Gevolgen van het arrest T. voor de btw-berekening

Parlementaire vraag nr. 260 van mevrouw Cécile Cornet d.d. 23.02.2021

Kamer, Vragen en Antwoorden, 2020-2021, QRVA 55/046 d.d. 07.04.2021, blz. 163

Vraag nr. 260 van mevrouw de volksvertegenwoordiger Cécile Cornet van 23 februari 2021 (Fr.) aan de vice-eersteminister en minister van Financiën, belast met de Coördinatie van de fraudebestrijding:

Gevolgen van het arrest T. voor de btw-berekening.

VRAAG

De maatstaf van heffing voor een levering van goederen of een dienst omvat, met uitzondering van de btw zelf, alles wat de leverancier of dienstverrichter voor deze handeling als tegenprestatie verkrijgt of moet verkrijgen van de koper, de afnemer of een derde (Richtlijn 2006/112/EG, artikelen 73 en 78, onder a) (WBTW, artikel 26, § 1, 1e lid en artikel 28, 6°). De btw-plichtigen treden op als belastinginners voor de Staat en zijn gehouden tot de voldoening van de verschuldigde btw, terwijl de btw uiteindelijk door de eindverbruiker gedragen wordt.

Het bedrag van de btw is evenredig aan de prijs die de belastingplichtige als tegenprestatie voor de geleverde goederen en diensten ontvangt. De maatstaf van heffing van de aan de fiscus af te dragen btw kan niet hoger zijn dan de door de eindverbruiker daadwerkelijk betaalde tegenprestatie waarover de btw berekend werd. De bedragen die de belastingplichtige overeenkomstig het contract aan zijn medecontractant had kunnen aanrekenen, maar die niet gefactureerd werden behoren niet tot de maatstaf van heffing van de btw. Volgens het HvJ-EU is de maatstaf van heffing de tegenprestatie die de belastingplichtige daadwerkelijk ontvangen heeft: die tegenprestatie is de "subjectieve waarde" van de handeling, namelijk het in elk concreet geval werkelijk ontvangen bedrag, dat overeenstemt met de waarde die door de partijen aan de handeling toegekend werd, en niet een volgens objectieve maatstaven geschatte waarde.

Het HvJ-EU heeft die principes toegepast in zijn arrest van 7 november 2013 in de gevoegde zaken C-249/12 en C-250/12, T. en P.. Volgens het HvJ-EU moet de overeengekomen verkoopprijs, wanneer de prijs van een goed door de partijen vastgesteld is zonder dat de btw genoemd is - terwijl achteraf blijkt dat de btw toegepast moest worden - en de leverancier van het goed degene is die tot voldoening van de verschuldigde belasting over de belastbare handeling gehouden is, opgevat worden als de verkoopprijs inclusief btw ingeval de leverancier naar nationaal recht niet de mogelijkheid heeft de door de belastingdienst nageheven belasting op de koper te verhalen. Het Belgische recht voorziet niet in een wettelijke bepaling die de leverancier of de dienstverrichter de mogelijkheid biedt de belasting als toeslag toe te voegen aan de prijs die de eindverbruiker betaald heeft op grond van de gesloten overeenkomst en aldus de btw op de eindverbruiker te verhalen.

Men mag hierbij niet uit het oog verliezen dat de de ontdekking van een geveinsde verrichting niet het begin vormt voor een nieuwe belastingschuld, maar integendeel de omvang van een voorafbestaande belastingschuld onthult (memorie van toelichting van de wetten tot hervorming van de fiscale procedures van maart 1999).

Het arrest T. werd op 10 april 2019 gevolgd door het arrest PSM "K", C-214/18. In de arresten T. en P. “K” oordeelde het HvJ-EU dat in geen van beide zaken een nieuwe rechtsvraag aan de orde was en dat er derhalve geen reden was dat de advocaat-generaal een conclusie uitbracht. Het arrest T. is voorts vergelijkbaar met het arrest nr. 62.865 S.A. "M. F." dat de Franse Raad van State 20 jaar eerder velde op 28 juli 1993.

