n'7, pp. 42-43.

4 Cass. 7 avril 2016, F.14.0065.N., www.juportal.be

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15.Quant à l'application du délai de prescription allongé et l'intention frauduleuse, il convient de vérifier si l'Etat belge rapporte la preuve de cette intention dans le chef du demandeur.

Il s'agit d'une question de fait laissée à la libre appréciation du magistrat qui vérifiera, au regard des

circonstances qui lui sont présentées, l'existence d'une intention d'éluder l'impôt dans le chef de l'assujetti 5.

L'intention d'éluder la taxe suppose une intention délictueuse suffisamment démontrée dans un but manifeste d'éluder la perception exacte de l'impôt 6. Cette intention d'éluder l'impôt correspond à la notion d'intention frauduleuse et doit être rapprochée du dol spécial du droit pénal 7 Il est nécessaire d'apprécier dans chaque cas, en fonction des éléments de fait qui s'y rencontrent, si l'infraction constatée a été ou non commise dans l'intention de se procurer ou de procurer à un tiers, un profit illicite, au détriment du Trésor.

L'intention frauduleuse ou le dessein de nuire ne peuvent non plus se confondre avec de simples erreurs matérielles ou d'interprétation, ni avec de simples négligences commises de bonne foi 8 .

16.Position de l'Etat belge

L'Etat belge retient l'intention frauduleuse du demandeur sur base de la conjonction des éléments suivants :

\- L'agent taxateur a constaté que les factures que le demandeur a adressées à la société cie1 avaient été payées et que figurait sur la communication dudit paiement une mention indiquant que celui-ci était effectué TVA comprise ;

\- L'agent taxateur a interrogé la société cie1 qui lui a produit des factures, prétendument établies par les soins du demandeur, et sur lesquelles figuraient distinctement un montant de TVA à payer;

\- Les factures réceptionnées de la société cie1 ont été présentées au demandeur, lequel expose qu'il ne s'agit pas de factures rédigées par ses soins (lay-out différent). M. N.B. soutient que ces factures ont été produites en 2022 pour les besoins de la cause par M. M.T. ;

\- L'administration fiscale a constaté qu'à l'époque des faits, M. M.T. a comptabilisé les prestations réalisées par le demandeur en 2018 et 2019 avec TVA dans son journal des achats et que ledit journal correspond aux déclarations périodiques TVA déposées pour ces périodes ;

\- Tous ces éléments permettent de présumer que le demandeur a bien porté de la TVA en compte dans le cadre des prestations qu'il a accomplies pour M. M.T.. Ce faisant, il ne pouvait ignorer que M. M.T. déduirait ces taxes alors que le demandeur ne les versait pas au Trésor;

\- Il ne fait donc aucun doute qu'une telle attitude est animée d'une intention frauduleuse puisque le demandeur a perçu une TVA qu'il n'a pas reversée à l'Etat ;

\- Le demandeur a sans cesse varié dans ses positions et va, dans le cadre de la procédure de conciliation, produire des factures différentes de telle sorte qu'il ne peut être considéré comme étant crédible (voir les pièces 5 et 6 du dossier de l'Etat belge) ;

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5 C. LENOIR, « Les délais d'imposition et de recouvrement en matière d'impôts directs », in X, Manuel de procédure fiscale, Anthemis, 2ème édition, p. 366.

6 Cass., 3 janvier 1997, F.J.F., 1999, n° 49.

7 V. PIERARO et A. RAYET, note sous Civ. Bruxelles, 28 juin 2002, R.G.C.F., 2003/2, p. 60.

8 F. KONING, Le redressement fiscal à l'impôt sur les revenus, Wolters Kluwer, 2015, p. 63.

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\- En 2020, il a émis de nombreuses factures qui n'ont pas été déclarées (dans les déclarations périodiques de l'année 2020) et a soutenu qu'elles avaient été déclarées en 2021, sans cependant produire son journal de ventes de 2021 (afin de confirmer ses dires). Ce sont 44 factures pour un montant en principal de 18.339,95 € et de 3.851.39 € de TVA qui n'ont pas été déclarées.

17.Position du demandeur

Le demandeur soutient que l'administration, en se contentant de lister une série de faits sans pourtant préciser la base sur laquelle la fraude fiscale est présumée, ne démontre nullement la fraude qui lui est imputée. Il expose qu'en optant pour le régime de la franchise, il n'a jamais déduit de TVA sur ses achats, ce qui est parfaitement conforme aux exigences de ce régime. Si, comme le soutient l'administration, le demandeur avait frauduleusement opté pour ce régime en percevant de la TVA sur les factures de M.T. sans la reverser au Trésor, il aurait nécessairement déduit la TVA sur ses dépenses professionnelles, ce qu'il n'a jamais fait. L'absence totale de déduction de TVA démontre que le demandeur a respecté scrupuleusement ses obligations fiscales. La mention « TVA comprise » sur les factures constitue ainsi une erreur de qualification, imposée au demandeur, mais non un acte frauduleux de sa part. Selon M. N.B., cela est confirmé par les pièces 4 et 5 de son dossier inventorié : avant le changement de régime, les facture adressées aux quelques autres clients du demandeur étaient des factures sous le régime de la franchise. Enfin, il expose ne pas avoir rédigé lui-même ses factures ; la mention "TVAC" sur les factures de M.T. lui a été imposée par ce dernier. Il rappelle qu'il n'a jamais bénéficié de cette mention ; le seul bénéficiaire étant M. M.T. qui a déduit la TVA payée. Si une fraude existe dans le chef de M. M.T., qui a indûment déduit la TVA, il est certain que le montant perçu par le demandeur doit être interprété comme un montant hors TVA. Conformément au principe de réalisme économique, puisque le demandeur n'a pas perçu de TVA (ni même bénéficié du droit à la déduction), il est parfaitement justifié qu'il n'ait pas reversé de TVA au Trésor.

