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title: "Dienstprestaties, Mandaat · Hof van beroep te Brussel, 29 oktober 2015, 2012/AR/1579"
description: "Dienstprestaties, Mandaat, Mandataris, commissiecontract, Commissionair, Uitzondering. Hof van beroep te Brussel (België), 29 oktober 2015, 2012/AR/1579."
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Tekst in het Frans

# Dienstprestaties, Mandaat, Mandataris, commissiecontract, Commissionair, Uitzondering · Belasting over de toegevoegde waarde – dienstprestaties – Mandaat – Mandataris – commissiecontract – Commissionair – Uitzondering – Kans- en geldspelen – Weddenschappen – Herkwalificatie van een overeenkomst

**Rechtscollege**

Hof van beroep

**Zetel**

Brussel

**Rolnummer**

2012/AR/1579

**Datum**

29 oktober 2015

## Over het document

**Verzameling**

Belgische rechtspraak

**Taal van de tekst**

Frans

**Nederlandse versie**

niet door de FOD gepubliceerd

**Strekking volgens de FOD**

gunstig voor de Belgische Staat

De tekst van dit document is in het Frans. De FOD publiceert er geen Nederlandse versie van.

## Tekst

121 paragrafen

### Fiche van de FOD Financiën

Hof van beroep te Brussel dd. 29.10.2015 (2012/AR/1579)

WF: 701-15-09/037899

*Belasting over de toegevoegde waarde – dienstprestaties – Mandaat – Mandataris – commissiecontract - – Commissionair – Uitzondering – Kans- en geldspelen – Weddenschappen – Herkwalificatie van een overeenkomst*

## Wetgeving

[Artikel 18, § 1, eerste lid, 3°, WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18)

[Artikel 44, § 3, 13°, WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)

## Samenvatting

Een onderneming is aan de btw onderworpen voor haar activiteit als organisator van weddenschappen op paardenwedrennen.

Op basis van een nieuwe overeenkomst, gekwalicifeerd als “commissie” en die werd gesloten met de exploitanten van de wedkantoren, is zij van mening dat deze laatsten voortaan handelen als commissionairs en niet langer als mandatarissen zodat bijgevolg hun diensten, op grond van [artikel 44, § 3, 13° WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), vrijgesteld zijn van de btw.

De administratie is daarentegen van mening dat het hier nog steeds, feitelijk en in rechte om een lastgeving gaat. De zelfstandige exploitanten handelen immers niet in eigen naam en bijgevolg blijven de vergoedingen van de zelfstandige exploitanten, gezien zij nog steeds over de hoedanigheid van lastgever beschikken, krachtens [artikel 18, §1, eerste lid, 3° WBTW](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) onderworpen aan de btw.

Het Hof van beroep te Brussel is van mening dat zij , *in concreto*, de rol van de zelfstandige exploitanten moet onderzoeken en moet bepalen of zij bij de inzameling van de weddenschappen al dan niet in eigen naam handelen en dit, niet enkel ten aanzien van de contractuele verhouding die ter discussie staat, maar eveneens ten aanzien van het geheel van concrete gegevens in onderhavige zaak, alsmede de manier waarop het contract wordt uitgevoerd. Het Hof onderzoekt het commissiecontract, de ter beschikking gestelde stukken m.b.t. de uitvoering ervan en de wettelijke verplichtingen eigen aan de sector.

Het Hof stelt vast dat de zelfstandige exploitanten niet handelen in hun eigen naam zoals vereist om, in rechte, als commissionairs te kunnen worden beschouwd.

Het is wel degelijk de vennootschap, die de weddenschappen organiseert, die de inzet van de weddenschappen onmiddellijk int. Zij vergoedt de exploitanten door middel van commissies berekent op het omzetcijfer van de weddenschappen, vermeerdert met een vaste commissie die enkel betrekking heeft op het beheer van de wedkantoren.

De overeenkomst toont aan dat de vennootschap, die de weddenschappen organiseert, de echte exploitant van het wedkantoor blijft. De wedkantoren zijn ingericht overeenkomstig de voorschriften van de vennootschap die de weddenschappen organiseert in hiertoe ingerichte plaatsen en onder het logo van de vennootschap. Deze wedkantoren worden beheerd door de vennootschap die de weddenschappen organiseert. De procedure voor de inning en de boekhouding zijn georganiseerd door de vennootschap die de weddenschappen organiseert. Deze procedure wordt geacht rechtstreeks in het voordeel en in naam van de vennootschap, die de weddenschappen organiseert, te gebeuren.

Deze vennootschap is de enige die het handelsfonds, waarvan ze eigenaar is, mag exploiteren en beheren.

Derhalve is het Hof van mening dat er in onderhavig geval geen tussenpersonen zijn die in eigen naam handelen en die toelaten aan te nemen dat er een persoonlijke prestatie gebeurt tussen de gokker en de zelfstandige exploitanten van het wedkantoor. De vennootschap die de weddenschappen organiseert mag derhalve de commissies die zij betalen aan de zelfstandige exploitanten niet vrijstellen van de btw.

