---
title: "Btw-commentaar · Diensten (01.03.2025), Specifieke topics"
description: "Specifieke topics. Onroerende goederen, Diensten. Btw-commentaar van de Belgische belastingadministratie, stand 1 maart 2025."
url: "https://juriel.be/nl/btw-commentaar/specifieke-topics-onroerende-goederen-diensten-a9e5"
lang: "nl"
fr: "https://juriel.be/fr/commentaire-tva/topics-particuliers-biens-immobiliers-prestations-9f0b"
---

# Diensten (01.03.2025), Specifieke topics, Onroerende goederen

**Datum**

18 maart 2025

## Over het document

**Verzameling**

Btw-commentaar

**Taal van de tekst**

Nederlands

## Tekst

1476 paragrafen

Btw-Commentaar - Specifieke topics. Onroerende goederen - Diensten (01.03.2025)

BOEKWERK VI. Specifieke topics

Hoofdstuk 16. Specifieke topics

## Afdeling 2. Onroerende goederen - Diensten

Bijwerking **01.03.2025** – Vorige versies: \[01.07.2019\] \[31.12.2020\] \[01.10.2022\]

Structuur

1\. Wetgevend kader

2\. Inleiding

3\. Verschillen met de levering van goederen

4\. Toekenning van een gebruiksrecht op een uit zijn aard onroerend goed

5\. Onroerende financieringshuur

6\. Werk in onroerende staat en gelijkgestelde handelingen

7\. Andere diensten met betrekking tot onroerende goederen

**Inhoud · 103 onderdelen**

1\. Wetgevend kader

A. Overzicht van de bepalingen van het Btw-Wetboek

B. Overzicht van de koninklijke besluiten

2\. Inleiding

A. Voorwerp van de topic

B. Uit zijn aard onroerend goed en gebouw

C. Diensten die een voldoende rechtstreeks verband met onroerend goed hebben

a. [Artikel 31 bis, lid 1, a), van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-31bis)

b. [Artikel 31 bis, lid 1, b), van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-31bis)

D. De plaatsbepaling van diensten die verband houden met een onroerend goed

3\. Verschillen met de levering van goederen

A. Levering van goederen

B. Diensten

C. Verschillen tussen de levering van een onroerend goed, de onroerende leasing, de verplichte belastingheffing en de optionele belastingheffing voor de onroerende verhuur

4\. Toekenning van een gebruiksrecht op een uit zijn aard onroerend goed

A. Overzicht: principiële vrijstelling voor onroerende verhuur – wettelijke uitzonderingen op de principiële vrijstelling – optionele belastingheffing voor onroerende verhuur

a. Wetgevend kader – verwijzingen naar het Btw-Wetboek

b. Belastbare diensten: algemene voorwaarden van belastbaarheid

c. Principiële vrijstelling voor onroerende verhuur

d. Afwijkingen op de principiële vrijstelling voor onroerende verhuur

e. Wettelijke uitzonderingen op de principiële vrijstelling voor onroerende verhuur (verplicht met btw te belasten terbeschikkingstellingen)

f. De optionele belastingheffing voor onroerende verhuur

B. Vrijstelling voor onroerende verhuur

a. Wettelijke bepalingen

b. Kenmerken van de onroerende verhuur

c. Onroerende verhuur met bijkomende diensten

C. Uitzonderingen op de vrijstelling voor onroerende verhuur

a. De terbeschikkingstelling van stalling voor rijtuigen

b. De terbeschikkingstelling van ruimten voor het opslaan van goederen - opslagruimte binnen de normen (oppervlakte/volume)

c. Het verschaffen van gemeubeld logies aan betalende gasten in hotels, motels en inrichtingen met een soortgelijke functie

d. De terbeschikkingstelling van een plaats om te kamperen

e. De terbeschikkingstelling van uit hun aard onroerende goederen in het kader van de exploitatie van havens, bevaarbare waterlopen en vlieghavens

f. De terbeschikkingstelling van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines

g. Verplichte btw-heffing op kortdurende onroerende verhuur

h. de verhuur van safeloketten

D. Optionele belastingheffing voor de verhuur van gebouwen (of gedeelten daarvan)

a. Algemeen

b. De verhouding van de optionele belastingheffing voor de onroerende verhuur tot andere vormen van toekenning van onroerende gebruiksrechten en van andere belaste vormen van onroerende verhuur

c. Grondvoorwaarden

d. Vormvoorwaarde

e. Toepassing van een minimum maatstaf van heffing (normale waarde)

f. Recht op aftrek

Recuperatie van de historische btw

g. Herziening van de aftrek van de belasting geheven van bedrijfsmiddelen

Herzieningstermijn: duur en aanvangstijdstip

h. Toepassing in de tijd

i. Verlaagd tarief

j. Samenvatting

E. Onderscheid tussen de onroerende verhuur en andere diensten

a. ‘Actieve’ verhuur (actieve tussenkomst van de dienstverlener)

b. Overdracht van of het verlenen van al dan niet exclusieve rechten op het recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen

c. Verlenen van het recht op toegang tot een inrichting voor sport, alsmede de toekenning van het recht gebruik ervan te maken

F. Toepassingen

a. Terbeschikkingstelling van zalen voor vergaderingen, seminaries, conferenties

b. Terbeschikkingstelling van een zaal door de exploitant van een inrichting voor cultuur, sport of vermaak

c. Terbeschikkingstelling van een zaal door de exploitant van een hotel, een restaurant, een café of door een traiteur

d. Bedrijven- of dienstencentra

e. Winkelcentra

f. Terbeschikkingstelling van een zaal voor het tentoonstellen van kunstwerken

g. Overdracht van of het verlenen van rechten op het recht om grondstoffen uit de grond te halen

G. Gebruik van een onroerend goed, behorend tot het bedrijfspatrimonium van de belastingplichtige, voor doeleinden vreemd aan deze van zijn economische activiteit ([artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19))

a. Voorwaarden van de belastingheffing

b. Toepassingsgeval

5\. Onroerende financieringshuur

A. Algemeen

a. Vormen van onroerende financieringshuur (leasing)

b. De contractuele aspecten van een onroerende leasing

c. De leasing vanuit boekhoudkundig oogpunt

d. De onroerende leasing en btw

e. Belang van de onroerende leasing met btw

f. Overzicht van de toepassingsvoorwaarden

B. Voorwaarden met betrekking tot het gebouw

a. Opsomming

b. Gebouwd onroerend goed

c. Gebouwde onroerende goederen verkregen of opgericht met toepassing van de btw

d. Verkrijging of oprichting van een gebouw overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer

e. Gebouw gebruikt door de leasingnemer in de uitoefening van zijn belastingplichtige activiteit