18.Contrairement à ce que soutient M. N.B., les constatations de l'Etat belge, vérifiées, permettent de considérer qu'il existait dans son chef une intention frauduleuse. Cette intention ressort à suffisance des faits tels qu'exposés ci-avant dont le fait de facturer des prestations avec TVA et sans verser la TVA au Trésor mais également par le fait d'omettre de déclarer de très nombreuses factures; le tribunal tenant compte de la qualité professionnelle du demandeur. L'absence de concordance entre les factures rédigées par ses soins et produites aux débats et celles, numérotées, avec application de la TVA reprises dans le journal des achats de cie1 démontre, avec un degré raisonnable de certitude, la volonté des parties impliquées de déduire la TVA versée (par cie1) et de ne pas déclarer et payer la TVA (M. N.B.).

*En conséquence, le demandeur a bénéficié d'un avantage illicite et en a fait bénéficier un tiers, manifestement avec le concours de ce dernier.*

L'existence d'une intention frauduleuse dans le chef du demandeur est établie à suffisance de droit et l'administration fiscale pouvait faire usage de l'[article 81bis, §1, alinéa 2, 4° du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-81bis).

### *B. Quant aux factures de 2019 et 2020 - illégalité de la régularisation pour absence de fondement*

19.Le demandeur soutient que les factures ne peuvent faire l'objet de redressement car les informations

proviennent de tiers et non pas été vérifiées. M. N.B. reproche également à l'administration de ne pas produire les demandes de renseignements et les réponses apportées par M. M.T. ou par cie1.

20.Cette affirmation est contredite par le procès-verbal. Il ressort de ce dernier que l'agent contrôleur a constaté lors de l'analyse du compte bancaire du demandeur que les factures litigieuses avaient été payées avec TVA sur le compte de M. N.B., que les factures numérotées figuraient dans le journal des achats de cie1, que la TVA avait été déduite dans les déclarations afférentes aux périodes considérées. La défenderesse a donc constaté que tant la comptabilisation faite par cie1 que les paiements effectués sur le compte du demandeur étaient cohérents et qu'il n'y avait pas eu de modifications du journal des achats.

Le moyen n'est pas fondé.

### *C. Quant à l'amende de 200% imposée*

21.L'Etat belge a imposé une amende qui s'élève au double des taxes dues (200%) en vertu de l'article 70, §ier du Code de la TVA, soit un montant total de 26.307,74€.

M. N.B. conteste cette amende en alléguant :

\- qu'elle a un caractère pénal ;

\- que le tribunal dispose d'un contrôle de pleine juridiction, s'agissant d'une amende à caractère pénal ;

\- qu'elle est disproportionnée ;

\- qu'il n'y a aucune intention d'éluder l'impôt ;

\- que le tribunal est compétent pour apprécier en opportunité, dans le cadre de ce contrôle de pleine juridiction, le caractère raisonnable, opportun et proportionné de l'amende infligée, qu'il y ait eu ou pas un recours administratif sur la base de l'arrêté du Régent ;

\- que partant, il y a lieu d'annuler ou à tout le moins de fortement réduire l'amende.

#### *a. Quant au caractère répressif de l'amende de 200%*

23.La notion de sanction à caractère répressif ou de « *peine* » est une notion autonome au sens de la Conv. E.D.H. dont les contours ont été définis par la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'homme.

Ainsi, il ressort de la jurisprudence de la Cour que : « *Il importe d'abord de savoir si le ou les textes définissant l'infraction incriminée appartiennent, d'après la technique juridique de l'Etat défendeur, au droit pénal, au droit disciplinaire ou aux deux à la fois. Il s'agit cependant là d'un simple point de départ. L'indication qu'il fournit n'a qu'une valeur formelle et relative ; il faut l'examiner à la lumière du dénominateur commun aux législations respectives des divers Etats contractants. La nature même de l'infraction représente un élément d'appréciation d'un plus grand poids. (...) Là ne s'arrête pourtant pas le contrôle de la Cour. Il se révélerait en général illusoire s'il ne prenait pas également en considération le degré de sévérité de la sanction que risque de subir l'intéressé (...) »*

***Les deuxième et troisième critères sont alternatifs et pas nécessairement cumulatifs****. Pour que l'article 6 s'applique, il suffit que l'infraction en cause soit, par nature, pénale ou ait exposé l'intéressé à une sanction qui, par sa nature et son degré de gravité, ressortit en général à la matière pénale (Ezeh et Connors, § 86).* ***La faiblesse relative de l'enjeu ne saurait retirer à une infraction son caractère pénal intrinsèque*** *(arrêts Ôztürk c. Allemagne, 21 février 1984, § 54, et Lutz c. Allemagne, 25 août 1987, § 55). Cela n'empêche pas l'adoption d'une approche cumulative si l'analyse séparée de chaque critère ne permet pas d'aboutir à une conclusion claire quant à l'existence d'une accusation en matière pénale (arrêt Ezeh et Connors, précité, § 86, qui se réfère notamment à l'arrêt Bendenoun, précité, § 47) »**9**.*

La Cour de cassation et la Cour constitutionnelle reconnaissent le caractère pénal - au sens de l'article 6 de la Conv. E.D.H. - des amendes administratives fiscales.

Ainsi, la Cour constitutionnelle relève, dans son arrêt n°22/99 du 24 février 1999, que le caractère répressif des amendes proportionnelles en matière de TVA prédomine, et qu'il convient donc de vérifier si le système mis en place par le législateur n'aboutit pas à priver une catégorie de personnes des droits garantis par l'article 6 de la Conv. EDH.

Dans son arrêt n° 79/2008 du 15 mai 2008, la Cour constitutionnelle confirme que les amendes fiscales prévues à l'[article 70 du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) ont « *pour objet de prévenir et de sanctionner les infractions commises par tous les redevables, sans distinction aucune, qui ne respectent pas les obligations imposées par ce code. Elles ont donc un caractère répressif et sont de nature pénale au sens de l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme »**10*

Le caractère répressif de l'amende fiscale imposée à la demanderesse n'est pas formellement contesté par l'Etat belge et ne peut pas l'être en application des critères déduits de la jurisprudence européenne, s'agissant d'une sanction visant à réprimer la fraude.

#### *b. Quant au contrôle de pleine juridiction*

24.La reconnaissance du caractère pénal des amendes fiscales entraîne, comme conséquence principale, l'application de l'article 6 de la Conv. EDH et de toutes les garanties prévues par cette disposition, garanties qui visent à protéger le contribuable.