## Opmerking

Het Hof van beroep te Brussel vermeldt in haar arrest dat zij zich gebaseerd heeft op de uitlegging van het Hof van Justitie van de Europese Unie in haar arrest van 14 juli 2011, TFB, [C-464/10](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-464-10-arrest).

**Volledige tekst**

***Het arrest wordt enkel gepubliceerd in de oorspronkelijke taal***

### Tekst van de beslissing

## Arrêt de la cour d’appel de Bruxelles

**dd. 29.10.2015**

**(2012/AR/1579)**

**L'ETAT BELGE, SPF FINANCES**, représenté par le ministre des Finances, administration générale de la fiscalité, secteur TVA, poursuites et diligences de monsieur l'Inspecteur principal du contrôle TVA d'Uccle III, dont les bureaux sont établis à …, …

appelant,

représenté par **Me A. G.**, avocat à …, …

**CONTRE:**

La **SA D.**, dont le Siège social est établi à …, … (inscrite au RPM sous le n° …)

intimée

représentée par **Me J. V. B.**, avocat à …, …

La cour, après délibéré, prononce en audience publique l'arrêt suivant.

Vu:

•le jugement prononcé contradictoirement le 6 avril 2012 par le tribunal de première instance de Bruxelles, décision dont il n'est pas produit d'acte de signification;

• la requête d'appel déposée au greffe de la cour, le 6 juin 2012.

### 1. LE JUGEMENT ATIAQUE

Le premier juge a déclaré recevable et fondée la demande de remboursement par la **SA D.** (ci-après la SOCIETE) de TVA de … € payées indûment, à majorer d'intérêts judiciaires pour lesquels elle a accordé la capitalisation sur la base de l'article 1154 du Code civil, après avoir déclaré que «*les agents indépendants de la requérante sont des commissionnaires et bénéficient dans ce cadre de l'exonération de la TVA sur leurs commissions* ».

Pour le premier juge, sur la base du contrat conclu entre les parties, les buralistes, agents indépendants de la SOCIETE, sont des commissionnaires agissant en leur nom personnel si bien qu'ils bénéficient dans ce cadre de l'exonération de la TVA sur leurs commissions, dès lors qu'ils interviennent dans le cadre d'une prestation de services elle-même exemptée de TVA, peu importe à l'estime du premier juge que seule la SOCIETE soit titulaire de l'autorisation d'exploiter des agences de paris.

Il a condamné l'ETAT aux dépens de l'instance, liquidés à l'indemnité de procédure de base de … € dans le chef de la SOCIETE.

## II. OBJET DE L'APPEL

1\. L'ETAT poursuit la réformation intégrale du jugement entrepris et le rejet de la demande de remboursement de la SOCIETE, à défaut de TVA indûment versées comme prétendu à tort par la SOCIETE suivie erronément par le premier juge.

Pour l'ETAT, nonobstant leur changement apparent de statut et l'intitulé du contrat de «commissionnaire» produit, les buralistes indépendants de la SOCIETE, sont restés, aux termes dudit contrat, des mandataires agissant au nom et pour compte de la SOCIETE (et non à titre personnel) seule titulaire de l'autorisation administrative d'exploiter une agence de paris et seule apte à accepter les paris, excluant tout droit des buralistes d'accepter légalement, en leur nom personnel, en qualité de commissionnaire, de tels paris. En conséquence, la TVA payée était due.

A titre subsidiaire, l'ETAT fait grief au premier juge d'avoir accordé l'anatocisme à une date antérieure à la demande.

Il demande la condamnation de la SOCIETE aux dépens des deux instances.

2\. La SOCIETE demande de déclarer l'appel recevable mais non fondé. Elle estime en effet que les services rendus par les buralistes indépendants, agissant comme commissionnaires ne sont pas soumis à la TVA si bien que son action en répétition d'indu doit être déclarée fondée.

Elle déclare étendre sa demande «*conformément à l'article 807 et 1042 du Code judiciaire pour la porter du montant principal de … €, montant réclamé dans ses conclusions de synthèse du 28.2.2011 devant le tribunal de première instance et repris dans le jugement a quo, au montant principal de … €, augmenté des intérêts judiciaires et les intérêts sur les intérêts judiciaires* ». La SOCIETE continue en effet à procéder mensuellement au paiement de la TVA sur les commissions des buralistes, sous toutes réserves et sans reconnaissance préjudiciable, dans l'attente de l'issue de son procès.

Elle demande la confirmation du jugement entrepris, en ce compris pour l'anatocisme, faisant valoir qu'elle a, conformément à l'article 1154 du Code civil, s'agissant d'intérêts moratoires octroyés par application de l'[article 91, § 4 CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-91), demandé la capitalisation des intérêts judiciaires échus sur les montants dont la restitution est demandée, demande formulée pour la première fois dans ses conclusions du 3 mai 2000 et réitérée dans toutes les conclusions ultérieures.