C. Voorwaarden met betrekking tot de overeenkomst

a. Opsomming

b. Niet-eigendomsoverdragende overeenkomst

c. Niet-opzegbare overeenkomst

d. Aankoopoptie

e. Wedersamenstelling geïnvesteerd kapitaal

D. Voorwaarden met betrekking tot de hoedanigheid van de partijen bij de handeling

a. Voorwaarden met betrekking tot de leasinggever

b. Voorwaarden met betrekking tot de leasingnemer

E. Plaatsbepaling van de onroerende leasing

F. Belastbare feit en tijdstip van opeisbaarheid van de belasting

G. Maatstaf van heffing

H. Tarief

I. Recht op aftrek in hoofde van de leasinggever

J. Herziening van de aftrek specifiek voor investeringsgoederen

a. Voortijdige verbreking van de leasingovereenkomst

b. Overdracht van het gebouw vóór het verstrijken van de termijn bepaald in de overeenkomst

c. Nieuwe leasingovereenkomst

K. Verwijzing

6\. Werk in onroerende staat en gelijkgestelde handelingen

A. Het begrip werk in onroerende staat

B. Facturatie/Schuldenaar (verlegging van heffing)

a. Belastingplichtige dienstverrichter gevestigd in België

b. Belastingplichtige dienstverrichter, niet in België gevestigd

C. Werk in onroerende staat gelijkgesteld met een dienst verricht onder bezwarende titel ([artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19))

a. De uitvoering door een belastingplichtige, voor eigen rekening, van een werk in onroerende staat voor de doeleinden van de economische activiteit ([artikel 19, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19))

b. De uitvoering door een belastingplichtige, voor eigen rekening, van een werk in onroerende staat voor andere doeleinden dan deze van de economische activiteit (de handeling wordt verricht om niet, voor privédoeleinden van de belastingplichtige of deze van zijn personeel of andere doeleinden dan de economische activiteit, [artikel 19, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19))

c. Gebruikte materialen voor de uitvoering van een werk in onroerende staat

d. Verplichtingen

e. Toepassing

D. Plaatsbepaling van werk in onroerende staat

E. Tijdstip van opeisbaarheid van de belasting

a. Belastbare feit

b. Opeisbaarheid van de belasting

F. Minimum maatstaf van heffing, bewijsmiddelen en controle

a. Minimum maatstaf van heffing: de normale waarde

b. Deskundige schatting met betrekking tot werk in onroerende staat

c. Wettelijk vermoeden met betrekking tot de oprichting van een gebouw

d. Na te komen verplichtingen

e. Verjaringstermijn inzake de vordering tot voldoening in het geval van een procedure van deskundige schatting

G. Tarieven

H. Aspecten van de aftrek (artikelen [45](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45), [46](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46) en [48, § 2](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-48), van het Btw-Wetboek)

a. Aftrek van btw met betrekking tot werk in onroerende staat onderworpen aan een herziening

b. Uitgangspunt van het herzieningstijdvak

c. Duur van het herzieningstijdvak

d. Verplichtingen met het oog op de controle van de eventuele herziening van de aftrek

I. Verwijzingen naar de periodieke aangifte

a. Uitgaande handelingen

b. Inkomende handelingen

c. Toepassing

J. Vrijstellingsregeling van belasting voor de kleine ondernemingen

7\. Andere diensten met betrekking tot onroerende goederen

A. Intellectueel werk (architecten, landmeters, ingenieurs) met betrekking tot een onroerend goed uit zijn aard

a. Aard van de handeling

b. Plaats van de dienst

c. Tijdstip van opeisbaarheid

B. Mandataris, makelaar, commissionair in onroerende goederen

a. Tussenpersoon die niet als commissionair wordt aangemerkt

b. Tussenpersoon die als commissionair wordt aangemerkt

C. Beheer en syndicus van gebouwen

a. Btw-statuut van de syndicus

b. Plaatsbepaling van de diensten van een syndicus

\[Top\]

### 1. Wetgevend kader

#### A. Overzicht van de bepalingen van het Btw-Wetboek

Artikel 18, § 1

Artikel 19

Artikel 21, § 3

Artikel 21*bis*, § 2

Artikel 22

Artikel 22*bis*

Artikel 32, eerste lid

Artikel 33, § 2*bis*

Artikel 36

Artikel 44, § 3, 2°

Artikel 59, § 2

Artikel 64, § 4

#### B. Overzicht van de koninklijke besluiten

[Koninklijk besluit nr. 10 van 29.12.1992, met betrekking tot de uitoefeningsmodaliteiten van de keuzen, bedoeld in de artikelen 15, §2, derde lid, 21bis, § 2, 9 °, vierde lid, 25ter, § 1, tweede lid, 2 °, tweede lid en 44, § 3, 2 °, d), van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, de aangiften van aanvang, wijziging, stopzetting van activiteit en de voorafgaande kennisgevingen inzake de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679).

Koninklijk besluit nr. 15 van 03.06.1970 tot regeling van de schattingsprocedure waarin [artikel 59, § 2, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59) voorziet

[Koninklijk besluit nr. 30 van 29.12.1992 met betrekking tot de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde op de onroerende financieringshuur](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a)

[Koninklijk besluit nr. 58 van 28.05.2019 met betrekking tot de mededeling van de inlichtingen inzake de pas opgerichte gebouwen voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-58-mei-betrekking-mededeling-inlichtingen-pas-bc95)

\[Top\]

### 2. Inleiding

#### A. Voorwerp van de topic

Deze topic bespreekt de diensten met betrekking tot een uit zijn aard onroerend goed.

Alvorens in te gaan op elke dienst met betrekking tot een uit zijn aard onroerend goed, is het noodzakelijk om eerst het volgende te definiëren :

•de begrippen ‘uit zijn aard onroerend goed’ en ‘gebouw’ (zie rubriek B, van deze titel)

•het verband tussen de dienstprestatie en het onroerend goed (zie rubriek C, van deze titel)

•de plaatsbepaling van de diensten die betrekking hebben op een onroerend goed (zie rubriek D, van deze titel).

#### B. Uit zijn aard onroerend goed en gebouw

Het begrip ‘onroerend goed’ wordt uitvoerig besproken in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 2: Levering van goederen, Afdeling 3, titel 1, rubriek C en Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 3, rubriek A, subrubriek b)’, waarnaar wordt verwezen.

De btw-richtlijn 2006/112/EG van 28.11.2006 kent zelf geen definitie van wat een onroerend goed is, het Btw-Wetboek evenmin. [Artikel 13ter van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-13ter) van de Raad van 15.03.2011, bepaalt dat het volgende als onroerend goed wordt aangemerkt :

•ieder welbepaald boven- of ondergronds gedeelte van de aarde waaraan eigendoms- en bezitsrechten kunnen worden verbonden (zoals aardoliebronnen, grondwaterbestanden en mineralen, zolang deze niet worden ontgonnen uit de ondergrond, bomen en gewassen, zolang ze aan de grond vastgemaakt blijven)

•ieder gebouw of iedere constructie dat of die vast met de grond verbonden is onder of boven zeeniveau en dat niet gemakkelijk te demonteren of te verplaatsen is.