Naar verluidt heeft de belastingadministratie haar analyse hiervan nog niet openbaar gemaakt. De centrale diensten van de AAFisc hebben de ambtenaren in mei 2015 meegedeeld, zonder hun echter de daarvoor aan te voeren argumentatie te verstrekken, dat de in het arrest T. bepaalde berekeningswijze beperkt moest worden tot een enkel geval, namelijk het geval waarin er bij de vaststelling van de overeengekomen prijs tussen de partijen geen btw vermeld wordt in een document. Via de doctrine en de jurisprudentie werd de oplossing uit het arrest T. uitgebreid tot de rectificatie naar aanleiding van de toepassing van een verkeerd tarief en tot het niet aangeven van een omzet (aankopen in het zwart), met gevolgen op het stuk van de directe belastingen.

Zo passen de Franse belastingautoriteiten dus, wanneer uit de belastingcontrole blijkt dat er een verkeerd tarief werd toegepast, de belasting tegen het wettelijke percentage toe op basis van de feitelijk door de eindverbruiker betaalde prijs verhoogd met de gefactureerde belasting, waarvan de belasting tegen het wettelijke percentage afgetrokken wordt; om de door te storten btw te verkrijgen, trekken ze de gefactureerde btw van dat bedrag af. In een arrest van 27 september 2017 besliste het Spaanse hooggerechtshof dat wanneer de belastingadministratie verborgen btw-plichtige handelingen aan het licht brengt waarvoor geen factuur is uitgereikt, de btw in de door de partijen overeengekomen prijs voor die handelingen is begrepen (cf. zaak C-521/19, http://curia.europa.eu/juris).

Wanneer er een verkeerd tarief toegepast wordt, hanteert het hof van beroep te Luik de principes van het HvJ-EU in het arrest T. en gebruikt ze de berekeningswijze van de Franse belastingautoriteiten (Luik, 14 november 2018, 2013/RG/1024, Belgische Staat tegen O. B. nv, https://iubel.be: kamer met drie rechters). Het hof van beroep te Luik neemt de motivatie van zijn arrest O. over in zijn latere arresten (Luik, 22 maart 2019, 2018/RG/ 439, Fisconetplus; Luik, 4 juni 2019, 2016/RG/348, Fisconetplus).

Wanneer er niet-aangegeven handelingen aan het licht gebracht werden, past het hof van beroep te Brussel de lering van het arrest T. toe. In een arrest van 9 maart 2017, 2014/AF/109 (www.fiscalnet.be), beschouwt het hof immers dat de btw begrepen is in de omzet na rectificatie door de administratie en dus geen deel kan uitmaken van de maatstaf van heffing.

Kennelijk heeft de AAFisc tot nu toe geen conclusies ingediend in verband met de draagwijdte van het arrest T. in de zaken die aanleiding gegeven hebben tot de voormelde beslissingen in beroep, heeft ze berust in het voormelde arrest van het hof van beroep te Luik van 22 maart 2019 en heeft ze kennelijk geen voorziening ingesteld tegen het arrest van het hof van beroep te Luik van 14 november 2018 en evenmin tegen dat van het hof van beroep te Brussel van 9 maart 2017, noch wat betreft de btw, noch wat betreft de directe belastingen. Naar verluidt werd er onlangs een voorziening, met een prejudiciële vraag voor het HvJ-EU, ingesteld tegen de berekeningswijze van de verschuldigde btw die het hof van beroep te Luik in zijn arrest van 4 juni 2019 vastgelegd heeft.

1. In mei 2015 gaven de centrale diensten van de AAFisc een beperkte draagwijdte aan het arrest T.. Ze hebben sindsdien niet gereageerd op de extensieve draagwijdte die aan dat arrest gegeven werd. Waarom werd er onlangs hoger beroep aangetekend bij het Hof van Cassatie tegen een beslissing van het hof van beroep te Luik die past in de jurisprudentie van dat hof en waartegen de centrale diensten zich niet verzet hadden? Wordt de rechtszekerheid ter zake gewaarborgd?