Néanmoins, concernant les dépens, la SOCIETE semble introduire un appel incident, revendiquant dans la liquidation des dépens d'instance, le coût de sa citation introductive d'instance de … € non pris en compte par le premier juge.

Elle demande la condamnation de l'ETAT aux dépens d'appel.

3\. Devant la cour, ainsi qu'il a été acté au PV de l'audience des plaidoiries du 7 mai 2015, les parties ont demandé à la cour de réserver à statuer sur le calcul de capitalisation des intérêts.

4\. Ainsi qu'il ressort de leurs conclusions respectives, les parties sont d'accord de liquider l'indemnité de procédure d'appel au montant de base indexé de … €.

## III. DISCUSSION

1\. La SOCIETE, exerçant son activité sous l'enseigne commerciale « **L.** », est immatriculée à la TVA pour son activité de prise de paris sur les courses, sous le n° ….

La SOCIETE est la seule titulaire de l'autorisation du Ministre des Finances ou de son délégué telle que préalablement requise par l'article 66 CTAT pour l'organisation de courses de chevaux et l'organisation des paris sur les courses de chevaux.

L'autorisation pour l'organisation des paris sur les courses de chevaux courues à l'étranger qui est produite vaut pour un nombre illimité d'agences, avec l'obligation d'afficher d'une manière permanente dans chacune de ses agences, un règlement précisant la nature des paris qui sont acceptés ainsi que les modalités de calcul et de paiement du gain éventuel.

Il n'est pas ou plus contesté que jusqu'au 1er mars 1996 pour quelques uns de ses gérants indépendants, et jusqu'au 1 er mai 1996, pour l'ensemble de ceux-ci, les gérants indépendants des agences, ci-après les buralistes, avaient, aux termes du contrat de gérance libre signé avec la SOCIETE, le statut de mandataires de celle-ci, soumis à la TVA, et qu'à partir de cette date, la SOCIETE déclare avoir rompu le contrat et signé avec eux un nouveau contrat « *de commission* », sur la base duquel (1) elle estime que lesdits buralistes doivent être considérés comme des commissionnaires exonérés de TVA, sur pied de l'[article 44, § 3, 13° CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) (fournissant aux parieurs les prestations de services de paris qu'ils ont préalablement acquises de la SOCIETE et qui sont exemptées de TVA dans le chef de celle-ci), et (2) elle fonde sa demande en restitution de la TVA indue qu'elle a acquittée sous réserve, sur les commissions versées, en sa qualité de cocontractant solidairement tenu de ses buralistes (qui n'ont émis aucune facture) sur la base de l'[article 51bis § 1er, 1°, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51bis).

Ce changement de contrat n'est pas étranger aux décisions de la cour de céans du 6 juin 2012 (2003/AR/1365 et 1366), prononcées dans le cadre des litiges initiés par la **SA D.** et la **SA T. L.**, pour la période antérieure courant jusqu'au 1er mai 1996, en contestation de l'application de TVA aux prestations de ses buralistes alors mandataires. La cour de céans, après l'ordonnance de la CJUE prononcée le 14 mai 2008, sur question préjudicielle ([C-231/07](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-231-07-beschikking) et [C-232/07](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-231-07-beschikking)), a rejeté les demandes, en déclarant l'appel non fondé, le service principal rendu par les buralistes à leur mandant consistant en l'acceptation des paris au nom du mandant, la récolte des fonds étant accessoire, et lesdites prestations ne se confondant pas avec les opérations de paris elles-mêmes nouées par les **SA D.** et **T. L.**, avec ses clients parieurs, seules exonérées de TVA par l'[article 44, §3, 13°, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

L'ETAT soutient devant la cour que, nonobstant l'intitulé du nouveau contrat de commissionnaire signé entre les parties à partir de 1996, il s'agit bien toujours, en fait et en droit, d'un contrat à qualifier de mandat, -dont le contenu n'aurait pas changé par rapport à l'ancien contrat de gérance libre (ce qu'elle entend démontrer par un tableau comparatif des différentes clauses des deux contrats) -, aux termes duquel le buraliste indépendant agit toujours au nom de la SOCIETE et non, en son propre nom, en soulignant que « *ce n'est pas parce que l'intervention des buralistes est indispensable pour l'acceptation et l'enregistrement des paris qu'il effectue un contrat de commission*« .

La SOCIETE estime pour sa part, que si en effet, les buralistes indépendants exercent les mêmes tâches qu'ils exerçaient déjà antérieurement comme mandataires de la SOCIETE, il faut cependant constater que l'indépendance et la responsabilité personnelle des buralistes ont été étendues à partir du moment où ils ont commencé à agir comme commissionnaires.