Een gebouw of constructie hoeft niet onlosmakelijk met de grond te zijn verbonden om als onroerende zaak te worden aangemerkt. Wat moet worden gecontroleerd, is of de middelen om het gebouw of de constructie vast te maken, gemakkelijk kunnen worden losgemaakt, dat wil zeggen zonder inspanningen en aanzienlijke kosten (Hof van Justitie van de Europese, Arrest *Rudolf* *Maierhofer*, zaak [C-315/00](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-315-00-arrest), van 16.01.2003, punten 33 tot 35 en Arrest *Leichenich*, zaak [C-532/11](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-532-11-arrest), van 15.11.2012, punt 23)

•ieder element dat is geïnstalleerd en een integrerend deel uitmaakt van een gebouw of constructie zonder welk het gebouw of de constructie onvolledig is, zoals deuren, ramen, daken, trappen en liften

•ieder element of werktuig dat of iedere machine die blijvend geïnstalleerd is en niet zonder vernietiging of wijziging van het gebouw of de constructie kan worden verplaatst. Deze bepaling heeft specifiek betrekking op werktuigen en machines, maar kan ook andere elementen omvatten. Het gevolg van deze bepaling is dat elk element dat normaal een roerende zaak zou zijn, als onroerend goed wordt beschouwd als het gewoon blijvend is geïnstalleerd in een gebouw of constructie en het niet zonder vernietiging of wijziging van het gebouw of de constructie kan worden verplaatst.

Het is belangrijk om het begrip ‘uit zijn aard onroerend goed’ niet te verwarren met het begrip ‘gebouw’. Zo is bijvoorbeeld een niet-verhard terrein, dat enkel is voorzien van een steenlaag of groene ruimte wel een onroerend goed uit zijn aard, maar geen gebouw. Dit komt doordat het geen constructie is die vast met de grond is verbonden. [Artikel 1, § 9, 1°, Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1) geeft een specifieke definitie van het begrip ‘gebouw’ voor de toepassing van het Btw-Wetboek, waarbij bedoeld wordt elk bouwwerk dat vast met de grond is verbonden.

Het begrip ‘uit zijn aard onroerend goed’ is ruimer dan het begrip ‘gebouw’. Dit laatste begrip verschijnt opnieuw bij:

•de overdrachten bedoeld in de artikelen [8](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8) en [44, § 3, 1°](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), van het Btw-wetboek met betrekking tot de levering van goederen

•de optionele belaste voor onroerende verhuur bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

Het begrip ‘gebouw’ wordt becommentarieerd in de [circulaire AFZ nr. 24/2002 (nr. E.T. 103.009) van 06.12.2002, randnummers 12 tot en met 14.](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/24-2002-afz-immeuble-bati-362f)

Ten slotte is er in artikel 44, § 3, 2°, a), eerste en tweede streepje, van het Btw-Wetboek

sprake van de terbeschikkingstelling van stalling bestemd voor rijtuigen, of de opslag van goederen. In dat geval kan de ruimte zich zowel in of op een gebouw bevinden, als op een onbebouwd terrein (zie titel 4, rubriek C, subrubrieken a en b, van deze Afdeling). De verplichte btw-heffing van de kortdurende onroerende verhuur voor een periode van niet meer dan zes maanden, beoogt **alle onroerende goederen** zonder uitzondering, **ongeacht hun aard**: de gebouwen die vast met de grond zijn verbonden, maar ook de terreinen zonder vasthechtend wegdek, zoals terreinen voorzien van een steenlaag.

#### C. Diensten die een voldoende rechtstreeks verband met onroerend goed hebben

Diensten met betrekking tot onroerende goederen betreffen uitsluitend diensten die een voldoende rechtstreeks verband met het goed hebben. [Artikel 31bis, lid 1, van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-31bis) bepaalt dat diensten worden aangemerkt als hebbende een voldoende rechtstreeks verband met het onroerend goed in de volgende gevallen:

a) wanneer zij afgeleid zijn van een onroerend goed en dit goed een onderdeel is van de dienst, en centraal staat bij en van wezenlijk belang is voor de verrichte diensten

*b)* wanneer zij worden verricht voor, of zijn gericht op, een onroerend goed met als doel de juridische of fysieke wijziging van dat goed.

##### a. [Artikel 31 bis, lid 1, a), van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-31bis)

De criteria onder a) hebben betrekking op diensten waarvan het resultaat voortvloeit uit het onroerend goed (bijvoorbeeld het verhuren van een gebouw of het verkrijgen van een vergunning om in een afgebakend gebied te vissen).

Deze diensten kunnen niet worden uitgevoerd zonder het onderliggende goed, wat impliceert dat de diensten moeten worden uitgevoerd met betrekking tot een specifiek onroerend goed. Het resultaat van een dienst moet uit dat onroerend goed voortvloeien. De dienst is, met andere woorden, afgeleid van het onroerend goed wanneer het goed wordt gebruikt om de dienst te verrichten, op voorwaarde dat het goed het belangrijkste of dominerende element van die prestatie is (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Heger Rudi GmbH*, zaak [C-166/05](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-166-05-arrest), van 07.09.2006, punten 23 tot en met 27).

##### b. [Artikel 31 bis, lid 1, b), van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-31bis)

Bij de criteria onder b) staat het onroerend goed centraal in de voor het onroerend goed verrichte dienst (bijvoorbeeld renovatie van een gebouw).

Alle soorten fysieke wijzigingen van een onroerend goed volstaan voor de toepassing van deze bepaling (zowel aanzienlijke als kleine veranderingen), met inbegrip van diensten ter voorkoming van fysieke wijzigingen (bijvoorbeeld onderhoud of reparatie van wegen, tunnels, bruggen, gebouwen…).

#### D. De plaatsbepaling van diensten die verband houden met een onroerend goed

De diensten die verband houden met een uit zijn aard onroerend goed vinden plaats daar waar het onroerend goed is gelegen (artikelen 21, § 3, 1 ° en 21bis, § 2, 1 °, van het Btw-Wetboek ter omzetting van [artikel 47 van de richtlijn 2006/112/EG](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-47) van de Raad van 28.11.2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde).

Diensten met betrekking tot onroerende goederen betreffen uitsluitend diensten die een voldoende rechtstreeks verband met het goed hebben. Diensten worden aangemerkt als hebbende een voldoende rechtstreeks verband met het onroerend goed in de volgende gevallen:

•wanneer zij afgeleid zijn van een onroerend goed en dit goed een onderdeel is van de dienst, en centraal staat bij en van wezenlijk belang is voor de verrichte diensten

•wanneer zij worden verricht voor, of zijn gericht op, een onroerend goed met als doel de juridische of fysieke wijziging van dat goed (zie [artikel 31bis, lid 1, van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-31bis), voornoemd).

Om te bepalen of een dienst wordt beschouwd als dienst met betrekking tot onroerend goed, moet de volgende redenering worden toegepast:

•controleer of de dienst is opgenomen in de lijst van voorbeelden van [artikel 31bis, lid 2, van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-31bis) (indien dit het geval is, wordt de dienst beschouwd als hebbende een voldoende rechtstreeks verband met het onroerend goed)

•controleer of de dienst is opgenomen in de lijst van voorbeelden van [artikel 31bis, lid 3, van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-31bis) (indien dit het geval is, wordt de dienst **niet** beschouwd als hebbende een voldoende rechtstreeks verband met het onroerend goed)

•Als de dienst niet tot deze twee lijsten behoort, controleer of de dienst voldoet aan de criteria in [artikel 31bis, lid 1, van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-31bis) (zie rubriek C, van deze titel).

