--- title: "Aftrek · Hof van Cassatie van België, 26 februari 2010, F.09.0007.F" description: "Aftrek, Rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen een eerdere en een latere verrichting. Hof van Cassatie van België, 26 februari 2010, F.09.0007.F." url: "https://juriel.be/nl/rechtspraak/aftrek-rechtstreeks-onmiddellijk-verband-tussen-cassatie-brussel-2010-02-26-b774" lang: "nl" fr: "https://juriel.be/fr/jurisprudence/deduction-lien-direct-immediat-entre-cassation-bruxelles-2010-02-26-1c8e" --- # Aftrek **Rechtscollege** Hof van Cassatie **Rolnummer** F.09.0007.F **Datum** 26 februari 2010 ## Over het document **Verzameling** Belgische rechtspraak **Taal van de tekst** Nederlands **Strekking volgens de FOD** ongunstig voor de Belgische Staat ## Tekst 130 paragrafen ### Fiche van de FOD Financiën Arrest van het Hof van Cassatie dd. 26.02.2010 (F.09.0007.F) *Aftrek - Rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen een eerdere en een latere verrichting* ## Wettelijke bepalingen Artt. 45, § 1, 1° en 46, § 1, W.BTW ## Samenvatting [Artikel 17, § 2 en 5, van de zesde richtlijn 77/388/EEG](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, waarvan de artikelen [45, § 1, 1°](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) en [46, § 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46), van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde de omzetting naar Belgisch recht zijn, moet in die zin worden begrepen dat er eveneens een recht op aftrek wordt toegekend aan de belastingplichtige, ook al is er geen rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen een bepaalde handeling in een eerder stadium, en een of meer in een later stadium verrichte handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat, wanneer de kosten van de bewuste diensten tot zijn algemene kosten behoren en als zodanig bestanddelen zijn van de prijs van de goederen die hij levert of van zijn dienstverrichtingen. Dergelijke kosten staan immers in rechtstreeks en onmiddellijk verband met de economische activiteit van de belastingplichtige in haar geheel. Het openbaar ministerie was in zijn op dat punt andersluidende schriftelijke conclusie van oordeel dat het tweede onderdeel niet ontvankelijk was aangezien het berustte op een feitelijke bewering die uit geen enkel stuk van het dossier bleek waarop het Hof vermocht acht te slaan en die het Hof niet mocht onderzoeken. **Tekst van het arrest** ### Tekst van de beslissing ## Arrest van het Hof van Cassatie **dd. 26.02.2010** **(F.09.0007.F)** L.G.P., naamloze vennootschap, Mr. P.W., advocaat bij het Hof van Cassatie, tegen BELGISCHE STAAT, Minister van Financiën, Mr. F.K., advocaat bij het Hof van Cassatie. ## I. RECHTSPLEGING VOOR HET HOF Het cassatieberoep is gericht tegen het arrest, op 19 september 2008 gewezen door het hof van beroep te Bergen. ## II. CASSATIEMIDDELEN De eiseres voert twee middelen aan waarvan het eerste als volgt is gesteld. *Geschonden wettelijke bepalingen* \- de artikelen 45, inzonderheid §1, en 46, inzonderheid §1, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde; \- artikel 17, inzonderheid §§ 2 en 5, van de zesde richtlijn nr. 77/388/EEG van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag; \- de artikelen [168](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-168) en [173](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-173) van de richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde; \- algemeen rechtbeginsel betreffende de neutraliteit van de belasting over de toegevoegde waarde. *Aangevochten beslissingen* Het arrest verklaart het hoofdberoep van de verweerder in zeer ruime mate gegrond en het incidenteel beroep van de eiseres niet-gegrond, verklaart de nieuwe vorderingen van de eiseres ontvankelijk, doch ongegrond, doet het beroepen vonnis teniet, behalve in zoverre het de oorspronkelijke vorderingen ontvankelijk heeft verklaard, en, uitspraak doende bij wege van nieuwe beschikkingen, stelt het vast dat de belasting op de factuur nr. 34/2003 betrekking heeft op werkzaamheden voor de aanleg van een parkeerterrein en bijgevolg aftrekbaar is, veroordeelt het de verweerder tot teruggave aan de eiseres van 122.868 euro, namelijk de belasting betreffende die factuur, en verklaart het de oorspronkelijke vorderingen van de eiseres voor het overige ongegrond en wijst ze af. Het arrest wijst eerst op het volgende: "Vast staat dat de aanschrijving nr. 17 van 29 juli 1975 voor de projectontwikkelaars een bijzondere regeling in het leven heeft geroepen; Zij behelst met name het geval waar de projectontwikkelaar die een perceel verkoopt met een gebouw dat hij heeft opgetrokken of doen optrekken de belastingen op de infrastructuurwerken die de overheid hem heeft doen uitvoeren, kan aftrekken voor zover de waarde van de werkzaamheden begrepen is in de belastbare grondslag voor de belasting van de aan de verscheidene kopers verkochte gebouwen (zie nrs. 20 tot 28 van die circulaire) ook al werden ze kosteloos aan de gemeente overgelaten; Daarentegen leidde de kosteloze afstand van een gebouw - in de zin