25.Parmi les garanties procédurales prévues par l'article 6 de la Conv. EDH figure le principe fondamental de contrôle de pleine juridiction. Le contrôle de pleine juridiction est défini comme « *un pouvoir de réformer en tous points, en fait comme en droit, la décision entreprise, rendue par l'organe inférieur »**11*

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9 C.E.D.H., Arrêt J. c. Finlande du 23 novembre 2006,

10 C.C., 15 mai 2008, arrêt n°79/2008, B.5 ; voir également C.C., 7 octobre 2021, n°135/2021, B.10.1.

11 C.E.D.H., arrêt du 23 octobre 1995y S. c. Autriche, § 36; F. B., « Réflexion autour de la qualification pénale des amendes fiscales », J:T.; n° 6370, 2009, p. 685.

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26.Par un arrêt du 4 mars 2004 (*arrêt S. Horeca Service*), la Cour européenne des droits de l'homme a condamné l'État belge en raison du caractère trop restrictif du contrôle des sanctions administratives au regard du contrôle de pleine juridiction. Dans son arrêt, la Cour européenne décide « *qu'un système d'amendes administratives imposées par l'administration fiscale ne heurte pas l'article 6 de la convention, pour autant que le contribuable puisse saisir de toute décision prise à son encontre un tribunal offrant les garanties de ce texte (...). Le respect de l'article 6 de la convention suppose en effet que la décision d'une autorité administrative ne remplissant pas elle-même les conditions de l'article 6,§1e; subisse le contrôle ultérieur d'un organe judiciaire de pleine juridiction (...). Parmi les caractéristiques d'un organe judiciaire de pleine juridiction figure le pouvoir de réformer en tous points, en fait comme en droit, la décision entreprise, rendue par l'organe inférieur. Il doit notamment avoir compétence pour se pencher sur toutes les questions de fait et de droit pertinentes pour le litige dont il se trouve saisi ».*

27.L'[article 70, §1er, du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) dispose que « *pour toute infraction à l'obligation d'acquitter la taxe, il est encouru une amende égale à deux fois la taxe éludée ou payée tardivement ».*

Des barèmes de réduction sont prévus par l'arrêté royal n° 41 du 30 janvier 1987 mais, en vertu de son article 1er, dernier alinéa, *« l'échelle de réduction prévue aux tableaux A à J de l'annexe au présent arrêté n'est pas applicable en cas d'infractions commises dans l'intention d'éluder ou de permettre d'éluder la taxe ».*

Dans le cas où le contribuable a agi avec une intention frauduleuse — comme dans le cas d'espèce -, l'administration fiscale ne dispose en conséquence d'aucun pouvoir de réduire l'amende. Sa compétence est purement liée.

Le ministre des Finances dispose d'un pouvoir de réduire ou remettre les amendes qu'il tire de l'article 9 de l'arrêté du Régent organique de l'administration des Finances du 18 mars 1831 et qui énonce que *« le ministre des Finances statue sur les réclamations ayant pour objet la remise d'amendes et d'augmentations de droits à titre d'amendes, autres que celles prononcées par le juge, et arrête les transactions entre l'administration et les contribuables, dans les cas où elles sont autorisées par les lois »*. Cela implique que le contribuable introduise un recours distinct, de pure demande en grâce.

28.La Cour constitutionnelle a déjà pu décider que l'[article 70 du Code de la TVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) est discriminatoire, c'est-à-dire incompatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution, lus en combinaison avec l'article 6, §1et de la Conv. E.D.H. s'il est interprété en ce sens qu'il ne permet pas au juge d'exercer un contrôle de pleine juridiction sur la décision administrative refusant la remise ou la réduction de l'amende fiscale.

Pour la Cour, si l'administration a le pouvoir de moduler l'importance d'une sanction, « *rien de ce qui relève de l'appréciation de l'administration ne doit pouvoir échapper au contrôle du juge saisi d'un recours judiciaire dirigé contre l'amende administrative »**12*. La Cour constitutionnelle, dans des arrêts plus récents, précise que le législateur doit également veiller au droit au respect des biens lorsque la loi prévoit un montant disproportionné et n'offre pas un choix qui se situerait entre cette peine, en tant que peine maximale, et une peine minimale 13

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*12* *C. const., arrêt du 15 mai 2008, n° 79/2008.*

*13* *C. const., arrêt 1**er* *décembre 2022, n°156/2022.*

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La Cour de cassation estime quant à elle que le contrôle de pleine juridiction permet au juge de vérifier si la décision administrative attaquée devant lui est justifiée en fait et en droit et si elle respecte l'ensemble des dispositions législatives et des principes généraux qui s'imposent à l'administration, parmi lesquels le principe de proportionnalité de l'infraction, sans toutefois l'autoriser à remettre en cause l'opportunité d'appliquer une sanction administrative aux faits demeurés établis devant lui. Par contre, les garanties de l'article 6 de la Convention doivent être observées.14 Selon la Cour de cassation, dès lors que le droit de contrôle permet au juge plus spécialement d'examiner si la sanction n'est pas disproportionnée à l'infraction, **ce dernier peut examiner si l'administration pouvait raisonnablement infliger une amende administrative de** **cette sévérité**. À cette occasion, **il peut avoir égard à la gravité de l'infraction, aux taux des sanctions déjà infligées et aux décisions rendues dans des cas similaires, mais doit considérer dans quelle mesure l'administration était elle-même liée par cette sanction. Ce droit de contrôle n'implique pas que le juge puisse supprimer ou réduire des amendes sur la base d'une appréciation subjective des circonstances atténuantes propres à la personne du contribuable pour de simples motifs d'opportunité et à l'encontre des règles légales****15**

Dans cet arrêt du 11 mars 2011, la Cour de cassation rappelle que dans le cadre de son contrôle de proportionnalité de l'amende, le juge doit avoir égard à la mesure dans laquelle l'administration fiscale est elle-même liée relativement à la sanction. Dans cet arrêt, la Cour n'avait pas cassé la motivation des juges d'appel qui ont considéré que « le fait que l'administration soit liée par rapport à la sanction n'empêche pas qu'elle déroge aux tarifs des amendes fixés par ou en vertu de la loi ; le juge doit alors vérifier s'il y avait des motifs pour déroger à ces tarifs d'amendes et il doit les mentionner 16

Selon la doctrine, « la Cour de cassation semble admettre que le juge peut également y déroger, à la condition de vérifier précisément s'il y avait des motifs, y compris d'opportunité ou tenant compte de circonstances particulières, pour déroger aux échelles des amendes et à la condition également de le motiver expressément dans sa décision » et que « la Cour nous paraît donc bien reconnaître au juge le pouvoir de remettre les amendes, dans le cadre de son contrôle de pleine juridiction des amendes fiscales, à condition de motiver les raisons pour lesquelles il y a lieu de déroger aux amendes prévues par la loi »17.