Bijvoorbeeld, colocatiediensten waarbij de dienstverrichter serverkasten ter beschikking stelt van zijn klanten, zodat zij hun servers daar kunnen installeren en hen voorziet van bijkomende goederen en diensten, zoals elektriciteit en verschillende diensten die een zo optimaal mogelijke operationele omgeving voor het gebruik van de servers moeten verzekeren, zijn geen diensten die verbonden zijn aan een onroerend goed in de zin van de wettelijke bepalingen hierboven vermeld, wanneer die klanten niet beschikken over een exclusief gebruiksrecht op het deel van het gebouw waarin de serverkasten zijn geïnstalleerd (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *A Oy*, zaak [C-215/19](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-215-19-arrest), van 02.07.2020, punt 63) (zie "Boek I: Belastingplicht en belastbare handelingen - Hoofdstuk 3: Diensten, afdeling 8, titel 3, rubriek A").

\[Top\]

### 3. Verschillen met de levering van goederen

Er zijn verschillende mogelijkheden om over een onroerende infrastructuur te beschikken. De meest voorkomende zijn eigendom en huur. Eigendom valt onder de definitie van een levering van goederen ([artikel 10, §1, Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10)). Huur van een uit zijn aard onroerend goed wordt daarentegen als een dienst beschouwd ([artikel 18, §1, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18)).

Naast eigendom en huur bestaan er nog andere mogelijkheden om over een onroerend goed te beschikken, zoals vruchtgebruik, opstalrecht en erfpacht (buiten het kader van onroerende financieringshuur in de zin van [artikel 44, §3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)). Deze zakelijke rechten met betrekking tot een onroerend goed worden beschouwd als een levering van goederen ([artikel 9, tweede lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9)).

#### A. Levering van goederen

Als levering van een goed wordt beschouwd de overdracht of de overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijk goed te beschikken’ ([artikel 10, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10)).

Overeenkomstig [artikel 9, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9) worden de andere zakelijke rechten dan het eigendomsrecht die aan de rechthebbende de bevoegdheid verschaffen om een onroerend goed te gebruiken, als lichamelijke goederen beschouwd. Het vruchtgebruik, het recht van opstal, het recht van erfpacht, het recht van bewoning en de erfdienstbaarheden worden hier bedoeld.

Het recht van erfpacht, gevestigd of overgedragen door een onderneming die gespecialiseerd is in onroerende financieringshuur, wordt uitgesloten wanneer het kadert binnen de onroerende financieringshuur zoals bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), of wanneer de in [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) bedoelde optie tot belastingheffing werd uitgeoefend.

#### B. Diensten

De overdracht van een gebouw of een gedeelte daarvan door natrekking (van rechtswege) aan de eigenaar van het terrein wordt niet beschouwd als een levering in de zin van het Btw-Wetboek. In dit geval vormt de oprichting van een gebouw (of gedeelte ervan) in België door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel een belastbare dienst.

Onroerende verhuur betreft uitsluitend het verlenen van een gebruiksrecht op een in België gelegen onroerend goed tegen betaling van huur. Deze handeling wordt aangemerkt als een dienst ([artikel 18, § 1, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18)), op voorwaarde dat zij wordt verricht door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel.

Een belastingplichtige kan, onder bepaalde voorwaarden, een onroerende investering in België financieren via onroerende financieringshuur zoals bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Wanneer de aankoopoptie wordt gelicht, wordt de dienstprestatie gevolgd door een levering van goederen.

#### C. Verschillen tussen de levering van een onroerend goed, de onroerende leasing, de verplichte belastingheffing en de optionele belastingheffing voor de onroerende verhuur

Er bestaan veel verschillen tussen de onroerende diensten. Op niet-limitatieve wijze worden hierna een aantal onderwerpen behandeld, waaruit deze verschillen blijken.

•Betreffende de **hoedanigheid van de overdrager of dienstverrichter**

De levering van een onroerend goed kan gebeuren door een toevallige belastingplichtige die hiervoor opteert ([artikel 8 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8)).

De verhuurder of de leasinggever van een onroerend goed die handelt in de uitoefening van zijn economische activiteit, verkrijgt van rechtswege de hoedanigheid van belastingplichtige ([artikel 4, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4)).

•Betreffende de **hoedanigheid van de overnemer of afnemer**

De hoedanigheid van de verwerver oefent geen invloed uit op de voorwaarden van de heffing op de levering van een onroerend goed.

Daarentegen, in het kader van de optionele belastingheffing voor onroerende verhuur, moet de huurder een belastingplichtige zijn, met of zonder recht op aftrek, die het gehuurde onroerende goed uitsluitend gebruikt in het kader van zijn economische activiteit die hem de hoedanigheid van belastingplichtige verleent. Deze vereiste geldt eveneens voor de leasingnemer.

•Betreffende **het voorwerp van het contract**

De levering van een onroerend goed en de onroerende leasing moeten betrekking hebben op een gebouw dat als nieuw wordt beschouwd. Daarentegen kan de verplicht te belasten onroerende verhuur (parking …) betrekking hebben op zowel een nieuw als een oud gebouw.

De optionele belastingheffing voor onroerende verhuur is enkel mogelijk voor gebouwen of gedeelten van gebouwen waarvoor geen enkele btw opeisbaar is geworden vóór 01.10.2018 over de materiële werken in onroerende staat betreffende de gebouwen zelf die specifiek de oprichting of, bij uitbreiding, de ingrijpende of belangrijke renovatie ervan beogen en gefactureerd zijn aan de bouwheer (vereiste inzake opeisbaarheid).

De levering van een nieuw gebouw omvat ook het bijhorende terrein in de zin van [artikel 1, § 9, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1). De optionele btw-heffing omvat eveneens het bij het gebouw (of gedeelte van het gebouw) bijhorende terrein indien dat bijhorende terrein mee wordt verhuurd. De onroerende leasing kan ook betrekking hebben op gronden waarop de gebouwen zijn opgericht of voor zover deze noodzakelijk zijn voor de exploitatie van de gebouwen.

•Betreffende de **opties** bedoeld in [artikel 44, § 3, 1° en 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)

Bij de leveringen van onroerende goederen kan de overdrager onder bepaalde voorwaarden opteren voor de belastingheffing ([artikel 8, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8)).

Voor de toepassing van de optionele belastingheffing op onroerende verhuur, is het gezamenlijk akkoord van zowel de verhuurder als de huurder vereist ([artikel 44, §3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)).

Voor de onroerende leasing bestaat er geen dergelijke optie. Indien aan de wettelijke toepassingsvoorwaarden van voornoemd koninklijk besluit nr. 30 is voldaan, is de onroerende financieringshuur, indien deze in België plaatsvindt, van rechtswege onderworpen aan de btw, mits deze plaatsvindt onder bezwarende titel en door een als zodanig handelende belastingplichtige. De betrokken partijen hebben hierin geen keuze.

\[Top\]

### 4. Toekenning van een gebruiksrecht op een uit zijn aard onroerend goed

#### A. Overzicht: principiële vrijstelling voor onroerende verhuur – wettelijke uitzonderingen op de principiële vrijstelling – optionele belastingheffing voor onroerende verhuur

##### a. Wetgevend kader – verwijzingen naar het Btw-Wetboek

##### b. Belastbare diensten: algemene voorwaarden van belastbaarheid

Opdat een dienst belastbaar zou zijn, moeten vier voorwaarden gelijktijdig vervuld zijn ([artikel 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2)):

•de handeling moet een dienst zijn als bedoeld in [artikel 18 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) (zie titel 3, rubriek B, van deze Afdeling)

•deze dienst moet onder bezwarende titel (tegen vergoeding) verricht worden of moet met een onder bezwarende titel verrichte dienst worden gelijkgesteld door [artikel 19 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19)

•deze dienst moet plaatsvinden in België (zie titel 2, rubriek D, van deze Afdeling)

•deze dienst moet worden verricht door een als zodanig handelende belastingplichtige.