2\. La Cour de justice de l'Union européenne (ci-après CJUE), a, dans son arrêt du 141uillet 2011 sur question préjudicielle posée par la cour d'appel de Mons (affaire [C-464/10](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-464-10-arrest)), au sujet de services fournis par un commissionnaire (buraliste de la SA Tiercé Franco-Belge en faillite) et de l'application des articles 6, § 4 et 13, B, sous f) de la 6ème directive TVA, fixé les règles d'interprétation de ces dispositions (en se référant à ses arrêts antérieurs du 13 juillet 2006 ([C-89/05](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-89-05-arrest)) et du 10 juin 2010 ([C-58/09](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-58-09-arrest))) comme suit:

\- l'exonération de TVA par l'article 13, B, sous f) de la 6eme directive TVA, des paris, loteries et autres jeux de hasard (sous réserve des conditions et limites déterminées par chaque Etat membre) est motivée par des considérations pratiques, et non, par la volonté d'assurer un traitement plus favorable à ces activités (points 28 et 29) ;

\- l'opération de paris visée par cet article se caractérise par l'attribution d'une chance de gain aux parieurs et l'acceptation, en contrepartie, du risque de devoir financer ces gains (point 30) ce qui lui avait permis de conclure dans son arrêt de 2006 précité, que la prestation de services de « call centre», effectuée au bénéfice d'un organisation de paris par téléphone qui inclut l'acceptation des paris au nom de l'organisateur par le personnel du prestataire desdits services, ne constitue pas une opération de paris exonérée de TVA (point 31) ;

\- pour autant qu'un opérateur économique s'entremet en son nom propre (ce que le juge du fond avait indiqué comme prémisse de sa question préjudicielle), mais pour le compte d'une entreprise exerçant une activité de prise de paris, dans la collecte de paris relevant de l'exonération de la TVA prévue à l'article 13, B, sous f), cette dernière entreprise est réputée, en vertu de cet article 6, § 4, fournir audit opérateur une prestation de paris relevant de ladite exonération (point 44 et décision).

La CJUE a cependant, -après avoir rappelé qu'appelée à fournir à la juridiction nationale une réponse utile, elle était compétente pour lui donner des indications tirées du dossier de l'affaire au principal et des observations soumises par les parties, (point 41) -fourni une grille d'interprétation en ces termes:

\- « *S'agissant de l'activité des buralistes en cause au principal, il convient de souligner que si la condition relative au fait que l'assujetti doit agir en son nom propre mais pour le compte d'autrui, figurant à l'*[*article 6, paragraphe 4, de la sixième directive*](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-6)*, doit être interprétée sur la base des relations contractuelles en cause, (...), il n'en demeure pas moins que le bon fonctionnement du système commun de TVA instauré par cette directive requiert de la part de la juridiction de renvoi une vérification concrète de nature à établir si, au vu de l'ensemble des données de l'espèce, lesdits buralistes agissaient effectivement, lors de la collecte de paris, en leur nom propre*» (point 42);

\- « *A cet égard, doit être pris en considération, notamment, le fait que l'exercice de leur activité nécessite ou non la détention d'une autorisation des autorités publiques, que les bulletins émis par les buralistes mentionnent le nom de TFB, que les clients acceptent, selon les mentions figurant sur ces bulletins, de se soumettre aux clauses du règlement de cette société, que les fonds de commerce exploités par les buralistes portent l'enseigne de ladite société qui en est le propriétaire et que, avant les faits au principal, les buralistes agissaient ou non en tant que mandataires. En revanche, l'existence éventuelle d'une disposition nationale en matière de TVA étendant la fiction juridique prévue à l'*[*article 6, paragraphe 4, de la sixième directive*](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-6) *au-delà des critères fixés à cette disposition ne saurait être prise en considération dans le cadre de la vérification permettant d'établir si les buralistes agissaient ou non en leur nom propre. En effet, si les conditions telles qu'elles résultent du seul* [*article 6, paragraphe 4, de la sixième directive*](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-6) *n'étaient pas remplies, l'exonération de la TVA prévue à l'*[*article 13, B, sous f*](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-13)*, de cette directive en ce qui concerne les paris ne trouverait pas à s'appliquer dans l'affaire au principal*» (point 43).

Enfin, il échet de rappeler que s'agissant de l'application d'une exonération de TVA, celle-ci est d'interprétation restrictive.

4\. En vertu de ces principes, il ne suffit pas, pour la SOCIETE, en conséquence, d'invoquer la convention-loi entre les parties (deux contrats de commission différents sont déposés, la version de 1996 et une version dite récente dont un exemplaire est signé en décembre 2003) et il n'est pas pertinent d'invoquer en l'espèce, une extension par l'[article 13, § 2, CTVA](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-13) du régime du commissionnaire en matière de TVA aux intermédiaires qui délivrent des documents écrits libellés en leur nom propre.