29.Il ressort des considérations reprises ci-avant que le juge saisi dispose d'un contrôle de pleine juridiction de la contestation, et partant, de la légalité de l'amende mais aussi de la proportionnalité de l'amende infligée par rapport à l'infraction commise. C'est toute l'étendue de ce contrôle de proportionnalité qui pose question.

#### *c. Quant à la demande de réduction de l'amende proportionnelle de 200%*

M. N.B. sollicite la remise partielle de l'amende de 200% en faisant valoir que l'Etat belge ne démontre pas l'existence d'une intention frauduleuse dans son chef.

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14 Cass„ 24 janvier 2002, Pas., 2002, p. 234, n°52 ; Cass., 27 septembre 2011, Pas., 2011, p. 2056.

15 Cass., 13 février 2009, C,07.0507.N ; Cass., 21 janvier 2005, [C.02.0572.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/administratieve-sancties-repressief-karakter-wettelijkheid-cassatie-brussel-2005-01-21-fb70), www.iuportal.be; Cass., 11 mars 2011 [F.10.0069.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/administratieve-sancties-repressief-karakter-wettelijkheid-cassatie-brussel-2011-03-11-3512)

16 Cass., 11 mars 2011 [F.10.0069.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/administratieve-sancties-repressief-karakter-wettelijkheid-cassatie-brussel-2011-03-11-3512) ; Cass., 15 mars 2012, [F.11.0012.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/administratieve-sancties-repressief-karakter-wettelijkheid-cassatie-brussel-2012-03-15-169c), disponible sur www.juportal.be

17 J.-P. M. et A. S. Contrôle des amendes à caractère répressif par le juge », obs. sous Cass., 11 mars 2011, R.G. n° [F.10.0020.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/administratieve-sancties-repressief-karakter-wettelijkheid-cassatie-brussel-2011-03-11-03ab), Pas., 2011, n° 762, in Les grands arrêts de la jurisprudence fiscale,,Larcier, 2020, pp. 573 à 579.

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31.La première question est donc de vérifier l'existence d'une intention frauduleuse dans le chef du demandeur; ce qui revient à apprécier la légalité de l'amende infligée.

Comme vu ci-avant, l'Etat belge justifie, à bon droit, cette intention frauduleuse, sur base d'un ensemble d'éléments de fait avérés et précis.

Légalement, au vu des constats opérés, c'est à juste titre que l'administration fiscale a retenu une intention d'éluder l'impôt et a imposé une amende de 200%.

32.Dans le cadre du contrôle de proportionnalité, la question qui se pose en second lieu est déterminer l'étendue de ce pouvoir.

Le débat est plus vif lorsqu'il est question d'amendes T.V.A. infligées sur la base de l'intention frauduleuse car en ce cas, le taux de l'amende est de 200% sans possibilité de réduction. Or, même dans ce contexte, la Cour de cassation a déjà admis la possibilité de réduction de l'amende par le juge, pour autant que cette réduction soit correctement motivée 18. C'est d'ailleurs précisément dans ce sens que la Cour de cassation a rejeté le pourvoi dirigé contre un arrêt de la Cour d'appel de Gand :

> *« La Cour d'appel statue que :*
>
> \- *le défendeur a manifestement participé en toute connaissance de cause et de plein gré à une fraude carrousel à la TVA et a coopéré à de nombreuses irrégularités en matière de TVA;*
>
> \- *la défenderesse, d'une part, a facturé des véhicules qu'elle n'a jamais vus et a déduit la TVA sur ceux-ci, et, d'autre part, a vendu des véhicules à D. et V., mais a émis la facture au nom d'une société étrangère ;*
>
> \- *dans ce cas, il s'agit incontestablement d'infractions commises dans l'intention d'échapper à l'impôt ou de permettre son évasion, de sorte que les réductions d'amendes proportionnelles prévues aux tableaux A à J du décret royal n° 41 du 30 janvier 1987 précité ne sont pas applicables ;*
>
> \- *cela signifiait que l'administration ne disposait d'aucune marge d'appréciation dans le cadre de l'application du droit belge et était obligée d'infliger une amende égale à 200 % de l'impôt;*
>
> \- *« il ne peut être ignoré que lorsque l'amende de 200 pour cent est imposée dans le cas d'infractions impliquant un montant important de TVA, comme c'est le cas ici, elle entraîne une amende administrative énorme, à tel point qu'une telle amende constitue une charge excessive même pour une grande entreprise»;*
>
> \- *« une telle attaque contre la situation financière de l'entreprise mettrait en péril la pérennité de la plupart des sociétés » ;*
>
> \- *une telle amende n'est alors plus proportionnée à l'infraction et à l'objectif d'une telle amende administrative. »*

*4.* ***À partir de ces informations, la Cour d'appel pouvait légalement conclure que l'amende imposée était disproportionnée et devait être réduite à 100 % des droits éludés*** *» (surligné parle tribunal).*

La Cour de cassation a ainsi validé le raisonnement des juges d'appel qui avaient fondé la réduction (ou le refus de réduction) de l'amende sur la gravité de l'infraction, l'absence de toute autre sanction et la manière dont des affaires similaires ont été jugées, le caractère excessif de l'amende même pour une grande entreprise, mettant en péril l'existence future de la plupart des entreprises, sur le fait qu'il s'agissait d'une première infraction et que le pourcentage retenu tenait aussi compte du fait que la fraude portait atteinte à l'intérêt général tandis qu'elle perturbait la concurrence ou encore sur le fait que l'affaire concernait une question de principe. Il convient de relever en tout état de cause que la Cour admet manifestement que des motifs d'opportunité fondent la réduction, pour autant que ces derniers ne constituent pas les seuls éléments pris en considération mais s'intègrent dans une motivation plus large 19. Il s'agit de la position de la doctrine et de la jurisprudence dans les années 2008 — 2012.