2. Hoe zullen de diensten van de AAFisc en de BBI in afwachting van het arrest van het Hof van Cassatie moeten reageren op een gerechtelijke beslissing waarbij de door het hof van beroep te Luik gekozen berekeningswijze voor de verschuldigde belasting gehanteerd wordt in geval van de toepassing van een lager tarief dan het wettelijke tarief of waarbij er geoordeeld wordt dat de btw begrepen is in de omzet wanneer die gerectificeerd wordt nadat er niet-aangegeven handelingen vastgesteld werden? Verstrekken de centrale diensten, zonder het arrest van het Hof van Cassatie af te wachten, een argumentatie aan de belastingambtenaren voor elk van die situaties? Zou het publiek niet nu al geïnformeerd moeten worden over het standpunt en de analyse van de centrale diensten, bijvoorbeeld via de publicatie van een commentaar op Fisconetplus?

3. Een extensieve interpretatie van de draagwijdte van het arrest T. leidt tot een derving van inkomsten uit btw en uit directe belastingen. In het arrest T. onderstreept het HvJ-EU de mogelijkheid en de verplichting voor elke EU-lidstaat om alle wettelijke en bestuursrechtelijke maatregelen te nemen om de volledige inning van de btw te waarborgen en fraude te bestrijden.

a) Voeren de fiscale diensten voorbereidende werkzaamheden uit in verband met het onderzoek naar en de invoering van zulke maatregelen in het licht van een extensieve interpretatie van het arrest T., zonder het cassatiearrest af te wachten (dat overigens enkel betrekking zal hebben op de berekeningswijze van de belasting die verschuldigd is wanneer er een lager tarief dan het wettelijke tarief toegepast werd)?

b) De praktijk wijst uit dat wanneer werken in onroerende staat ten onrechte gefactureerd worden tegen het verlaagde tarief, de administratie in heel wat gevallen de regularisatie uitvoert ten laste van de eindverbruiker. Wat vindt u van het idee om voor de situaties waarin de afnemers gemakkelijk geïdentificeerd kunnen worden, die praktijk uit te breiden tot alle gevallen waarin er een lager tarief dan het wettelijke tarief toegepast wordt?

4. Hoe berekenen de fiscale diensten (AAFisc en BBI) de verschuldigde btw in geval van een herberekening, een rectificatie of wanneer er omzet ontdekt wordt die niet in de btw-aangifte vermeld werd? Bestaat de praktijk er louter in de btw toe te voegen aan het bedrag van de niet-aangegeven omzet?

5. Moet het mechanisme voor de hoofdelijke aansprakelijkheid zoals bepaald in artikel 51bis, § 1, 3° van het WBTW niet beschouwd worden als een invorderingsmaatregel die enkel toegepast moet worden wanneer de belangen van 's lands schatkist dat rechtvaardigen, wat slechts in zeer uitzonderlijke gevallen kan gebeuren in het kader van de betekening van het proces-verbaal? Moet er derhalve geen einde gemaakt worden aan een praktijk die erin bestaat die bepaling te vermelden in de processen-verbaal van regularisatie om het btw-verschil van de afnemer te vorderen wanneer het verkeerde tarief toegepast werd?