Il revient à la cour de céans de vérifier in concreto le rôle des buralistes indépendants et de déterminer s'ils agissent effectivement ou non, lors de la collecte de paris, en leur nom propre, et ce, non seulement au regard des relations contractuelles en cause, mais au vu de l'ensemble des données concrètes de l'espèce, et de l'exécution donnée au contrat.

Ne peut en effet bénéficier de l'exonération de TVA revendiquée que l'opérateur économique qui s'entremet en son nom propre mais pour le compte d'une entreprise exerçant une activité de prise de paris, dans la collecte de paris relevant de l'exonération de la TVA prévue à l'article 13, B, sous f), cette dernière entreprise étant réputée, en vertu de cet article 6, § 4, fournir audit opérateur une prestation de paris relevant de ladite exonération (point 44 et décision).

Les décisions prises par la cour d'appel de Mons en 2010 et 2013, même coulées en force de chose jugée, n'ont en revanche aucune autorité sur le présent litige, dès lors qu'elles concernent un tiers, la **SA T. F. B.** en faillite, dont la cour ignore tout des circonstances de fait et de droit, et notamment de la combinaison des faits intrinsèques et extrinsèques des contrats liant les buralistes indépendants à cette société en faillite, qui fondent les décisions en question.

5\. La SOCIETE a produit deux contrats types de commissionnaire qui diffèrent dans la rédaction des clauses:

\- le premier datant de 1996 était celui en vigueur, pour la période de mars à novembre 1996 relative au montant de TVA de … FB ou … €, payé le 25 novembre et le 20 décembre 1996 et dont la SOCIETE a réclamé la restitution dans sa citation introductive d'instance du 27 décembre 1996; il couvre aussi normalement la période relative à l'augmentation de la demande de restitution pour les paiements effectués de janvier 1997 au 18 décembre 2003 pour les années 1997 à novembre 2003 ;

\- le second dit récent, -dont l'exemplaire daté qui est déposé est du 16 décembre 2003 - pourrait être relatif en conséquence, aux montants payés en 2004 et 2005 pour la période de décembre 2003 à janvier 2005 qui est réclamé par la SOCIETE dans le cadre de l'augmentation de sa demande, même si la SOCIETE affirme que l'augmentation de sa demande repose sur des faits et actes juridiques relatifs aux paiements litigieux qui sont les mêmes que ceux relatés dans la citation introductive d'instance, l'ETAT observant, pour sa part, que la SOCIETE, dans ses conclusions, se réfère au contrat, version 1996, sans expliquer les modifications ultérieures.

L'ETAT souligne la modification de la rédaction de l’articie 9 du contrat relatif à la responsabilité du commissionnaire : certains alinéas de l'ancien article 9 ont simplement été déplacés et insérés dans d'autres articles: les al 1 et 2 de l'ancien article 9 sont désormais repris aux al 3 et 4 de l'article 1 relatif à l'objet général du nouveau contrat ;

L'ancien article 2 sur la reconnaissance des droits de propriété de L. est repris en substance au nouvel article 4.

Un nouvel article 2 traite désormais de la nature juridique des relations contractuelles, où il est insisté sur l’absence de tout lien de subordination, sur l'absence de soumission à l'autorité de **L.** et sur l'indépendance du commissionnaire libre d'organiser ses activités de la manière la plus opportune dans le respect de ses obligations contractuelles alors que dans l'ancien article 3 sur les obligations légales et réglementaires (modifié dans le nouveau contrat), était mentionnée l'obligation de rendre compte à **L.** de l'exécution de ses missions à chaque demande formulée en ce sens par celle-ci, comprenant la production de l'intégralité de sa comptabilité.

Dès lors que la citation introductive d'instance renvoyait au premier contrat de 1996 pour fonder la restitution postulée et que par ailleurs, la SOCIETE déclare fonder l'augmentation de ses demandes sur les mêmes bases juridiques, ses conclusions n'opérant aucune distinction dans le temps sur le contrat applicable, la cour, -qui est dans l'impossibilité du reste de déterminer à partir de quelle date exacte et pour quels paiements dont la restitution est actuellement postulée, le contrat plus récent s’appliquerait -, examinera en conséquence le seul contrat tel que rédigé en 1996 pour apprécier les liens contractuels entre les parties.

A aucun moment, la SOCIETE, dans ses conclusions, ne donne une appréciation différente de ces liens contractuels pour l'année 1996 et pour les années ultérieures, les seules comparaisons qu’elle effectue concerne, la situation d'avant 1996, où les buralistes étaient des mandataires, sous contrat de gérance libre et celle après 1996, où ils étaient sous contrat de commission.