waarin het begrip gebouw werd begrepen ten tijde van de voornoemde circulaire, dit wil zeggen elk uit zijn aard onroerend gebouw waaraan een kadastraal inkomen van gebouwd onroerend goed kan worden toegekend - voor de projectontwikkelaar tot de onttrekking, als bedoeld in [artikel 12, §2, tweede lid](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12), [2](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2), van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (thans [artikel 12, §1, eerste lid, 2°, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12)); De programmawet van 2 augustus 2002 heeft onder meer de artikelen [1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1), [8, §1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8), [12, §2](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12), en [44, §3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde gewijzigd; Volgens artikel 1, §9, zoals het werd gewijzigd door artikel 130 van de programmawet van 2 augustus 2002 moet onder ‘gebouw' in de zin van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, worden verstaan ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden; Het nieuwe begrip gebouw veronderstelt in de eerste plaats het onroerend uit zijn aard maken van grondstoffen (beton, asfalt, ...) of van materialen (buizen, palen, vloerstenen, enz...); Worden dus bedoeld de onroerende goederen die reeds daarvoor aan het begrip gebouw beantwoordden, d.w.z. alle gebouwen onroerend uit hun aard waaraan een kadastraal inkomen van gebouwd onroerend goed kan worden toegekend (gewone huizen en villa's, flats, nijverheids-, handels- of landbouwgebouwen, scheidingsmuren, enz.), en de industriële uitrustingen die onroerend uit hun aard zijn. Dat begrip is voortaan eveneens van toepassing op de infrastructuurwerken (wegen, kanalisaties van water, gas en elektriciteit, riolen, parkeerterrein voor wagens zelfs indien dit laatste slechts bestaat uit een verharding van de bovengrond) en, meer algemeen, op alle werken of materialen vast met de grond verbonden en bijgevolg onroerend uit hun aard, zoals: \- wegen, spoorwegen, gebetonneerde kanalen, binnenhavens, sluizen, bruggen, aquaducten, tunnels, omheiningsmuren, dijken, stuwdammen, hoogspanningsmasten, elektrische lijnen, verlichtingspalen, pijpleidingen, gas-, water- en elektriciteitsleidingen, rioleringsnetten, enz... \- en, voor zover hun inrichting zich niet beperkt tot het effen maken van de grond (d.w.z. een terrein van aangestampte grond) of tot het simpel aanbrengen van een steenlaag maar een vasthechtend wegdek bevat: parkeerterreinen, kades voor lossing, plaatsen (terreinen) voor het behandelen of overladen, plaatsen voor goederenopslag, bermen, ingangsrijstroken tot waterwegen, bekkens voor het recupereren van regenwater en andere infrastructuurwerken. Uit wat voorafgaat volgt onder meer dat, in een verkaveling, de infrastructuurwerken uitgevoerd door de promotor-verkavelaar onder bezwarende titel kunnen worden overgedragen met toepassing van de BTW, zelfs als er geen overdracht van een gebouw plaatsheeft (zie Rép. R.J., E. 45/03-12) (zie circulaire nr. 8 van 15 mei 2003); De belastingadministratie heeft geoordeeld dat er dus, op strikt principieel vlak, geen enkel verschil in regeling verantwoordt is tussen de vervreemding van gebouwen in de vroegere zin (woonhuizen, kantoorgebouw, loods) en de vervreemding van het wegennet en kanalisaties, ... die voortaan op grond van het nieuwe begrip gebouwen uitmaken; In dat verband bepaalt punt 51 van de circulaire nr. 24 van 6 december 2002 dat, wanneer het infrastructuurwerken betreft die gerealiseerd worden door de verkavelaar die daartoe gehouden is als last die voortvloeit uit de bouwvergunning die hem werd afgeleverd en waarvan de eigendom kosteloos moet overgelaten worden aan de overheid, de belasting geheven op deze werken niet aftrekbaar is" en beslist vervolgens: "Krachtens [artikel 45, §1, 1°, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) mag elke belastingplichtige op de belasting die hij verschuldigd is, de belasting geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten in aftrek brengen, in de mate dat hij die goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van belaste handelingen; De door een belastingplichtige verrichte economische handeling die erin bestaat de kostprijs van infrastructuurwerken van een openbaar wegennet op zich te nemen en ze nadien kosteloos ter beschikking te stellen van de gemeente op wier grondgebied zij zich bevindt krachtens een contractuele verbintenis van lange duur is geen belastbare handeling en geeft bijgevolg geen recht op aftrek van de in een eerder stadium in rekening gebrachte belastingen; Hoewel het beginsel van de neutraliteit van de btw wel degelijk vereist dat een belastingplichtige ondernemer in beginsel ontheven is van de last van de in een eerder stadium betaalde belasting, dient erop gewezen te worden dat de btw een verbruiksbelasting is ten laste van de eindverbruiker; hier heeft (de eiseres) zelf die hoedanigheid aangezien de gebouwen (meer bepaald