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18 Cass., 12 novembre 2010, R.G. n° [F.09.0146.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/administratieve-sancties-repressief-karakter-wettelijkheid-cassatie-brussel-2010-11-12-83f9), Pas., 2010, n° 2943.

19 Cass., 12 décembre 2008, R.G. n° [F.06.0111.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/dwangbevel-verzet-strafrechtelijke-vervolging-opschorting-cassatie-brussel-2008-12-16d2), Cass., 12 novembre 2010, R.G. n° [F.09.0146.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/administratieve-sancties-repressief-karakter-wettelijkheid-cassatie-brussel-2010-11-12-83f9), Cass., 15 mars 20L2, R.G. n° [F.11.0012.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/administratieve-sancties-repressief-karakter-wettelijkheid-cassatie-brussel-2012-03-15-169c), Cass., 17 mai 2013, R.G. n° [F.11.0155.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/boete-kwijtschelding-omwille-principiele-redenen-cassatie-brussel-2013-05-17-2dbe).

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33.En matière d'amendes TVA, il s'agit de déterminer si ce contrôle de pleine juridiction permet au juge de réduire ou de supprimer une amende administrative, au même titre que le ministre des Finances ou son délégué, en vertu de l'article 9 de l'arrêté du Régent du 18 mars 1831 organique de l'Administration des finances.

En l'espèce, aucun recours n'a été formé par le demandeur sur base de l'arrêté du Régent du 18 mars 1831.

Le tribunal dispose-t-il du pouvoir, en l'absence d'un recours formé devant le ministre ou son délégué, d'user du droit de grâce attribué, par l'arrêté du Régent du 18 mars 1831, au pouvoir exécutif ?

Dans un arrêt du 18 avril 2013, la Cour a jugé qu'il ne ressort pas de l'article 9 de l'arrêté du Régent du 18 mars 1831 que « *lorsque le ministre des Finances ou son délégué n'a pas été saisi d'un recours, le juge peut exercer les prérogatives de celui-ci en statuant en pure opportunité* »20.

Suivant l'enseignement de la Cour de cassation repris dans son arrêt du 17 janvier 2019 ([F.16.0130.F](https://juriel.be/nl/rechtspraak/proportionele-fiscale-geldboeten-evenredigheidsbeginsel-cassatie-brussel-2019-01-17-80d4)) sur l'obligation d'introduire préalablement une requête auprès du Ministre des finances ou son délégué en vertu de l'arrêt du Régent du 18 mars 1831 :

\- en vertu de l'[article 70, § 1erbis, du CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70), quiconque a déduit indûment ou abusivement la taxe encourt une amende égale au double du montant de cette taxe ;

\- suivant l'[article 84, alinéa 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84), de ce code, dans les limites prévues par la loi, le montant des amendes fiscales proportionnelles est réduit selon une échelle dont les graduations sont déterminées par le Roi ;

\- l'[article 1er, dernier alinéa, de l'arrêté royal n°41](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-41-januari-vaststelling-bedrag-proportionele-fiscale-d48c#ar41-art1) du 30 janvier 1987 fixant le montant des amendes fiscales proportionnelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée dispose que l'échelle de réduction des amendes fiscales proportionnelles n'est pas applicable en cas d'infractions commises dans l'intention d'éluder ou de permettre d'éluder la taxe ;

\- si, aux termes de l'article 9 de l'arrêté du Régent n°78 du 18 mars 1831 organique de l'administration des finances, le ministre des Finances statue sur les réclamations ayant pour objet la remise d'amendes et d'augmentations de droits à titre d'amendes, autres que celles prononcées par le juge, il ne s'ensuit pas qu'à défaut d'un tel recours, le juge puisse exercer de telles prérogatives en fixant l'amende proportionnelle pour fraude fiscale en deçà du tarif légal ;

\- le droit d'accès à un juge garanti par l'article 6 .1 de la Conv. EDH n'a pas pour effet de conférer ce pouvoir au juge ;

\- dès lors qu'il ne ressort pas que le ministre des Finances ou son délégué a été saisi par l'assujetti d'un recours sur la base de l'article 9 de l'arrêté du Régent n°78 du 18 mars 1831, l'arrêt ne justifie pas légalement sa décision que, « *même si l'assujetti est de mauvaise foi, il y a lieu de tenir compte de la hauteur de la sanction déjà infligée en matière d'impôts sur les revenus et de ramener l'amende fiscale en matière de taxe sur la valeur ajoutée à 100 p .c . de la taxe sur la valeur ajoutée déduite à tort à reverser au trésor ».*

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20 [Cass., 18 avril 2013](https://juriel.be/nl/rechtspraak/fiscale-geldboeten-vermindering-kwijtschelding-geldboete-cassatie-brussel-2013-04-18-5d60), Pas., 2013, n° 244.

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Dans un arrêt du 23 septembre 2022 21, la chambre néerlandaise de la Cour de cassation atténuait cette position et validait la position de la Cour d'appel d'Anvers qui avait réduit une amende de 200% à 50%, sans qu'un recours n'ait été introduit par l'assujetti sur base de l'arrêté du Régent. La Cour faisait primer le contrôle de proportionnalité garanti par l'article 6 de la Conv. E.D.H. sur le rôle du juge judiciaire en cas de compétence liée de l'administration :