6\. De la lecture attentive des clauses contractuelles du contrat de commission qui lui est soumis, la cour retient que:

(1) selon les termes du contrat de commission déclaré conclu entre deux commerçants indépendants, le buraliste indépendant est chargé par la SOCIETE, identifiée comme **L.** (soit une société du groupe **L.**, suivant le préambule), de conclure sous l'enseigne **T./L./L. S.**, dont le droit d'usage lui est accordé à cet effet, des contrats de paris que **L.** organise ou commercialise, conformément à la législation belge;

(2) à cette fin, le buraliste indépendant exploitera, pour le compte de **L.**, l'agence de paris en question et dans laquelle il recueillera notamment les mises des paris engagés par les parieurs et payera à ceux-ci, les gains des paris gagnants (voir article 1 du contrat); mais toutes les sommes encaissées appartiennent de plein droit à **L.** pour compte de qui il agit et sont dès lors réputées intégrer la comptabilité de ce dernier dès leur perception; la commission mensuelle due au buraliste, est calculée par **L.** suivant les dispositions du contrat (montant en pourcentages différents selon le chiffre d'affaires taxable réalisé en agence outre des montants fixes mensuels, voir point (8)); **L.** adresse au buraliste, un relevé mensuel pour le mois écoulé, qui reprend le chiffre d'affaires réalisé et les commissions dues, les montants déjà reversés et qui fixe le montant dû à **L.** qui s'engage à assurer le paiement des commissions dues dans les délais et selon les modalités convenus (voir articles 4 et 6.1 du contrat)

(3) étant précisé néanmoins que **L.** est la seule titulaire de l'autorisation administrative d'exploiter l'agence de paris en question et qu'elle se substitue le commissionnaire dans l'exercice de cette activité, et lui impose expressément de respecter toutes et chacune des obligations légales et réglementaires auxquelles le titulaire se trouve lui-même soumis (voir article 1 du contrat) ;

(4) étant entendu en outre que **L.** est la propriétaire des locaux ou la titulaire du bail y afférent, la propriétaire de l'agencement intérieur et extérieur de l'agence ainsi que des marques commerciales exploitées en agence qu'elle met à la disposition du buraliste pour exercer son activité et qu'elle assure; qu'elle est seule et à titre personnel (c'est la cour qui souligne, voir article 2 du contrat), titulaire du droit d'accepter les paris dans l'agence visée au contrat; que le fonds de commerce au sens le plus étendu appartient à **L.** à l'exclusion du buraliste indépendant; que les droits de propriété de **L.** que le buraliste s'engage expressément à respecter, s'étendent également à la propriété intellectuelle sur les produits vendus, les marques détenues par **L.** et les supports commerciaux et autres mis à disposition du buraliste dans l'exécution de ses mission (voir article 2 du contrat);

(5) c'est **L.**, tenant compte de la législation en vigueur, en ce compris la réglementation du Ministre des Finances, qui fixe les conditions auxquelles le buraliste peut procéder à l'acceptation et à l'enregistrement des paris, le buraliste s'obligeant à respecter l'ensemble des obligations légales et réglementaires en vigueur ainsi que toutes les procédures mises en place pour assurer la bonne exécution des obligations respectives des parties, émises par **L.**, sous peine d'engager sa responsabilité; le buraliste doit rendre compte à **L.** de l'exécution de ses missions à chaque demande, y compris concernant la production de l'intégralité de sa comptabilité (voir article 3 du contrat);

(6) le buraliste indépendant s'engage à ne pas exercer en agence, d'autres activités que celles strictement citées sous l'article 1 du contrat (voir article 6.2 du contrat); et à respecter des horaires, sous peine de sanctions financières;

(7) **L.** se porte caution à l'égard des parieurs des engagements valablement souscrits par le buraliste de payer à ceux-ci le montant de leurs gains et de veiller à ce que ces derniers soient toujours réglés selon les modalités prévues au règlement des paris (voir article 6.1 du contrat) ;

(8) le buraliste est payé par commissions d'une part, selon un pourcentage différent allant de 2% à 10% suivant la catégorie du produit auquel se rapporte le pari, calculé sur le chiffre d'affaires taxable de l'agence, étant entendu que cette commission tient compte de la prise en charge du nettoyage de l'agence par le buraliste (voir annexe 1 au contrat, article 2) tandis que pour les autres frais (journaux, eau, gaz, électricité, chauffage, téléphone), les commissions sont augmentées à concurrence de … FB par mois (voir point 5 des dispositions particulières); dans le cadre du contrat soumis, un second supplément de commissions de … FB par mois est alloué eu égard à la situation particulière de l'agence; par ailleurs, **L.** facture au buraliste, selon le type d'agences, un forfait de frais propres à l'agence, pour l'organisation technique allant de … FB HTVA à … FB HTVA par mois;

(9) le buraliste est tenu d'enregistrer tous les paris sur la caisse électronique fournie par **L.**, de remettre à chaque parieur le bulletin d'acceptation de ses paris et la note de débit ou le reçu tenant lieu de facture des paris et d'ouvrir un compte bancaire auprès d'une banque agréée par **L.**, pour les opérations bancaires liées à l'exécution du contrat; et de remettre périodiquement à **L.**, sous peine d'intérêts de retard, le bénéfice brut (recettes moins gains payés moins annulés moins rembours) réalisés par l'agence, via ledit compte bancaire, ces versements étant prise en compte dans le relevé mensuel des commissions effectué par **L.** (voir point (2) plus haut) ;

(10) enfin, le buraliste doit apposer son nom/sa raison sociale de manière bien visible dans l'agence, aux endroits convenus avec **L.** et selon les modalités convenues avec elles et il est prévu dans son chef, la constitution éventuelle d'une garantie bancaire, en fonction du chiffre d'affaires moyen mensuel (rien jusqu'à … FB /mois, … FB jusqu'à … FB ... et … FB pour plus de … FB).