6. In geval van werken in onroerende staat waarvoor het verlaagde tarief ten onrechte werd aangerekend voert de administratie de regularisatie uit ten laste van de aannemer dan wel de eindverbruiker. De afnemer, d.i. de eindverbruiker, moet de dienstverrichter een attest bezorgen waarin er melding gemaakt wordt van het voorhanden zijn van "de elementen die de toepassing van het verlaagd tarief rechtvaardigen". Het attest moet "duidelijk en nauwkeurig" zijn. "Behalve in geval van samenspanning tussen de partijen of klaarblijkelijk niet naleven van onderhavige bepaling" ontlast het attest van de afnemer de dienstverrichter van de aansprakelijkheid voor de vaststelling van het tarief.

a) Houdt de ontheffing van aansprakelijkheid van de aannemer in dat de regularisatie dan enkel voor de afnemer kan gebeuren?

b) Wanneer de afnemer in het attest vermeld heeft dat het verbouwingswerken betrof, terwijl blijkt dat het eigenlijk bouwwerken waren, is de aannemer of de afnemer dan aansprakelijk voor de toepassing van het verkeerde belastingtarief en ten laste van welke contractpartij moet de regularisatie dan uitgevoerd worden?

c) Moet de administratie, voordat ze overgaat tot de regularisatie ten laste van de aannemer, noodzakelijkerwijs de ontheffing van aansprakelijkheid betwisten door aan te tonen dat de partijen hebben samengespannen of dat onderhavige bepaling klaarblijkelijk niet werd nageleefd?

7. Volgens de jurisprudentie van het Franse hof van cassatie (Cour de cassation, kamer voor handelszaken, 21 juni 2011, 10-17975; Cour de cassation, kamer voor burgerlijke zaken, 30 juni 2016, 15-18748) kan de onderneming, wanneer de administratie overgaat tot een regularisatie in hoofde van de leverancier of de dienstverrichter omdat er een lager tarief dan het wettelijke tarief toegepast werd, haar afnemer vragen haar de regularisatie terug te betalen die ze moest voldoen, door zich te beroepen op een uitdrukkelijk door de afnemer aanvaard en bijgevolg ondertekend contractueel beding waarin bepaald wordt dat het btw-verschil gedragen zou worden door de afnemer. Volgens diezelfde jurisprudentie kan de onderneming in geval van werken in onroerende staat waarvoor het verlaagde tarief ten onrechte toegepast werd, van de afnemer de betaling verkrijgen van het belastingsupplement dat ze moest betalen indien de afnemer de onderneming een attest met onjuiste informatie bezorgd heeft. Kan die dubbele mogelijkheid in het Belgische recht overgenomen worden en zou de bedoelde terugbetaling of de betaling van het supplement in die respectieve situaties uitgebreid kunnen worden tot de door de aannemer verschuldigde boetes en interesten?

8. Zou het niet opportuun zijn dat België het initiatief neemt om het btw-comité te raadplegen over de draagwijdte die gegeven moet worden aan het arrest T.?

9. In 2019 diende een Spaanse rechterlijke instantie bij het HvJ-EU een verzoek om een prejudiciële beslissing in over de toepassing van het arrest T. in het geval waarin de belastingadministratie verborgen btw-plichtige handelingen aan het licht brengt waarvoor er geen factuur is uitgereikt (zaak C-521/19). Het bestreden arrest van het hof van beroep te Luik werd op 4 juni 2019 geveld en de prejudiciële vraag in kwestie werd vier maanden later, op 28 oktober 2019, in het Publicatieblad van de Europese Unie gepubliceerd. De belastingadministratie heeft dus te gelegener tijd kennisgenomen van die prejudiciële vraag. Heeft de Belgische regering schriftelijke opmerkingen ingediend in het kader van de zaak C-521/19, zodat ze het standpunt van de belastingadministratie had kunnen meedelen? Zo niet, waarom werd dat niet gedaan?

ANTWOORD

van de vice-eersteminister en minister van Financiën, belast met de Coördinatie van de fraudebestrijding van 07.04.2021:

Het antwoord op deze vraag is het geachte kamerlid rechtstreeks toegestuurd. Gezien het louter documentaire karakter ervan wordt het niet in het Bulletin van Vragen en Antwoorden opgenomen maar ligt het ter inzage bij de griffie van de Kamer van volksvertegenwoordigers (dienst Parlementaire Vragen).