*« La juridiction saisie du contrôle d'une sanction administrative à caractère répressif au sens de l'article 6 de la CEDH doit examiner la légalité de cette sanction et peut, notamment, vérifier si cette sanction est conciliable avec les exigences impératives du droit international, les traités et le droit interne, y compris les principes généraux du droit. En particulier, ce droit de recours doit permettre au juge de vérifier si la sanction n'est pas disproportionnée par rapport à l'infraction, afin que le juge puisse rechercher si l'administration aurait pu raisonnablement infliger une amende administrative d'une telle ampleur. Même si le tribunal détermine que le conseiller n'a aucun pouvoir discrétionnaire parce qu'il était obligé d'imposer l'amende administrative légale,* ***le tribunal peut également tester la proportionnalité de l'amende administrative légale.*** *Lors de l'appréciation de la proportionnalité de la peine infligée, le tribunal peut notamment tenir compte de la gravité de l'infraction, du niveau des sanctions déjà infligées, de la manière dont des affaires similaires ont été jugées et de l'impact de la sanction sur la personne concernée, mais, le cas échéant,* ***tenir compte comme facteur d'appréciation de la mesure dans laquelle le conseiller de l'administration était lui-même lié.*** *Ce droit de remise n'implique pas que le tribunal puisse supprimer ou réduire les amendes sur la base d'une appréciation subjective de ce qu'il juge raisonnable, pour des raisons d'opportunité et à l'encontre des règles légales. En application de l'article 9 de l'arrêté du régent n° 78 du 18 mars 1831 organique de l'administration des Finances, le ministre des Finances statue sur les réclamations ayant pour objet la remise d'amendes et d'augmentations de droits à titre d'amendes, autres que celles prononcées par le juge.* ***ll ne résulte*** ***pas de cette disposition, qui confère un droit de grâce au ministre des finances, qu'à défaut d'une demande de remise présentée au ministre, que le tribunal puisse exercer les pouvoirs du ministre en se bornant à juger de l'opportunité ou de la remise de l'amende. Toutefois, cela n'empêche pas le tribunal d'apprécier la proportionnalité de l'amende infligée conformément aux principes énoncés au marginal numéro 2 si le contribuable n'a pas introduit de demande de remise auprès du ministre ou de son mandataire sur la base des dispositions précitées de l'article 9 de l'AR du régent*** *». Cet jurisprudence a été confirmée dans un arrêt du 24 mars 2023 de la 1è' chambre de la Cour de cassation**22**.*

La Cour fait **prévaloir l'article 6 de la Conv. E.D.H. et le contrôle de proportionnalité** du tribunal, qu'une demande de remise d'amende ait été ou non préalablement introduite par l'assujetti. Le moyen était fondé sur la prémisse erronée selon laquelle le contrôle de proportionnalité, que le juge tire de l'exigence de contrôle de pleine juridiction de l'article 6, § 1 er de la Conv. E.D.H. est subordonné à la condition que le contrevenant ait préalablement demandé au ministre des Finances ou à son délégué la remise ou la réduction de l'amende administrative imposée en vertu de l'Arrêté du Régent du 18 mars 1831.

Un arrêt du 2 mars 2023 a pu sembler contradictoire avec l'enseignement précité dès lors que la Cour avait critiqué la juridiction qui avait procédé à une réduction de l'amende sans préalablement constater que le justiciable avait introduit un recours grâcieux sur le fondement de l'arrêté du Régent ([F.21.0172.F](https://juriel.be/nl/rechtspraak/proportionele-geldboeten-evenredigheid-bevoegdheid-rechter-cassatie-brussel-2023-03-02-bf34)) 23 :

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21 [F.20.0112.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/boete-evenredigheid-vermindering-cassatie-brussel-2022-09-23-f674), disponible sur www.juportal.be

22 Cass., 24 mars 2023, [F.21.0056.N](https://juriel.be/nl/rechtspraak/fiscale-geldboete-evenredigheid-genaderecht-boete-cassatie-brussel-2023-03-24-7c10), disponible sur www.luportal.be. Dans cet arrêt, la Cour de cassation rejette le pourvoi en cassation de l'Etat belge formé à l'encontre d'un arrêt du 15 mai 2018 de la Cour d'appel de Gand qui avait, même en l'absence d'un recours préalable de l'assujetti sur base de l'AR du Régent, réduit l'amende de 200% à La Cour de cassation fait primer le contrôle de proportionnalité sur la compétence liée de l'administration fiscale (et celle du tribunal). Elle motive également sa décision en indiquant que le droit de grâce prévu à l'article 9 de l'arrêté du Régent n°78 du 18 mars 1831 relève des prérogatives de l'exécutif et ne peut porter atteinte à la pleine compétence dont dispose un juge en vertu de l'article 6 de-là Conv. E.D.H.

23 Disponible sur www.iuportal.be ainsi que les conclusions de l'avocat général B.I.

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*« Si, aux termes de l'article 9 de l'arrêté du Régent n° 78 du 18 mars 1831 organique de l'administration des Finances, le ministre des Finances statue sur les réclamations ayant pour objet la remise d'amendes et d'augmentations de droits à titre d'amendes, autres que celles prononcées par le juge, il ne s'ensuit pas qu'à défaut d'un tel recours, le juge puisse exercer de telles prérogatives en fixant l'amende proportionnelle pour fraude fiscale en deçà du tarif légal.*

*Le droit d'accès à un juge garanti par l'article 6.1 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales n'a pas pour effet de conférer ce pouvoir au juge. L'arrêt constate que le failli conteste le procès-verbal établi le 14 septembre 2016 ainsi que la contrainte décernée le 23 novembre 2016, visée et rendue exécutoire le 25 novembre 2016, en vertu desquels il est redevable de la somme de 30 450 euros à titre d'amendes proportionnelles en vertu de l'*[*article 70, § 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70)*.*

*(...) Après avoir énoncé que « le juge saisi doit pouvoir apprécier la proportionnalité de la sanction à la gravité de l'infraction et, par voie de conséquence, remettre ou réduire l'amende infligée, de la même manière et dans les mêmes limites que celles qui sont assignées par la loi à l'administration, de telle sorte que rien de ce qui relève de l'appréciation de celle-ci ne puisse échapper au contrôle judiciaire », et que « l'administration applique \[...\] des amendes fiscales inférieures aux barèmes prévus par les arrêtés royaux et retient, dans son appréciation du taux de l'amende à infliger, les éléments propres à chaque cas d'espèce », l'arrêt considère que « le juge dispose de la compétence d'exercer un contrôle de proportionnalité des amendes fiscales indépendamment de l'article 9 de l'arrêté du Régent du 18 mars 1831, sur la base de l'article 6 de la Convention \[de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales\] ». Par ces considérations, d'où il ne ressort pas que le ministre des Finances ou son délégué a été saisi par le failli d'un recours sur la base de l'article 9 de l'arrêté du Régent n° 78 du 18 mars 1831, l'arrêt ne justifie pas légalement sa décision que, « compte tenu du cumul des amendes proportionnelles égales à deux fois les taxes dues en matière de \[taxe sur la valeur ajoutée\] et \[des\] accroissements d'impôt de 50 p.c. appliqués à l'impôt des personnes physiques \[...\], il serait disproportionné de maintenir au double des taxes éludées l'amende proportionnelle infligée \[...\] en matière de \[taxe sur la valeur ajoutée\] » et que cette amende « sera ainsi ramenée à 100 p.c. de ces taxes. Le moyen est fondé ».*

S'agissait-il d'un revirement de jurisprudence au motif qu'il pouvait en être déduit que la Cour considérait que la simple absence de recours en grâce ôtait au juge toute possibilité d'apprécier la proportionnalité de l'amende fiscale 24.

