Arrest van het Hof van 30 maart 1993, C-24/92EEG-Verdrag art. 177 en art. 48

Bij beschikking van 28 januari 1992, ingekomen bij het Hof op dezelfde datum, heeft de Luxemburgse directeur des contributions directes et des accises krachtens artikel 177 EEG-Verdrag een prejudiciële vraag gesteld over de uitlegging van artikel 48 van het Verdrag.

Deze vraag is gerezen in het kader van een door P. Corbiau bij de directeur des contributions ingeleide gracieuze procedure tot teruggave van te veel betaalde inkomstenbelasting.

Corbiau, van Belgische nationaliteit, is werkzaam bij de bank Paribas te Luxemburg. Tot 25 oktober 1990 woonde hij in Luxemburg; op die datum verlegde hij zijn woonplaats naar België, doch met behoud van zijn werk in Luxemburg. Van binnenlands belastingplichtige werd hij in Luxemburg derhalve niet-binnenlands belastingplichtige.

Over het tijdvak van 1 januari 1990 tot 25 oktober 1990 paste zijn werkgever op zijn salaris inhoudingen toe volgens een tarief dat van toepassing zou zijn geweest indien hij gedurende het gehele jaar binnenlands belastingplichtige in Luxemburg was gebleven.

Vervolgens werd bij de vaststelling van de definitieve aanslag over de gedurende de eerste tien maanden door Corbiau ontvangen inkomsten belasting geheven op grondslag van het progressieve tarief dat normaal voor die inkomsten geldt wanneer deze over het gehele jaar zijn ontvangen. Aangezien dat tarief lager was dan dat wat ten grondslag was gelegd aan de vaststelling van de voorlopige inhoudingen, vermeldde de belastingaanslag over het jaar 1990 een bedrag van 180048 LFR aan te veel betaalde belasting.

De Luxemburgse belastingdienst weigerde deze te veel betaalde belasting terug te geven op grond van artikel 154, lid 6, van de Loi sur l'impôt sur Ie revenu (wet op de inkomstenbelasting), dat bepaalt, dat belasting die is ingehouden op het salaris van werknemers die slechts gedurende een gedeelte van het jaar binnenlands belastingplichtige zijn omdat zij zich in de loop van het jaar in het land vestigen of het land verlaten, definitief aan de schatkist toevalt.

Op 28 juni 1991 diende belanghebbende op basis van § 131 van de Abgabenordnung een verzoekschrift in bij de directeur des contributions.

Genoemd voorschrift bepaalt, dat „de minister van Financiën in bijzondere gevallen (daaronder begrepen meerdere buitengewone gevallen, zoals slechte weersomstandigheden of andere buitengewone situaties) toestemming kan verlenen tot volledige of gedeeltelijke kwijtschelding van staatsbelastingen, waarvan de inning, gelet op het bijzondere geval, onredelijk zou zijn, of in vergelijkbare gevallen teruggave of verrekening van reeds betaalde staatsbelasting kan gelasten”.

Volgens artikel 8 van het groothertogelijk besluit van 26 oktober 1944 worden door „belastingplichtigen ingediende bezwaarschriften alsmede verzoeken tot kwijtschelding of vermindering (...) afgedaan door het hoofd van de bevoegde dienst of diens plaatsvervanger, behoudens beroep op een bij ministerieel besluit aan te wijzen instantie”.

Krachtens artikel 2, lid 1, van de wet van 17 april 1964 houdende reorganisatie van de dienst der directe belastingen en accijnzen, zoals gewijzigd bij wet van 20 maart 1970, staat aan het hoofd van deze dienst een directeur.

Artikel 1 van het ministerieel besluit van 10 april 1946 wijst de Conseil d'État, afdeling Contentieux, zitting houdend met drie leden, aan om in laatste instantie uitspraak te doen over belastingen, heffingen, bijdragen en rechten.

Voor de directeur des contributions beriep Corbiau zich op het arrest van 8 mei 1990 (zaak C-l75/88, Biehl, Jurispr. 1990, blz. I-1779), waarin het Hof verklaarde, dat „artikel 48, lid 2, van het Verdrag eraan in de weg staat, dat volgens de belastingwetgeving van een Lid-Staat de belasting die is ingehouden op het loon van een werknemer die onderdaan is van een Lid-Staat en die slechts gedurende een deel van het jaar binnenlands belastingplichtige is omdat hij zich in de loop van het belastingjaar in het land vestigt of daaruit vertrekt, definitief aan de schatkist toevalt en niet voor teruggave vatbaar is”.

Aangezien de directeur des contributions twijfelde over de toepassing van dat arrest in het aan hem voorgelegde geval, besloot hij het Hof de volgende prejudiciële vraag te stellen:

„Staat artikel 48 EEG-Vcrdrag eraan in de weg, dat in een Lid-Staat waarin werknemers die gedurende het gehele belastingjaar binnenlands belastingplichtige zijn geweest, recht hebben op terugbetaling van de door hun werkgever op wettige wijze op hun loon ingehouden belasting indien en voor zover het totale bedrag van deze inhoudingen meer bedraagt dan de volgens het desbetreffende tarief over hun totale jaarinkomen verschuldigde inkomstenbelasting, een gemeenschapsonderdaan die gedurende een gedeelte van het jaar binnenlands belastingplichtige is geweest, uitsluitend onder dezelfde voorwaarde en in dezelfde mate terugbetaling van de op wettige wijze ingehouden belasting verkrijgt?”

Alvorens deze prejudiciële vraag te beantwoorden, dient te worden onderzocht of de directeur des contributions een rechterlijke instantie is in de zin van artikel 177 van het Verdrag en of bijgevolg zijn vraag ontvankelijk is.

Dienaangaande zij eraan herinnerd, dat het begrip ‚rechterlijke instantie’ een communautair karakter heeft en dat het per definitie slechts betrekking kan hebben op een autoriteit die de hoedanigheid van derde heeft ten opzichte van die welke de beslissing waarvan beroep heeft genomen.

In het onderhavige geval heeft de directeur des contributions die hoedanigheid niet. Als hoofd van die belastingdienst heeft hij onmiskenbaar een organieke band met de afdelingen die de bestreden belasting hebben vastgesteld waartegen het bij hem ingediende bezwaar is gericht. Deze constatering wordt overigens bevestigd door het feit, dat bij een eventueel beroep op de Conseil d'État genoemde directeur partij in het geding is.

Hieruit vloeit voort, dat de directeur des contributions geen rechterlijke instantie in de zin van artikel 177 van het Verdrag is en dat zijn vraag niet-ontvankelijk moet worden verklaard.

De kosten door de Luxemburgse regering en de Commissie van de Europese Gemeenschappen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakt, kunnen niet voor vergoeding in aanmerking komen. Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar voor de directeur des contributions gerezen incident te beschouwen, zodat deze over de kosten heeft te beslissen.