het wegennet) in dit geval kosteloos en onder haar aansprakelijkheid ter beschikking worden gesteld van een derde en dat zullen blijven bij afloop van de overeenkomst, ongeacht de keuze van de stad Bergen na vijftien jaar; Dienaangaande maakt het weinig uit dat (de eiseres) de lasten van de aanleg van de wegeninfrastructuur aan haar klanten doorrekent; De belastingwet koppelt de eventuele uitoefening van het recht op aftrek aan een welbepaald gebruik van de goederen en diensten en niet aan de eventuele doorrekening van de kosten in een verkoopprijs; Het is niet bewezen dat er een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de weginfrastructuurwerken en de met toepassing van de belasting aan de klanten van de (eiseres) gefactureerde handelingen; (...) Hoewel de (eiseres) uiteindelijk beoogde haar winkelcentrum beter toegankelijk te maken en haar uitgaven door voldoende inkomsten te dekken, bestaat er wel degelijk een rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen de aanleg van het wegennet en de terbeschikkingstelling ervan aan de stad Bergen; Die economische handeling, die kosteloos voor de stad Bergen werd verricht, oorspronkelijk op grond van een stedenbouwkundige last vervat in de stedenbouwkundige vergunning (kosteloze eigendomsoverdracht), vervolgens in een onderhandse overeenkomst met dezelfde uitwerking (gratis terbeschikkingstelling van het wegennet aan de stad Bergen tijdens een eerste periode van vijftien jaar, eventueel gevolgd door een eigendomsoverdracht tegen één symbolische euro), staat geen aftrek toe van de belastingen betreffende de infrastructuurwerken voor de aanleg van wegen die toegang bieden, niet alleen tot de hypermarkt Carrefour, maar ook tot het winkelcentrum; Er dient immers op gewezen te worden dat de aftrek van de belastingen slechts wettelijk geoorloofd is indien de vermoedelijke bestemming van de goederen en van de diensten een kosteloze handeling is; In tegenstelling tot hetgeen (de eiseres) staande houdt, betreft het hier niet een geval van juridische dubbele belasting. Daarvan is immers sprake als een en dezelfde belastingplichtige uit hoofde van hetzelfde inkomen door meer dan een Staat wordt belast; Het betreft hier evenmin een economische dubbele belasting, aangezien deze doelt op een toestand waarbij twee verschillende personen belast worden uit hoofde van hetzelfde inkomen; De overeenkomst van 12 september 2003 is geen schenking met last, aangezien zij geen overdracht van eigendom van onroerende goederen inhield; Het standpunt van de administratie schendt uitdrukkelijk geen enkele van haar circulaires of beslissingen die van kracht waren toen het wegennet werd aangelegd en miskent evenmin de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen inzake btw; De versoepeling van punt 51 van de administratieve circulaire van 6 december 2002 door de administratieve beslissing nr. EN 1.09 060 van 15 maart 2006 en het antwoord van de minister van Financiën op een parlementaire vraag van 2 mei 2006 betreft de toestand van de verkavelaar en die soepele houding geldt uitsluitend voor infrastructuurwerken voor bebouwde kavels en voor zover de kostprijs van die aan de overheid afgestane infrastructuurwerken door de verkoper inbegrepen is in de belastbare grondslag voor de btw op de aan de kopers geleverde bebouwde kavels; Dit administratieve gedoogbeleid die dateert van na de litigieuze wegenwerken is op grond van de hierboven beschreven gegevens niet van toepassing op de individuele toestand van (de eiseres); bovendien is zij kennelijk onwettig en zij heeft bij de (eiseres) geen enkel gewettigd vertrouwen kunnen wekken; Het hof (van beroep) is niet gebonden door administratieve circulaires of beslissingen die duidelijk een schending opleveren van de enige wetsbepaling waarvan het toepassing dient te maken, namelijk [artikel 45 van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) waarin wordt geregeld onder welke voorwaarden recht op aftrek bestaat". *Grieven* *Eerste onderdeel* Krachtens [artikel 45, § 1, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) mag elke belastingplichtige op de belasting die hij verschuldigd is de belasting in aftrek brengen geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten in de mate dat hij die goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van belaste handelingen. Die bepaling is de omzetting naar Belgisch recht van [artikel 17, § 2, van de zesde Richtlijn nr. 77/388/EEG](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, naar luid waarvan de belastingplichtige, voor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor belaste handelingen, van de door hem verschuldigde belasting de belasting over de toegevoegde waarde mag aftrekken welke in het binnenland is verschuldigd of is voldaan voor de door een andere belastingplichtige aan hem geleverde of te leveren goederen en voor de te zijnen behoeve verrichte of te verrichten diensten. Laatstgenoemde bepaling wordt overgenomen in [artikel 168 van de richtlijn 2006/112/EG](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-168) van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde die richtlijn 67/227/EEG en richtlijn 77/388/EEG opheft. Volgens de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen impliceert de uitoefening van het recht op aftrek van de btw dat er een rechtstreeks en onmiddellijk verband dient te bestaan tussen een bepaalde handeling in een eerder stadium, en een of meer in een later stadium verrichte handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat. Dat rechtstreeks en onmiddellijk verband dient in beginsel te bestaan opdat de belastingplichtige recht op aftrek van de voorbelasting kan hebben en de omvang van dat recht kan worden bepaald. Het recht op aftrek van de btw die op het betrekken van goederen of diensten in een eerder stadium drukt, vooronderstelt dat de voor de verwerving ervan gedane uitgaven zijn opgenomen in de prijs van de in een later stadium belaste handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat. Dat rechtstreeks en onmiddellijk verband wordt niet verbroken wanneer de belastingplichtige in het raam van de projectontwikkeling voor een handelscomplex, wegens stedenbouwkundige lasten verplicht is de wegen die hij heeft doen aanleggen gratis ter beschikking te stellen van de overheid, in dit geval de gemeente, met toepassing van de belasting, teneinde de exploitatie van dat complex mogelijk te maken in het kader van zijn economische activiteit als btw-plichtige. Die terbeschikkingstelling is immers slechts een verplicht gevolg van de aanleg en de exploitatie van dat complex. Het arrest stelt het volgende vast: > "Het project voor het handelscomplex omvatte: > > \- een hypermarkt met een oppervlakte van ongeveer 18.000 m2; > > \- een winkelcentrum met een oppervlakte van ongeveer 17.200 m2; > > Kort samengevat heeft de (eiseres) in het kader van een activiteit als projectontwikkelaar-verkoper, de grond en de Carrefour- hypermarkt aangelegd en verkocht aan de coöperatieve vennootschap Redevco immobilier, een dochter van de groep GIB; > > Tegelijk heeft zij de rol gespeeld van projectontwikkelaar-exploitant van het winkelcentrum nadat zij met de handelaars dienstenovereenkomsten had gesloten voor de exploitatie van het winkelcentrum; > > Aangezien de exploitatie van het handelscomplex heel wat autoverkeer met zich meebrengt (meer dan zes miljoen klanten per jaar) werd een nieuw wegennet aangelegd: een rotonde ten noorden van het terrein en twee wegen met hoge capaciteit, de ene rechtstreeks naar het noordelijke parkeerterrein, de andere via een hogecapaciteitsrotonde naar het westelijke parkeerterrein en de toegangswegen voor de leveringen per vrachtwagen, ten zuiden van het handelscomplex; > > Die nieuwe wegen dienden om het handelscomplex met het bestaande wegennet te verbinden; > > De kostprijs van die wegen werd gefinancierd door de (eiseres) en zij heeft de aannemers die ze hebben aangelegd rechtstreeks betaald; > > De (eiseres) houdt staande dat die kostprijs via verschillende overeenkomsten werd doorgerekend aan de handelaars van het winkelcentrum en aan de eigenaar van de Carrefour-hypermarkt". Het beslist evenwel als volgt: > "Hoewel het beginsel van de neutraliteit van de btw wel degelijk vereist dat een belastingplichtige ondernemer in beginsel ontheven is van de last van de in een eerder stadium betaalde belasting, dient erop gewezen te worden dat de btw een verbruiksbelasting is ten laste van de eindverbruiker; hier heeft (de eiseres) zelf die hoedanigheid aangezien de gebouwen (meer bepaald het wegennet) in dit geval kosteloos en onder haar aansprakelijkheid ter beschikking worden gesteld van een derde en dat zullen blijven bij afloop van de overeenkomst, ongeacht de keuze van de stad Bergen na vijftien jaar"; > "Dienaangaande maakt het weinig uit dat (de eiseres) de lasten van de aanleg van de wegeninfrastructuur aan haar klanten doorrekent; > > De belastingwet koppelt de eventuele uitoefening van het recht op aftrek aan een welbepaald gebruik van de goederen en diensten en niet aan de eventuele doorrekening van de kosten in een verkoopprijs", zodat het, volgens het arrest "niet bewezen (is) dat er een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de weginfrastructuurwerken en de met toepassing van de belasting aan de klanten van de (eiseres) gefactureerde handelingen" en dat "hoewel de (eiseres) uiteindelijk beoogde haar winkelcentrum beter toegankelijk te maken en haar uitgaven door voldoende inkomsten te dekken, er wel degelijk een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de aanleg van het wegennet en de terbeschikkingstelling ervan aan de stad Bergen". Kortom, hoewel het arrest vaststelt dat de nieuwe wegen dienden om het handelscomplex met het bestaande wegennet te verbinden en dat de eiseres uiteindelijk beoogde haar winkelcentrum beter toegankelijk te maken, beslist het niettemin dat er geen rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de weginfrastructuurwerken en de met toepassing van de btw aan de klanten van de eiseres gefactureerde handelingen en weigert het de aftrek van de btw die zij op de wegenwerken heeft betaald, op grond dat