De beoordeling van het begrip ‘economische activiteit’ in de zin van [artikel 1, § 21, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1) en in de zin van [artikel 4, § 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4), van dat Wetboek vormt een feitenkwestie die berust op de analyse van een geheel van elementen, zoals het aantal geëxploiteerde zaken en de aard ervan, de wijze en de context van verwerving, de inkomsten die uit deze exploitatie worden verkregen, de wijze van financiering van de activiteit, het al dan niet bestaan van actieve handelingen inzake commercialisering, de exploitatievoorwaarden, de hoedanigheid van de exploitant en het belang van het cliënteel. Wanneer een voldoende aantal van deze criteria van aanzienlijk belang zijn, zal men kunnen vaststellen dat de persoon of de groepering die in dergelijke omstandigheden handelt, niet langer enkel handelt in het kader van het beheer van zijn privévermogen maar in de uitoefening van een economische activiteit en dit op een wijze die te vergelijken is met deze van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter die beroepsmatig actief is in dezelfde sector.

##### c. Principiële vrijstelling voor onroerende verhuur

De verpachting en de verhuur van uit hun aard onroerende goederen is vrijgesteld van btw ([art. 44, §3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)).

##### d. Afwijkingen op de principiële vrijstelling voor onroerende verhuur

De principiële vrijstelling van btw voor onroerende verhuur kent de volgende afwijkingen:

•de wettelijke uitzonderingen op de principiële vrijstelling van btw voor onroerende verhuur (artikel 44, § 3, 2 °, a), b), c), van het Btw-Wetboek)

•de optionele belastingheffing voor onroerende verhuur (artikel 44, § 3, 2 °, d), van het Btw-Wetboek).

Deze afwijkingen zijn, naargelang het geval, afhankelijk van:

•de **duur** van de verhuur (de verplichte korte termijnverhuur)

•de **aard van het goed**:

•een gebouw of een gedeelte van een gebouw, desgevallend met inbegrip van het bijhorende terrein (de optionele belastingheffing voor onroerende verhuur)

•alle uit hun aard onroerende goederen zonder uitzondering, ongeacht hun aard (de verplichte korte termijnverhuur).

•de **hoedanigheid van de huurder** en de **aard van het gebruik** van het gehuurd goed (opslagruimte binnen de normen (oppervlakte/volume)).

De optionele belastingheffing voor onroerende verhuur heeft geen invloed op de wettelijke uitzonderingen op de principiële vrijstelling. Die diensten blijven van rechtswege belast.

Er bestaat wel een wisselwerking tussen de optionele belastingheffing en de verplichte btw-heffing op de terbeschikkingstelling van ruimtes voor het opslaan van goederen. Voor dergelijke diensten zou er immers een samenloop zijn tussen de verplichte belastingheffing en de optionele belastingheffing, waarbij zonder bijkomende aanpassing de optionele belastingheffing geen uitwerking zou hebben ten aanzien van die diensten die aldus van rechtswege belast zouden blijven. Om deze reden is de verplichte btw-heffing voor de terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen (vanaf 01.01.2019) beperkt tot die gevallen waar die diensten worden verstrekt aan huurders die die ruimte niet gebruiken voor hun economische activiteit, met name een particulier, of een niet-belastingplichtige rechtspersoon ([artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)). Dienovereenkomstig is de terbeschikkingstelling voor meer dan 6 maanden door een als zodanig handelende belastingplichtige verhuurder van een ruimte voor het opslaan van goederen (gebouwen, gedeelten van gebouwen, desgevallend met het bijhorend terrein) aan een afnemer die deze ruimte uitsluitend gebruikt voor zijn economische activiteit niet meer opgenomen in [artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), en kan deze enkel belast worden via de uitoefening van de optie overeenkomstig [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

De voorrangsregeling kan samengevat als volgt worden weergegeven:

•de actieve verhuur heeft voorrang op de optioneel btw-belaste (passieve) verhuur.

•de verplichte verhuur met btw (indien deze verhuur geen onderdeel uitmaakt van een complexe handeling en dus niet onder de btw-regeling van de hoofdhandeling valt) heeft voorrang op de optioneel btw-belaste (passieve) verhuur.

•de optioneel btw-belaste verhuur (B2B, tussen belastingplichtigen) heeft bij wet voorrang ([artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)) op de verplicht met btw te belasten passieve verhuur van opslagruimte (B2C, bijvoorbeeld wanneer de huurder een particulier of een niet-belastingplichtige rechtspersoon is).

De verplichte korte termijnverhuur brengt een belangrijke vereenvoudiging met zich mee. De regeling waarbij de prijs moet worden opgesplitst over een vrijgestelde onroerende verhuur (voor de zaal zelf) en de belaste verbonden diensten is grotendeels voorbijgestreefd. De passieve verhuur met bijkomstige diensten zal immers op grond van artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek onder bepaalde omstandigheden verplicht met btw worden belast indien de zaal wordt verhuurd voor een periode van maximum 6 maanden.

##### e. Wettelijke uitzonderingen op de principiële vrijstelling voor onroerende verhuur (verplicht met btw te belasten terbeschikkingstellingen)

Overeenkomstig [artikel 135, paragraaf 2 van de richtlijn 2006/112/EG](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-135), voornoemd, worden verplicht belast, bij wijze van uitsluiting van de vrijstelling met betrekking tot de onroerende verhuur, zoals bepaald in [artikel 44, § 3, 2°, a), b) en c), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44):

•de terbeschikkingstelling van stalling voor rijtuigen

•de terbeschikkingstelling van ruimten die voor meer dan 50 % gebruikt worden voor het opslaan van goederen, op voorwaarde dat die ruimte niet voor meer dan 10 % wordt aangewend als verkoopruimte. Deze normen zijn van toepassing vanaf 01.01.2019. Worden niet bedoeld, die terbeschikkingstellingen waarvoor de in [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) voorziene optie kan worden uitgeoefend (zie rubriek C, subrubriek b, van deze titel)

•het verschaffen, voor een periode van minder dan drie maanden, van gemeubeld logies in hotels, motels en inrichtingen met een soortgelijke functie waar gewoonlijk aan betalende gasten onderdak wordt verleend voor een periode van minder dan drie maanden, tenzij die inrichtingen geen van de volgende nauw samenhangende diensten verrichten: instaan voor het fysiek onthaal van de gasten, de terbeschikkingstelling van huishoudlinnen en, wanneer het gemeubeld logies wordt verstrekt voor een periode van meer dan een week, de vervanging ervan tenminste eenmaal per week, en het dagelijks verschaffen van het ontbijt, door de exploitant van het logies of door een derde voor zijn rekening (de voorgeschreven regels zijn van toepassing met ingang van 01.07.2022)