Une lecture attentive de l'arrêt permettait, selon certaines auteurs, d'exclure cette analyse. En l'espèce, les juges d'appel avaient jugé que « *l'administration applique (...) des amendes fiscales inférieures aux barèmes prévus par les arrêtés royaux et retient, dans son appréciation du taux de l'amende à infliger, les éléments propres à chaque cas d'espèce* » et que *« le juge dispose de la compétence d'exercer un contrôle de proportionnalité des amendes fiscales indépendamment de l'article 9 de l'arrêté du Régent du 18 mars 1831, sur la base de l'article 6 de la Convention \[de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales\]* ». En cela, leur raisonnement était conforme à la jurisprudence habituelle de la Cour de cassation. Mais in fine, les juges d'appel avaient fondé la réduction accordée uniquement sur la seule circonstance du cumul des amendes T.V.A. avec les accroissements à l'IPP de 50%, sans motiver, ainsi qu'ils auraient dû le faire, le caractère objectivement déraisonnable de la sanction infligée en l'espèce. Ils s'étaient dès lors manifestement, mais sans le formuler, arrogé un pouvoir discrétionnaire identique à celui du ministre des Finances que la Cour de cassation avait pourtant toujours refusé au juge en dehors de l'hypothèse où le débat s'inscrivait précisément dans le cadre d'un recours contre la décision discrétionnaire du ministre 25. Ainsi compris, l'arrêt du 2 mars 2023, qui censure cette motivation, ne contredisait par conséquent en rien la jurisprudence habituelle de la Cour.

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24 H. DUBOIS, « Cassatie tegen Cassatie : wie heeft wat te vertellen over fiscale boeten ? », T.F.R., 2023/15, n° 647 ; G. VAEL et S. PIERRÉE, « Remise ou réduction d'une amende en matière de T.V.A. : un urgent besoin de clarté », Act. fisc., 2023/23; pp. 1-6 et la jurisprudence du tribunal de céans.

25 En ce cas, le juge doit disposer des mêmes prérogatives que le ministre ; voy. C.C., arrêt du 15 mars 2008, n° 79/2008 : « l'[article 70 du Code de la T.V.A.](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) est discriminatoire (...) s'il est interprété en ce sens qu'il ne permet pas au juge d'exercer un contrôle de pleine juridiction sur la décision administrative refusant la remise ou la réduction de l'amende fiscale ». Voir également Cass., 17 janvier 2019 ([F.16.0130.F](https://juriel.be/nl/rechtspraak/proportionele-fiscale-geldboeten-evenredigheidsbeginsel-cassatie-brussel-2019-01-17-80d4))

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Par le passé, le tribunal de céans a pu décider qu'il existait des positions juridiques différentes au sein des chambre néerlandophone, d'une part et francophone, d'autre part de la Cour de cassation. Cela créait assurément une insécurité juridique. Le tribunal de céans se ralliait à la position dévelopée par la chambre néerlandaise, soit les arrêts du 23 septembre 2022 et 24 mars 2023.

34.Par arrêt du 25 avril 2025, la Cour de cassation, en audience plénière, a rendu un arrêt duquel il ressort :

*« Le droit d’accès au juge garanti par l’article 6.1 de la CEDH et le principe qui en découle selon lequel une sanction administrative de caractère répressif au sens de l’article 6.1 de la CEDH doit pouvoir être soumise au contrôle d’un juge de pleine juridiction, n’implique pas que le juge puisse réduire l’amende administrative en dessous du minimum légal ou en dessous du taux d’amende fixe imposé par la loi. L’exigence que le juge puisse contrôler l’amende administrative avec pleine juridiction est en effet satisfaite si tout ce qui relève du pouvoir d’appréciation de l’administration peut être contrôlé par le juge.*

*En vertu de l'article 9 du décret-loi organique n° 78 du 18 mars 1831 de l'administration des biens de l'État, le ministre des Finances dispose des demandes de remise des amendes ou des majorations de droit à titre d'amendes, autres que celles prononcées par le juge. Du principe susmentionné selon lequel, pour satisfaire à l'exigence d'un contrôle de pleine juridiction, rien de ce qui relève de l'appréciation de l'administration ne doit échapper au contrôle du juge, il résulte que lorsque le contribuable s'oppose à la décision du ministre ou de son délégué concernant une demande en application de l'article 9 du décret-loi, le juge doit pouvoir remettre ou réduire l'amende de la même manière que le ministre ou son délégué peut le faire.*

*Le juge d'appel juge que : l'administration a imposé au défendeur une amende, en application de l'article 70, § 1e', du Code de la TVA, égale au double de la taxe non payée; il ressort des faits que le défendeur a délibérément omis de déclarer et de payer la TVA due ; la sanction administrative de 200 %, soit concrètement 67830 euros, a indéniablement un caractère répressif et le juge peut dans ce cas évaluer la sanction avec pleine juridiction ; même si l'infraction est très répréhensible, le risque de récidive du défendeur est limité en raison de la cessation de son activité de comptable et de sa retraite, de sorte que l'effet préventif de la sanction sera plutôt limité ; c'est pour cette raison qu'il convient de réduire la sanction à 100 %, ce qui est encore lourd, mais se trouve dans une proportion plus équitable avec la nature, la gravité et l'étendue de l'infraction, compte tenu également de son effet préventif limité.*

***En réduisant ainsi l'amende en application de l'article 6.1 de la CEDH à un montant inférieur au taux légal de 200 % de la taxe due, en dehors du contexte d'un recours contre la décision du ministre ou de son délégué concernant une demande de remise en application de l'article 9 du décret-loi, le juge d'appel ne motive pas sa décision en droit. La partie du moyen est fondée ».***