het weinig uitmaakt dat de eiseres de lasten van de aanleg van de wegeninfrastructuur aan haar klanten doorrekent en dat, in zoverre dat wegennet ter uitvoering van een stedenbouwkundige last gratis ter beschikking van de stad Bergen werd gesteld, het tussen de aanleg van die wegen en de terbeschikkingstelling ervan aan de stad Bergen dat er een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat. Hieruit volgt dat het arrest [artikel 45, § 1, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45), alsook [artikel 17, § 2, van de zesde richtlijn nr. 77/388/EEG](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, schendt, alsook, voor zoveel als nodig, [artikel 168 van de richtlijn 2006/112/EG](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-168) van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde en het algemeen rechtsbeginsel van de neutraliteit van de btw-regeling in zoverre de gratis terbeschikking-stelling van het wegennet aan de stad Bergen ter uitvoering van een stedenbouwkundige last, voor de uitoefening van het recht op aftrek, het bestaan niet uitsluit van een rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen de aanleg van de wegen en de aan de btw onderworpen handelingen. Althans, en indien het Hof zou oordelen dat er twijfel blijft bestaan over de uitlegging van [artikel 17, § 2, van de zesde richtlijn nr. 77/388/EEG](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (en, voor zoveel als nodig, van [artikel 168 van de richtlijn 2006/112/EG](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-168) van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde) inzake de voorwaarden waaronder de belastingplichtige zijn recht op aftrek kan uitoefenen, zou het de onderstaande prejudiciële vraag dienen te stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen: Is de uitoefening van het recht op aftrek van de btw, die is neergelegd in [artikel 17, § 2, van de zesde richtlijn nr. 77/388/EEG](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (en, voor zoveel als nodig, in [artikel 168 van de richtlijn 2006/112/EG](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-168) van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde) voor de belastingplichtige uitgesloten wanneer die belastingplichtige naar aanleiding van de bouw en de ontwikkeling van een handelscomplex, wegens stedenbouwkundige lasten verplicht is de wegen die hij, met toepassing van de belasting, heeft doen aanleggen gratis ter beschikking te stellen van de overheid, in dit geval de gemeente teneinde de exploitatie van dat complex mogelijk te maken in het kader van zijn economische activiteit? *Tweede onderdeel* Krachtens [artikel 45, §1, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) mag elke belastingplichtige op de belasting die hij verschuldigd is de belasting in aftrek brengen geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten in de mate dat hij die goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van belaste handelingen. Die bepaling is de omzetting naar Belgisch recht van [artikel 17, §2, van de zesde Richtlijn nr. 77/388/EEG](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, naar luid waarvan de belastingplichtige, voor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor belaste handelingen, van de door hem verschuldigde belasting de belasting over de toegevoegde waarde mag aftrekken welke in het binnenland is verschuldigd of is voldaan voor de door een andere belastingplichtige aan hem geleverde of te leveren goederen en te zijnen behoeve verrichte of te verrichten diensten. Laatstgenoemde bepaling wordt overgenomen in [artikel 168 van de richtlijn 2006/112/EG](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-168) van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde die richtlijn 67/227/EEG en richtlijn 77/388/EEG opheft. Volgens [artikel 46, §1, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46) wordt, wanneer de belastingplichtige in de uitoefening van zijn economische activiteit ook andere handelingen verricht dan handelingen waarvoor op grond van artikel 45 aanspraak op aftrek bestaat, de belasting ter zake van de voor die activiteit gebruikte goederen en diensten in aftrek gebracht naar verhouding van de breuk gevormd door het bedrag van de laatstbedoelde handelingen en het totale bedrag van de door de betrokkene verrichte handelingen. [Artikel 46, §1, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46) vormt de omzetting naar Belgisch recht van [artikel 17, §5, van de zesde richtlijn nr. 77/388/EEG](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag. Laatstgenoemde bepaling werd overgenomen in [artikel 173 van de richtlijn 2006/112/EG](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-173) van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, die richtlijn 67/227/EEG en richtlijn 77/388/EEG opheft. Ook al is er geen rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen een welbepaalde handeling in een eerder stadium en een of meer in een later stadium verrichte handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat, dan