•de terbeschikkingstelling van een plaats om te kamperen

•de terbeschikkingstelling van uit hun aard onroerende goederen in het kader van de exploitatie van havens, bevaarbare waterlopen en vlieghavens

•de terbeschikkingstelling van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines

•vanaf 01.01.2019, de terbeschikkingstelling, voor andere doeleinden dan bewoning, van uit hun aard onroerende goederen, voor een periode van niet meer dan zes maanden (zie rubriek C, subrubriek g, van deze titel). Dit stelsel is niet van toepassing op de terbeschikkingstelling, voor andere doeleinden dan bewoning, van uit hun aard onroerende goederen, voor een periode van niet meer dan 6 maanden, aan:

•natuurlijke personen die deze goederen aanwenden voor hun privédoeleinden of, meer in het algemeen, voor andere doeleinden dan die van hun economische activiteit

•organisaties zonder winstoogmerk met of zonder rechtspersoonlijkheid

•personen die deze goederen aanwenden voor handelingen die vallen onder de medische, sociale of culturele vrijstellingen bedoeld in [artikel 44, § 2 Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)

•de onroerende financieringshuur onder de voorwaarden van het [koninklijk besluit nr. 30 van 29.12.1992 met betrekking tot de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde op de onroerende financieringshuur](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a) (zie titel 5, van deze Afdeling)

•de verhuur van safeloketten.

##### f. De optionele belastingheffing voor onroerende verhuur

Vanaf 01.01.2019 kunnen partijen onder bepaalde voorwaarden ervoor opteren om de (passieve) onroerende verhuur aan btw te onderwerpen overeenkomstig [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

De optie tot belastingheffing voor de passieve onroerende verhuur tussen belastingplichtigen is onderworpen aan twee grondvoorwaarden:

•de verhuur moet betrekking hebben op een gebouw (of een gedeelte van een gebouw dat economisch zelfstandig kan worden geëxploiteerd), desgevallend met inbegrip van het bijbehorende terrein

•het betrokken goed moet worden verhuurd aan een belastingplichtige huurder die de betrokken goederen uitsluitend gebruikt voor de economische activiteit die hem de hoedanigheid van belastingplichtige verleent.

Het is enkel mogelijk om te opteren voor gebouwen of gedeelten van gebouwen waarvoor geen enkele btw opeisbaar is geworden vóór 01.10.2018 over de materiële werken in onroerende staat betreffende de gebouwen zelf die specifiek de oprichting of, bij uitbreiding, de ingrijpende of belangrijke renovatie ervan beogen en gefactureerd zijn aan de bouwheer (vereiste inzake opeisbaarheid) (zie rubriek D, van deze titel).

De optionele belastingheffing beoogt de passieve verhuur voor een periode van meer dan 6 maanden. De gebruiksduur (≤ of > 6 maanden) is van geen belang indien de onroerende verhuur wordt verricht voor:

•een organisatie zonder winstoogmerk, of

•eenieder die het goed gebruikt voor handelingen bedoeld in [artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) (bijvoorbeeld voor een socio-culturele handeling).

#### B. Vrijstelling voor onroerende verhuur

##### a. Wettelijke bepalingen

De verhuur die uit hun aard onroerende goederen tot voorwerp heeft, is een dienst bedoeld in [artikel 18, § 1, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18). [Artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), bij omzetting van artikel 135, paragraaf 1, punt l), van de richtlijn 2006/112/EG, voorziet een principiële vrijstelling van btw voor de verpachting en verhuur van uit hun aard onroerende goederen (tenzij uitdrukkelijk uitgesloten - zie rubriek C, van deze titel en titel 5, van deze Afdeling of door de optionele belastingheffing - zie rubriek D, van deze titel).

Met het oog op een meer getrouwe omzetting van voornoemd artikel van de richtlijn, **slaat die vrijstelling sinds 01.01.2019 niet meer op de overdacht van een huur met betrekking tot een onroerend goed uit zijn aard**. Vanaf die datum, dient deze handeling dus verplicht belast te worden.

##### b. Kenmerken van de onroerende verhuur

Het begrip onroerende verhuur wordt noch in de Richtlijn (2006/112/EG), noch in de nationale btw-wetgeving gedefinieerd. Volgens het Hof van Justitie van de Europese Unie is het begrip onroerende verhuur een communautair begrip dat bijgevolg een autonome communautaire interpretatie behoeft. De uitlegging van het begrip onroerende verhuur kan dus niet afhankelijk zijn van de uitlegging die in het burgerlijk recht van een lidstaat daaraan wordt gegeven (Hof van Justitie van de Europese Unie, onder andere, Arrest *Maierhofer*, zaak [C-315/00](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-315-00-arrest) van 16.01.2003, punten 25 en 26).

Volgens het Europese Hof van Justitie is er sprake van een onroerende verhuur wanneer een verhuurder aan een huurder **voor een overeengekomen tijdsduur en onder bezwarende titel** **het recht verleent, een onroerend goed te gebruiken** als ware hij de eigenaar ervan **en ieder ander van het genot van dat recht uit te sluiten**. Bij de beoordeling of een bepaalde overeenkomst aan deze definitie beantwoordt, moet rekening worden gehouden met de elementen die de betrokken handeling kenmerken en de omstandigheden waaronder zij wordt verricht, waarbij **de objectieve inhoud van de overeenkomst** van beslissende betekenis is, ongeacht de kwalificatie die de partijen daaraan hebben gegeven (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Temco*, zaak [C-284/03](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-284-03-arrest) van 18.11.2004, punt 19, Arrest *Régie communale autonome du stade Luc Varenne,* zaak [C-55/14](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-55-14-arrest) van 25.01.2015, punten 21 en 22 en Arrest *Cantor Fitzgerald International*, zaak [C-108/99](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-108-99-arrest) van 09.10.2001, punt 33).

Uit deze definitie kunnen vijf essentiële kenmerken van onroerende verhuur worden afgeleid: de overeengekomen duur, de vergoeding, de verlening van een gebruiksrecht, een onroerend goed en de aard van het gebruiksrecht.

Aangezien de vrijstelling voor onroerende verhuur een uitzondering vormt op de algemene regel volgens dewelke handelingen in het kader van een economische activiteit steeds belastbaar zijn, dient de vrijstelling strikt geïnterpreteerd te worden.