7\. Figurent au dossier administratif:

(1°) les tickets délivrés aux parieurs: dans l'entête du ticket: sont inscrits le nom du buraliste et l'adresse de l'agence outre le logo **L.** obligatoire, s’agissant de l'organisateur des paris; y figurent les mentions énumérées à l'article 3 du règlement officiel des paris de l'UPAP dont le client parieur reconnaît avoir connaissance; le premier juge dans son jugement ADD, avait relevé déjà qu’aucun numéro d'ordre propre au buraliste concerné n'était repris sur le ticket, mais le numéro séquentiel du pari passé, le ticket ne mentionnant pas l'identité du parieur;

(2°) les relevés mensuels établis par **L.**, pour chaque buraliste indépendant, sur la base du contrat, comprenant une ventilation du chiffre d'affaires de l'agence par type de commissions, une facture de **L.** pour la location de la caisse électronique et l'organisation technique, un état des paris du mois et une facture établissant le montant dû à **L.**.

La SOCIETE conteste les PV qui ont été dressés par des fonctionnaires du SPF FINANCES, au sujet de l'aménagement et l'organisation des enseignes, reprochant notamment au fonctionnaire d'avoir visité des agences non gérées par des buralistes indépendants. Quoi qu'il en soit, ces PV n'apportent pas d'éléments déterminants, dès lors qu’il ressort déjà à suffisance de l'étude du contrat, que l'agencement extérieur et intérieur des agences **L.** est uniformisé, ce qui n'est pas réellement contesté, **L.** en étant le propriétaire et veillant, en ce compris, pour les enseignes et affichages, à ce que les instructions reprises au contrat soient respectées.

8\. Il se déduit de l'ensemble de ces éléments, que contrairement à ce que soutient la SOCIETE, il n'apparaît pas que les buralistes dits indépendants agissent dans le cadre des seules activités qu'ils sont autorisés contractuellement à exercer dans les agences en question, en leur nom propre, comme requis pour pouvoir être qualifiés en droit, de commissionnaires, avec les conséquences juridiques qui s'en suivent concernant l'application ou non de la TVA aux rémunérations reçues sous forme de commissions, pour leurs prestations.

Il n'est pas contesté, comme il ressort des contrats qu'ils agissaient pour compte de la SOCIETE, et il ressort à suffisance de l'ensemble des éléments résumés ci-dessus qu'ils ne pouvaient agir en réalité qu'au nom de celle-ci, laquelle seule, comme précisé dans le contrat analysé, était en effet autorisée à titre personnel, comme requis par la loi (et après dépôt d'une caution), à accepter les paris dans l'agence desdits buralistes. C'est ce qui justifie également que le buraliste n'est pas libre d'accepter ou non des paris mais est obligé à cet égard de suivre les règles fixées par la SOCIETE, conformément à l'autorisation reçue et c'est la même raison qui oblige la SOCIETE à se porter personnellement caution vis-à-vis des parieurs.

C'est en vain, à cet égard et à l'encontre des termes mêmes du contrat de commissionnaire sur lequel elle s'appuie, que la SOCIETE soutient devant la cour qu'elle aurait été en droit de céder à un commissionnaire agissant en son nom propre, l'exploitation de l'agence pour laquelle elle a obtenu une autorisation.

C'est en vain également que la SOCIETE prétend déduire la qualité de commissionnaire des buralistes indépendants de la délivrance des tickets décrits sous le point 7, aux parieurs et des relevés et factures qu'elle établit pour le calcul de leurs commissions.

Il ne peut en effet être donné à ces tickets de caisse, la valeur d'un document permettant l'assimilation à une commission. Le buraliste ne supporte pas le risque inhérent du paiement des gains qui est en effet, supporté par la SOCIETE, conformément aux dispositions légales et réglementaires applicables et au contenu des dispositions contractuelles.

Aux termes de l'article 4 du contrat, c'est la SOCIETE qui est réputée percevoir dès le paiement par le parieur, le montant du pari et l'intégrer dans sa comptabilité, si bien qu'en remettant le ticket de caisse qui constate ce pari, le buraliste indépendant ne fait que constater le transfert du montant du pari sur les comptes de la SOCIETE; est sans influence à cet égard la mention de l'adresse de l'agence où le pari a été pris et du nom du buraliste sur le ticket. D'ailleurs, le gain issu du pari peut être encaissé dans n'importe quelle agence **L.**.