nog heeft de belastingplichtige recht op aftrek, althans ten dele, wanneer de kosten voor de betrokken goederen en diensten deel uitmaken van diens algemene kosten en als zodanig zijn opgenomen in de prijs van de door hem geleverde goederen of verrichte diensten. Er is immers een rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen dergelijke kosten en de gehele economische activiteit van de belastingplichtige. In deze zaak stelt het arrest het volgende vast: > "Het project voor het handelscomplex omvatte: > > \- een hypermarkt met een oppervlakte van ongeveer 18.000 m2; > > \- een winkelcentrum met een oppervlakte van ongeveer 17.200 m2; > > Kort samengevat heeft de (eiseres) in het kader van een activiteit als projectontwikkelaar-verkoper, de grond en de Carrefour- hypermarkt aangelegd en verkocht aan de coöperatieve vennootschap Redevco immobilier, een dochter van de groep GIB; > > Tegelijk heeft zij de rol gespeeld van projectontwikkelaar-exploitant van het winkelcentrum nadat zij met de handelaars dienstenovereenkomsten had gesloten voor de exploitatie van het winkelcentrum; > > Aangezien de exploitatie van het handelscomplex heel wat autoverkeer met zich meebrengt (meer dan zes miljoen klanten per jaar) werd een nieuw wegennet aangelegd: een rotonde ten noorden van het terrein en twee wegen met hoge capaciteit, de ene rechtstreeks naar het noordelijke parkeerterrein, de andere via een hogecapaciteitsrotonde naar het westelijke parkeerterrein en de toegangswegen voor de leveringen per vrachtwagen, ten zuiden van het handelscomplex; > > Die nieuwe wegen dienden om het handelscomplex met het bestaande wegennet te verbinden; > > De kostprijs van die wegen werd gefinancierd door de (eiseres) en zij heeft de aannemers die ze hebben aangelegd rechtstreeks betaald; > > De (eiseres) houdt staande dat die kostprijs via verschillende overeenkomsten werd doorgerekend aan de handelaars van het winkelcentrum en aan de eigenaar van de Carrefour-hypermarkt". Het beslist evenwel als volgt: > "Hoewel het beginsel van de neutraliteit van de btw wel degelijk vereist dat een belastingplichtige ondernemer in beginsel ontheven is van de last van de in een eerder stadium betaalde belasting, dient erop gewezen te worden dat de btw een verbruiksbelasting is ten laste van de eindverbruiker; hier heeft (de eiseres) zelf die hoedanigheid aangezien de gebouwen (meer bepaald het wegennet) in dit geval kosteloos en onder haar aansprakelijkheid ter beschikking worden gesteld van een derde en dat zal blijven tot de overeenkomst afloopt, ongeacht de keuze van de stad Bergen na vijftien jaar"; > "Dienaangaande maakt het weinig uit dat (de eiseres) de lasten van de aanleg van de wegeninfrastructuur aan haar klanten doorrekent; > > De belastingwet koppelt de eventuele uitoefening van het recht op aftrek aan een welbepaald gebruik van de goederen en diensten en niet aan de eventuele doorrekening van de kosten in een verkoopprijs", zodat het, voor het arrest "niet bewezen (is) dat er een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de weginfrastructuurwerken en de met toepassing van de belasting aan de klanten van de (eiseres) gefactureerde handelingen" en dat "hoewel de (eiseres) uiteindelijk beoogde haar winkelcentrum beter toegankelijk te maken en haar uitgaven door voldoende inkomsten te dekken, er wel degelijk een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de aanleg van het wegennet en de terbeschikkingstelling ervan aan de stad Bergen". Hieruit volgt dat het arrest, in zoverre het vaststelt dat de nieuwe wegen dienden om het handelscomplex met het bestaande wegennet te verbinden en dat de eiseres uiteindelijk beoogde haar winkelcentrum beter toegankelijk te maken, niet naar recht de aftrek heeft kunnen weigeren van de gehele belasting betreffende de wegenwerken en bijgevolg de artikelen [45, §1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45), en [46, §1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46), van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde schendt, alsook de artikelen [17, §§ 2 en 5](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17), van de zesde richtlijn nr. 77/388/EEG van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (en,voor zoveel als nodig, de artikelen [168](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-168) en [173](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-173) van de richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, die richtlijn 67/227/EEG en richtlijn 77/388/EEG opheft) en het algemeen rechtbeginsel van de neutraliteit van de btw miskent, aangezien, al is er geen rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen een welbepaalde handeling in een eerder stadium en een of meer in een later stadium verrichte handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat, dan nog de belastingplichtige recht op aftrek heeft, wanneer de kosten voor de betrokken goederen en diensten deel uitmaken van diens algemene kosten en als zodanig zijn opgenomen in de prijs van de door hem geleverde goederen of verrichte