35.Il ressort de cette jurisprudence que la Cour de cassation durcit tout de même le ton et clarifie la situation. Elle s'en tient à une définition stricte du contrôle de pleine juridiction. En principe, le juge doit pouvoir agir dans la limite des pouvoirs assignés par la loi à l'autorité administrative ayant imposé une sanction administrative à caractère répressif. Ainsi, la doctrine énonce : « ***Disposant des mêmes pouvoirs que l'autorité administrative sanctionnatrice,*** *le juge est en principe tenu d'infliger les sanctions prévues par la loi dans les limites prévues par celle-ci. Il ne peut donc, une fois la culpabilité établie, se substituer au pouvoir d'appréciation du fonctionnaire sanctionnateur quant à l'opportunité d'infliger ou non à l'auteur de l'infraction l'amende administrative. (...)* ***Dans la limite des pouvoirs assignés par la loi à ce fonctionnaire, cette précision est importante,*** *le tribunal peut réduire le montant de l'amende s'il n'est pas proportionné à l'infraction ou s'il existe des circonstances atténuantes, la remettre ou la remplacer par un simple avertissement adressé au contrevenant ou, lorsque les circonstances le justifient, accorder ou étendre le sursis à son exécution.* ***En l'espèce, le juge dispose de ces pouvoirs parce qu'ils sont également reconnus à l'administration »26.***

36.Le tribunal doit s'incliner, à ce stade, sur cette jurisprudence. Dans le cadre du délibéré, s'est posée la question de l'opportunité de saisir la Cour constitutionnelle. Il apparait que celle-ci a déjà pu trancher cette question et considère, comme la Cour de cassation, que le contrôle de pleine juridiction du tribunal permettant à ce dernier de remettre l'amende de 200% suppose qu'un recours en grâce ait préalablement été introduit par l'assujetti. Le taux de 200% n'a pas été jugé contraire aux dispositions supranationales :

*« En l'espèce, il y a lieu d'admettre que la sanction dont le montant s'élève à deux fois la taxe éludée ou à deux fois la taxe payée tardivement n'est pas disproportionnée à l'infraction commise, compte tenu des répercussions que la fraude fiscale peut avoir sur le Trésor et des distorsions de concurrence qui peuvent en découler pour les entreprises qui remplissent leurs obligations fiscales, de la possibilité de remplacer l'amende prévue par la loi par une amende proportionnelle réduite ou de faire remettre totalement ou partiellement l'amende (*[*article 84, alinéa 3, du Code de la TVA*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84)*, article 1e, alinéa 1e, 1°, et alinéa 2, de l'arrêté royal n°41 du 30 janvier 1987 et article 9 de l'arrêté du Régent du 18 mars 1831 organique de l'administration des finances) et de la compétence des tribunaux, mentionnée dans les arrêts précités, d'exercer un contrôle de pleine juridiction sur tout ce qui relève de l'appréciation de l'administration. L'ingérence causée par ces amendes dans le droit au respect des biens, lequel est garanti par l'article 1er du Premier Protocole additionnel à la Convention européenne des droits de l'homme, est donc proportionnée et raisonnablement justifiée »**27**.*

37.Au vu de ces arrêts, le tribunal ne peut que rejeter la demande de remise d'amende de M. N.B. puisqu'aucun recours en grâce n'a été introduit auprès du Ministre.

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26 F. K., Justice pénale et procès équitable, 1 ère édition, Bruxelles, Larcier, 2023, p. 731 et les nombreuses' références citées.

27 C. Const., 7 octobre 2021, arrêt 135/2021

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### *D. Conclusion*

38.La demande est dite **recevable** mais **non fondée**.

Le tribunal écarte tout autre moyen devenu sans pertinence en raison de sa décision.

Succombant dans la présente procédure, M. BOUBNAN est condamné aux dépens dus à l'Etat belge et le tribunal constate l'absence de dépens à liquider.

#### DECISION D TRIBUNAL

### Beschikkend gedeelte

**PAR CES MOTIFS,**

**LE TRIBUNAL,**

Vu les articles 1, 34 à 37, 40 et 41 loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire, usage de la langue française ayant été fait ;

**Statuant contradictoirement,**

Écartant toute autre argumentation devenue sans pertinence en raison de sa décision,

Dit la demande **recevable** et non **fondée** ;

En déboute le demandeur;

Condamne M. B.N. aux entiers frais et dépens de l'instance dûs à l'Etat belge et constate l'absence de dépens à liquider ;

Délaisse à M. B.N. ses propres dépens, dont la contribution de 24,00 euros au profit du fonds budgétaire relatif à l'aide juridique de deuxième ligne, institué par la loi du 19 mars 2017.

**AINSI jugé et signé par VANSTECHELMAN EMILIE, Juge**, présidant la 14ème chambre civile, du Tribunal de Première Instance du Brabant wallon,

**et prononcé** en langue française à l'audience publique de la même chambre **le lundi 13 octobre 2025** par **VANSTECHELMAN EMILIE**, précitée, assistée de **CLOSON JEREMY, Greffier**,

### Nota van de FOD Financiën

## Nota van de administratie

Referentie : FIN

5516491501

## Aangehaalde teksten

8

[WBTW art. 70](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-70) 6 voorkomens

[WBTW art. 84ter](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84ter) 6 voorkomens

[WBTW art. 56bis](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis) 4 voorkomens

[WBTW art. 81bis](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-81bis) 3 voorkomens

[WBTW art. 84](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-84) 2 voorkomens

[KB nr. 19 art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-19-juni-betrekking-vrijstellingsregeling-belasting-toegevoegde-5f51) 1 voorkomen

[KB nr. 41 art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-41-januari-vaststelling-bedrag-proportionele-fiscale-d48c) 1 voorkomen

[WBTW art. 56](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56) 1 voorkomen

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8

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[Verjaringen, Fraudetermijn, Voorafgaande kennisgeving Belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/rechtspraak/verjaringen-fraudetermijn-kennisgeving-belasting-toegevoegde-hof-van-beroep-gent-2023-06-17-d98e) 4 gemeenschappelijke bepalingen

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