•De overeengekomen duur

Kenmerkend voor een onroerende verhuur is dat er een werkelijke wilsovereenstemming wordt bereikt inzake de duur van het genot van het onroerend goed. Het kenmerk van de overeengekomen duur moet worden begrepen in het kader van de passieve activiteit die de onroerende verhuur is en die enkel verband houdt met het tijdsverloop en geen toegevoegde waarde van enige betekenis in hoofde van de eigenaar vereist. Het enige wat de verhuurder moet doen om zijn verplichtingen na te komen, is enerzijds het verlenen van een exclusief genotsrecht op zijn goed, en anderzijds de tijd laten verlopen. Indien de overeenkomst daarentegen betrekking heeft op een andere prestatie, zoals het recht om een golfterrein te gebruiken (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest *Stockholm-Lindöpark*, zaak [C-150/99](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-150-99-arrest) van 18.01.2001), het recht om een brug te gebruiken tegen betaling van tolgeld (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest *Commissie tegen Noord-Ierland*, zaak [C-358/97](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-358-97-arrest) en [C-359/97](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-359-97-arrest) van 12.09.2000), of het recht sigarettenautomaten te plaatsen in een bedrijfsruimte (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Sinclair Collis*, zaak [C-275/01](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-275-01-arrest) van 12.06.2003), of indien de overeenkomst een zakelijk-industrieel of commercieel karakter heeft (zoals de uitzonderingen van artikel 135, paragraaf 2, van de voornoemde richtlijn 2006/112/EG overgenomen in artikel 44, § 3, 2°, a) tot c), van het Btw-Wetboek (bijvoorbeeld de verhuur van een kamer in een hotel), kan deze niet als onroerende verhuur worden gekwalificeerd

Bij een onroerende verhuur is het niet noodzakelijk dat de duur bij het sluiten van de overeenkomst is bepaald. Er moet immers rekening worden gehouden met de werkelijke contractuele verhoudingen. De duur van de verhuur kan met goedvinden van beide partijen worden verkort of verlengd tijdens de uitvoering van de overeenkomst. Een onbepaalde duur kan immers ook een overeengekomen duur zijn. Het precair karakter van dergelijke overeenkomst is evenmin bepalend indien deze op gelijk welk tijdstip kan worden verbroken (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Blasi,* zaak [C-346/95](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-346-95-arrest) van 12.02.1998, punten 23 en 26, Arrest *Stichting ‘Goed Wonen’,* zaak [C-326/99](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-326-99-arrest) van 04.10.2001, punt 52, Arrest *Temco,* zaak [C-284/03](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-284-03-arrest) van 18.11.2004, punten 20 tot 22).

De kwalificatie van onroerende verhuur is niet afhankelijk van hoe lang het gebruiksrecht duurt. Het Hof van Justitie van de Europese Unie oordeelde dat de korte duur van een accommodatieverstrekking een passend criterium kan vormen om de accommodatieverstrekking in het hotelbedrijf te onderscheiden van de verhuur van woonruimtes (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Blasi*, zaak [C-346/95](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-346-95-arrest) van 12.02.1998, punt 23). Dit criterium van korte duur moet worden gelezen in de specifieke context van dit arrest. In principe is een onroerende verhuur ook mogelijk voor een korte duur.

•De vergoeding

De betaling van een vergoeding (huurprijs) is een essentieel kenmerk van een onroerende verhuur. Daarbij is het irrelevant hoe de huurprijs wordt bepaald, maar een vergoeding die strikt verband houdt met de duur van het gebruik door de huurder geeft volgens het Hof van Justitie het best het passieve karakter van de onroerende verhuur weer.

Het feit dat de huurprijs ook met andere elementen rekening houdt (bijvoorbeeld de omzet van de huurder), sluit de kwalificatie als onroerende verhuur niet noodzakelijk uit:

•wanneer deze andere elementen een kennelijk bijkomstig karakter hebben ten opzichte van het deel van de wederprestatie dat met het tijdsverloop verband houdt, of

•wanneer deze andere elementen geen vergoeding vormen voor een andere prestatie dan enkel de terbeschikkingstelling van een goed (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Temco*, zaak [C-284/03](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-284-03-arrest) van 18.11.2004, punt 23).

Opdat er sprake zou zijn van een onroerende verhuur is dus niet de samenstelling van de huurprijs van belang, maar wel het feit dat de huurprijs de tegenprestatie vormt voor de passieve activiteit die de onroerende verhuur is.

•De verlening van een gebruiksrecht

Dit kenmerk betreft de contractuele relatie tussen de verhuurder en de huurder. De verhuurder moet immers een gebruiksrecht verlenen aan de huurder. Opdat de verhuurder bepaalde gebruiksrechten zou kunnen verlenen, moet hij zelf over de nodige rechten beschikken. De verhuurder is dan ook noodzakelijkerwijs de eigenaar van het onroerend goed of de rechthebbende (bijvoorbeeld huurder, vruchtgebruiker).

De vrijstelling voor onroerende verhuur kan eveneens gelden voor een verandering in de contractuele betrekking, zoals een huurder die afstand doet van zijn huur en het onroerend goed tegen vergoeding opnieuw ter beschikking stelt van degene aan wie hij zijn recht ontleent. De door eenzelfde huurovereenkomst geschapen betrekkingen mogen immers niet worden opgesplitst. Het is niet mogelijk over de beëindiging van een huurovereenkomst belasting te heffen, wanneer voor het sluiten van die overeenkomst een vrijstelling geldt (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Lubbock*, zaak [C-63/92](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-63-92-arrest) van 15.12.1993, punt 12).

Een persoon die aanvankelijk geen recht heeft op een onroerend goed en een overeenkomst aangaat met de eigenaar van dit goed betreffende de verhuur ervan, of het goed aanvaardt te huren tegen betaling van een bedrag in geld door de eigenaar (een aanmoedigingspremie), verricht geen onroerende verhuur. De toekomstige huurder verricht echter een belastbare reclamedienst onder bezwarende titel, indien de eigenaar in de veronderstelling verkeert dat de aanwezigheid van deze huurder als prestigehuurder in het gebouw, waar de verhuurde ruimten zich bevinden, andere huurders zal aantrekken (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Mirror Group*, zaak [C-409/98](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-409-98-arrest) van 09.10.2001, punten 27 en 36).

•Een onroerend goed

Het begrip ‘onroerend goed’ wordt uitvoerig besproken in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 2: Levering van goederen, Afdeling 3, titel 1, rubriek C en Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 3, rubriek A, subrubriek b)’, waarnaar wordt verwezen.

•De aard van het gebruiksrecht, m.n. het recht te gebruiken als eigenaar en ieder ander daarvan uit te sluiten

Een essentieel kenmerk van een onroerende verhuur is het verlenen van een gebruiksrecht dat kan worden omschreven als een recht het onroerend goed te gebruiken als eigenaar en ieder ander daarvan uit te sluiten.

Deze uitsluiting is echter niet absoluut. Zo kan de verhuurder zich het recht voorbehouden het verhuurde onroerend goed regelmatig te bezichtigen. Overigens kan een huurovereenkomst betrekking hebben op bepaalde delen van een onroerend goed waarvan het gebruik met anderen moet worden gedeeld. Dat in de overeenkomst dergelijke beperkingen van het recht het gehuurde goed te gebruiken zijn opgenomen, neemt niet weg dat dit gebruik uitsluitend is ten opzichte van eenieder die niet op grond van de wet of de overeenkomst een recht kan doen gelden ten aanzien van het goed dat het voorwerp van de huurovereenkomst vormt (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Temco,* zaak [C-284/03](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-284-03-arrest) van 18.11.2004, punten 24 en 25).