diensten.. Althans, en indien het Hof zou oordelen dat er twijfel blijft bestaan over de uitlegging van [artikel 17, §§ 2 en 5, van de zesde richtlijn nr. 77/388/EEG](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (en, voor zoveel als nodig, van [artikel 168](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-168) en [173](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-173) van de richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde), zou het de onderstaande prejudiciële vraag dienen te stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen: Wordt, ook al bestaat er geen rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen een bepaalde handeling in een eerder stadium en een of meer in een later stadium verrichte handelingen, het recht van de belastingplichtige op aftrek van de belasting die hij heeft betaald voor de aan hem geleverde goederen en verrichte diensten, uitgesloten door de artikelen [17, §§ 2 en 5](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17), van de zesde richtlijn nr. 77/388/EEG van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (en, voor zoveel als nodig, door de artikelen [168](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-168) en [173](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-173) van de richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde) wanneer die belastingplichtige, in het raam van de projectontwikkeling voor een handelscomplex, wegens stedenbouwkundige lasten verplicht is de wegen die hij, met toepassing van de belasting, heeft doen aanleggen gratis ter beschikking te stellen van de overheid, in dit geval de gemeente teneinde de exploitatie van dat complex mogelijk te maken in het kader van zijn economische activiteit en waarvoor hij de kosten heeft gedragen? . ## III. BESLISSING VAN HET HOF *Beoordeling* *Eerste middel* *Tweede onderdeel* Krachtens [artikel 45, §1, 1°, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) mag elke belastingplichtige op de belasting die hij verschuldigd is, de belasting geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten in aftrek brengen, in de mate dat hij die goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van belaste handelingen. Volgens [artikel 46, §1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46), van dat Wetboek wordt, wanneer de belastingplichtige in de uitoefening van zijn economische activiteit ook andere handelingen verricht dan handelingen waarvoor op grond van artikel 45 aanspraak op aftrek bestaat, de belasting ter zake van de voor die activiteit gebruikte goederen en diensten in aftrek gebracht naar verhouding van de breuk gevormd door het bedrag van de laatstbedoelde handelingen en het totale bedrag van de door de betrokkene verrichte handelingen. Die bepalingen vormen de omzetting naar Belgisch recht van [artikel 17, §§ 2 en 5, van de zesde richtlijn nr. 77/388/EEG](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lidstaten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag. Het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen preciseert in zijn arrest van 8 februari 2007, Investrand, [C-435/05](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-435-05-arrest) (punt 23), dat het recht op aftrek van de btw die op het in een eerder stadium betrekken van goederen of diensten drukt, vooronderstelt dat de voor de verwerving ervan gedane uitgaven zijn opgenomen in de prijs van de belaste handelingen in een later stadium waarvoor recht op aftrek bestaat. Uit hetzelfde arrest (punt 24) blijkt dat voornoemd artikel 17, §§ 2 en 5, in die zin moet worden uitgelegd dat de belastingplichtige niettemin eveneens recht op aftrek heeft, ook al bestaat er geen rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen een bepaalde handeling in een eerder stadium en een of meer in een later stadium verrichte handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat, wanneer de kosten voor de betrokken diensten deel uitmaken van diens algemene kosten en als zodanig zijn opgenomen in de prijs van de door hem geleverde goederen of verrichte diensten. Er is immers een rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen dergelijke kosten en de gehele economische activiteit van de belastingplichtige. Overeenkomstig artikel 17, §5 bestaat er slechts recht op een gedeeltelijke aftrek van de btw. Na te hebben vastgesteld dat "het (...) niet bewezen (is) dat er een rechtstreeks en onmiddellijk verband bestaat tussen de weginfrastructuurwerken en de met toepassing van de belasting aan de klanten (van de eiseres) gefactureerde handelingen" en dat "er wel degelijk een rechtstreeks en onmiddellijk verband (bestaat) tussen de aanleg van het wegennet en de terbeschikkingstelling ervan aan de stad Bergen", verwerpt het arrest de aftrek van de belasting op de wegenwerken op grond "dat (...) het weinig uit(maakt) (dat de eiseres) de lasten van de aanleg van de wegeninfrastructuur aan haar klanten doorrekent" en dat "de belastingwet (...) de eventuele uitoefening van het recht op aftrek (koppelt) aan een welbepaald gebruik van de goederen en diensten en niet