Il s'en déduit sans doute possible, comme le démontre en outre la procédure suivie que c'est bien la SOCIETE qui encaisse directement les paris et que c'est elle qui rémunère le buraliste indépendant, et ce, à la fois, par le biais des commissions calculées en pourcentages sur le chiffre d'affaires issu des paris, selon des catégories de rendement fixées par la SOCIETE, et sur la base des relevés qu'elle établit mensuellement pour la période écoulée, qui contiennent déjà la rémunération de certaines prestations annexes de nettoyage, mais aussi par le biais de commissions fixes, forfaitaires, supplémentaires telles que relevées sous le point 6 (8) plus haut et qui sont contractuelles et sans relation avec les paris en question, mais bien avec la gestion des agences.

Tout le contrat démontre du reste que la SOCIETE reste la véritable exploitante de l'agence à son enseigne, organisée suivant ses prescriptions dans les lieux aménagés lui appartenant et gérés par elle et suivant une procédure d'encaissement et de comptabilisation organisée par elle, et réputée faite directement en sa faveur et son nom, étant la seule à pouvoir exploiter le fonds de commerce dont elle est propriétaire, à titre personnel, conformément à l'autorisation reçue et tel que mentionné dans le contrat et la seule à gérer les fonds.

Dès lors, en l'espèce, conformément à la grille d'interprétation préconisée par la CJUE, et après examen du contrat de commissionnaire passé entre les parties, des pièces fournies relatives à l'exécution qui en a été donnée par les parties et des obligations légales propres à ce secteur, la cour conclut qu'il ne peut être question en l'espèce d'une entremise en nom propre, permettant de considérer qu'entre les parieurs et le buraliste indépendant, une prestation de service personnelle a eu lieu. C'est dès lors à tort que la SOCIETE prétend, sur les commissions qu'elle a versées à ses buralistes, à l'exonération de la TVA litigieuse qu'elle a payée sous réserve.

Il ne suffit pas en effet de qualifier un contrat de contrat de commissionnaire pour en déduire sans vérifier l'ensemble des clauses et termes dudit contrat, une prétendue indépendance et responsabilité vis-à-vis des tiers plus étendues que celles d'un mandataire.

Dès lors qu'il ne peut être constaté que l'opérateur économique qu'est le buraliste indépendant, s'entremet en son nom propre, pour le compte de la SOCIETE, dans la collecte de paris relevant de l'exonération de TVA prévue à l'[article 13, B sous f) de la sixième directive](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-13) du Conseil du 17 mai 1977, la SOCIETE ne peut être réputée comme elle le prétend à tort, en vertu de l'article 6, § 4 de la directive, fournir audit opérateur une prestation de paris relevant de ladite exonération.

L'appel est fondé. La demande originaire de la SOCIETE ne l'est pas et il est dès lors inutile de réserver la question du calcul des intérêts capitalisés.

### Beschikkend gedeelte

**PAR CES MOTIFS,**

**LA COUR**, statuant contradictoirement,

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire,

Déclare l'appel de l'ETAT, recevable et fondé.

En conséquence, met à néant le jugement entrepris sauf en ce qu'il a reçu la demande.

Statuant à nouveau pour le surplus, déclare non fondée la demande originaire en répétition d'indu introduite par la SA DERBY.

L'en déboute et dit n'y avoir lieu en conséquence, de réserver à statuer .sur le calcul de capitalisation des intérêts.

Condamne la **SA D.** aux dépens des deux instances liquidés dans le chef de chaque partie, pour chaque instance, à l'indemnité de procédure de base indexée de … €, outre dans le chef de la **SA D.**, ses frais de citation de … €.

Cet arrêt a été prononcé à l'audience publique du 29 octobre 2015 de la chambre fiscale « 6 F » par

**M. R.** Conseiller ft Président

**P. V.** Conseiller

**M. M.** Conseiller

**B. H.** Greffier

**M. M.**

**B. H.**

**P. V.** **M. R.**

## Aangehaalde teksten

11

[WBTW art. 44](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) 4 voorkomens

[Zesde richtlijn 77/388 art. 6](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-6) 3 voorkomens

[WBTW art. 18](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) 2 voorkomens

[Zesde richtlijn 77/388 art. 13](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-13) 2 voorkomens

[WBTW art. 13](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-13) 1 voorkomen

[WBTW art. 51bis](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51bis) 1 voorkomen

[WBTW art. 91](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-91) 1 voorkomen

[C-464/10, arrest van 14 juli 2011](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-464-10-arrest) 2 voorkomens

[C-231/07 en C-232/07, beschikking van 14 mei 2008](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-231-07-beschikking) 1 voorkomen

[C-58/09, arrest van 10 juni 2010](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-58-09-arrest) 1 voorkomen

[C-89/05, arrest van 13 juli 2006](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-89-05-arrest) 1 voorkomen

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