aan de eventuele doorrekening van de kosten in een verkoopprijs". Het arrest schendt aldus de voornoemde bepalingen in de uitlegging ervan door het Hof van Justitie van de Europese Unie. Het onderdeel is gegrond. *Overige grieven* Er hoeft niet te worden geantwoord op het eerste onderdeel van het eerste middel noch op het tweede middel die niet tot ruimere cassatie kunnen leiden. ### Beschikkend gedeelte ## Dictum **Het Hof,** Vernietigt het bestreden arrest behalve in zoverre dit het hoofdberoep ontvankelijk verklaart en uitspraak doet over de factuur nr. 34/2003. Beveelt dat van dit arrest melding zal worden gemaakt op de kant van het gedeeltelijk vernietigde arrest. Houdt de kosten aan en laat de uitspraak daaromtrent aan de feitenrechter over. Verwijst de aldus beperkte zaak naar het hof van beroep te Brussel. Aldus geoordeeld door het Hof van Cassatie, eerste kamer, te Brussel, door afdelingsvoorzitter … Vertaling opgemaakt onder toezicht van raadsheer … Ondertekeningen ## Aangehaalde teksten 11 [Zesde richtlijn 77/388 art. 17](https://juriel.be/nl/unierecht/zesde-richtlijn-77-388/artikel-17) 11 voorkomens [btw-richtlijn 2006/112 art. 168](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-168) 9 voorkomens [WBTW art. 45](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) 8 voorkomens [WBTW art. 46](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46) 5 voorkomens [btw-richtlijn 2006/112 art. 173](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-173) 5 voorkomens [WBTW art. 12](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12) 3 voorkomens [WBTW art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1) 1 voorkomen [WBTW art. 2](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2) 1 voorkomen [WBTW art. 44](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) 1 voorkomen [WBTW art. 8](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8) 1 voorkomen [C-435/05, arrest van 8 februari 2007](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-435-05-arrest) 1 voorkomen ## Rechtspraak 1 ### België 1 Hof van beroep te Luik 15.01.2020 #### [Recht op aftrek, Misbruik, Gedeeltelijke belastingplichtige](https://juriel.be/nl/rechtspraak/recht-aftrek-misbruik-gedeeltelijke-belastingplichtige-hof-van-beroep-luik-2020-01-15-0361) ## Administratieve doctrine 1 [Voorafgaande beslissingen 1](https://juriel.be/nl/rechtspraak/aftrek-rechtstreeks-onmiddellijk-verband-tussen-cassatie-brussel-2010-02-26-b774/documenten?type=voorafgaande-beslissingen) « … leiden in hoofde van de kopers (vraag 5). 11. Inzake de voorgelegde vraag m.b.t. de mogelijkheid tot aftrek in hoofde van de kopers baseert de DVB zich op drie sleutelstukken: 11.1. HvJ 8 februari 2007, C-435/05, Investrand BV 11.2. Cass 26 februari 2010, F.09.0007.F /1, Les Grands Prés 11.3. Beslissing btw, nr. E.T.124.513, 23 december 2013, Overdracht van een terrein. Problematiek inzake infrastructuurwerken 12. De drie aanvattende paragrafen van het antwoord van het Hof van Justitie in het arrest Investrand … » [Infrastructuurwerken, Recht op aftrek, recht op aftrek van Btw](https://juriel.be/nl/rulings/2016-395-infrastructuurwerken-recht-aftrek-btw-infrastructuurwerk-9566) Voorafgaande beslissing 17.08.2016 [Bekijk de 2 documenten](https://juriel.be/nl/rechtspraak/aftrek-rechtstreeks-onmiddellijk-verband-tussen-cassatie-brussel-2010-02-26-b774/documenten) ## Vergelijkbare beslissingen 8 [Voetbalclub, Gemengde belastingplichtige, Werkelijk gebruik](https://juriel.be/nl/rechtspraak/voetbalclub-gemengde-belastingplichtige-werkelijk-gebruik-hof-van-beroep-antwerpen-2021-09-21-28a1) 6 gemeenschappelijke bepalingen [Nieuw gebouw, omgevormd oud gebouw, enige handeling, Tarieven, Misbruik](https://juriel.be/nl/rechtspraak/nieuw-gebouw-omgevormd-oud-enige-hof-van-beroep-luik-2018-06-22-f06a) 6 gemeenschappelijke bepalingen [Recht op aftrek, Beroepsmatig gebruik van het gebouw](https://juriel.be/nl/rechtspraak/recht-aftrek-beroepsmatig-gebruik-gebouw-rechtbank-bergen-2020-10-15-3d88) 5 gemeenschappelijke bepalingen [Recht op aftrek, Misbruik, Gedeeltelijke belastingplichtige](https://juriel.be/nl/rechtspraak/recht-aftrek-misbruik-gedeeltelijke-belastingplichtige-hof-van-beroep-luik-2020-01-15-0361) 5 gemeenschappelijke bepalingen [Passieve of actieve holding, Externe dienstverlening (managementadvies)](https://juriel.be/nl/rechtspraak/passieve-actieve-holding-externe-dienstverlening-rechtbank-nijvel-2022-07-01-69ab) 4 gemeenschappelijke bepalingen [Recht op aftrek](https://juriel.be/nl/rechtspraak/recht-aftrek-rechtstreeks-onmiddellijk-verband-rechtbank-luxemburg-2022-10-12-cbcc) 4 gemeenschappelijke bepalingen [Gemengde belastingplichtige, Aftrek, Werkelijk gebruik](https://juriel.be/nl/rechtspraak/gemengde-belastingplichtige-aftrek-werkelijk-gebruik-rechtbank-luxemburg-2022-05-11-e285) 4 gemeenschappelijke bepalingen [Belastingplichtige, Kwalificatie actieve en passieve holding, Recht op aftrek](https://juriel.be/nl/rechtspraak/belastingplichtige-kwalificatie-actieve-passieve-holding-rechtbank-2024-02-05-1892) 4 gemeenschappelijke bepalingen