Onroerende verhuur impliceert de toekenning van het recht om het goed te gebruiken en ieder ander van het genot van dat recht uit te sluiten. Daaronder valt niet de situatie waarin de eigenaar van het goed het recht verleent om het goed voor een specifiek doel te gebruiken, maar zich het recht voorbehoudt het goed zelf te gebruiken of door derden met zijn toestemming te laten gebruiken voor hetzelfde of voor een ander doel (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Walderdorff*, zaak [C-451/06](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-451-06-arrest) van 06.10.2007). In dit geval had de eigenaar van de vijvers in de pachtovereenkomst het recht voorbehouden om zelf in de wateren te vissen en elke dag een gast uit te nodigen om mee te vissen.

Een zinvolle samenlezing van de arresten *Temco* en *Walderdorff* leert dus dat er van een (vrijgestelde) onroerende verhuur slechts sprake kan zijn als er een exclusief genotsrecht is, maar dit exclusieve genotsrecht hoeft niet absoluut te zijn. Het feit dat de verhuurder zich het recht voorbehoudt het onroerend goed ook zelf te gebruiken en het gebruik ook aan anderen toe te staan, is echter niet wat het Hof van Justitie bedoelt met toegelaten beperkingen van het recht het gehuurde goed te gebruiken.

##### c. Onroerende verhuur met bijkomende diensten

Het btw-regime dat van toepassing is op de terbeschikkingstelling van een onroerend goed die gepaard gaat en samenhoort met bijkomende dienstverleningen wordt vanuit twee invalshoeken in beschouwing genomen, naargelang deze terbeschikkingstelling op basis van de feiten en de overeenkomst (contractvoorwaarden) als ‘passief’ of ‘actief’ van aard wordt beschouwd.

•Terbeschikkingstelling is passief: de verhuur van onroerende goederen en de aan deze verhuur verbonden diensten worden als één (complexe) dienst aangemerkt

Wanneer uit de feiten blijkt dat het verrichten van bepaalde diensten geen doel op zich is voor de begunstigde, beschouwd als een modale consument (gemiddelde, doorsnee afnemer of klant), maar slechts een middel is om de hoofdactiviteit, namelijk het louter **passief** ter beschikking stellen van een onroerend goed aantrekkelijker te maken, worden dergelijke diensten slechts als bijkomstig bij die hoofdhandeling beschouwd en zijn zij bijgevolg vrijgesteld van btw op grond van [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

Dergelijke **diensten** die traditioneel als **bijkomstig** bij de verhuur van het onroerend goed worden beschouwd, zijn inzonderheid:

•**onderhoudsdiensten** (de verwarming en de airconditioning van de lokalen, de verlichting van de lokalen, de watervoorziening, de bewaking van het onroerend goed; het reinigen van de privé gebruikte lokalen, met inbegrip van het glazenwassen aan de buitenzijde, diensten van personeel belast met vestiaire en toiletten, het gebruik van gemeenschappelijke diensten, zoals de ontvangstdiensten, de telefoon en de andere telecommunicatiediensten)

•de **terbeschikkingstelling van meubilair voor de inrichting van het gehuurde onroerend goed** (roerende lichamelijke zaken of onroerende goederen door bestemming), zoals tafels, stoelen en **uitrusting die de infrastructuur of de basisuitrusting** (multimedia-apparatuur en andere) van het onroerend goed **vormen**, wanneer die terbeschikkingstelling als **bijkomstig** bij de onroerende verhuur wordt beschouwd ([aanschrijving nr. 4/1973 van 12.01.1973](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/4-1973-aanschrijving-location-immobiliere-689c), nummers 48 en 49, zoals gewijzigd bij [circulaire 2017/C/91 van 22.12.2017, betreffende praktische toepassingsgevallen inzake de belastingplicht van publiekrechtelijke lichamen, nummer II, 3 (nr. E.T. 130.932](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2017-c-91-praktische-toepassingsgevallen-belastingplicht-publiekrechtelijke-lichamen-98a1)).

Bij wijze van tolerantie kunnen **die bijkomstige diensten** toch **met btw worden belast**, indien deze worden verstrekt door de verhuurder zelf of door zijn tussenkomst en er voor deze diensten contractueel een van de huurprijs afzonderlijke prijs werd bedongen door de partijen ([aanschrijving nr. 4/1973 van 12.01.1973](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/4-1973-aanschrijving-location-immobiliere-689c), randnummers 95 en 96).

De leidingen en infrastructuur van verwarming, elektriciteit, water en airconditioning zijn bestanddelen van het uit zijn aard onroerend goed, of zijn er blijvend mee verbonden en maken deel uit van de vrijgestelde onroerende verhuur. De verhuurder mag de btw geheven van deze infrastructuur dan ook in geen geval in aftrek brengen ([beslissing nr. E.T. 15.928 van 17.02.2005](https://juriel.be/nl/administratieve-beslissingen/e-t-15-928-onroerende-verhuur-zogenoemde-bijkomende-diensten-83aa)).

Deze regeling waarbij de prijs moet worden opgesplitst over een vrijgestelde onroerende verhuur en de belaste verbonden diensten is grotendeels voorbijgestreefd. Deze passieve verhuur met bijkomstige diensten zal immers op grond van artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek onder bepaalde omstandigheden verplicht met btw worden belast indien het onroerend goed wordt verhuurd voor een periode van maximum 6 maanden (zie rubriek C, subrubriek g, van deze titel). Indien niet voldaan is aan de voorwaarden voor de verplichte korte termijnverhuur kunnen de partijen onder bepaalde voorwaarden ervoor opteren om de (passieve) onroerende verhuur aan btw te onderwerpen overeenkomstig [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

•Terbeschikkingstelling is passief: de verhuur van onroerende goederen en de aan deze verhuur verbonden diensten worden als verschillende afzonderlijke hoofddiensten aangemerkt

Wanneer uit de feiten blijkt dat in hoofde van de begunstigde, die als een gemiddelde klant wordt beschouwd, zowel de passieve huur van een onroerend goed als de verbonden diensten die nuttig of zelfs noodzakelijk zijn voor het genot van dat goed, een doel op zich vormen en een belangrijk element in zijn keuze om dat goed te huren, gaat het over verschillende afzonderlijke hoofddiensten die elk hun eigen btw-regeling ondergaan.

Zijn inzonderheid bedoeld in het kader van de terbeschikkingstelling van zalen, de terbeschikkingstelling van vaatwerk of keukengerei of het optioneel verschaffen van spijzen en/of dranken in omstandigheden voor verbruik ter plaatse.

Ook deze regeling waarbij de prijs moet worden opgesplitst over een vrijgestelde onroerende verhuur en de belaste diensten is grotendeels voorbijgestreefd. Deze verhuur zal immers op grond van artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek onder bepaalde omstandigheden verplicht met btw worden belast indien het onroerend goed wordt verhuurd voor een periode van maximum 6 maanden. Indien niet voldaan is aan de voorwaarden voor de verplichte korte termijnverhuur kunnen de partijen onder bepaalde voorwaarden ervoor opteren om de (passieve) onroerende verhuur aan btw te onderwerpen overeenkomstig [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

#### C. Uitzonderingen op de vrijstelling voor onroerende verhuur

##### a. De terbeschikkingstelling van stalling voor rijtuigen

In dit verband dient te worden verwezen naar de commentaar opgenomen in ‘Boekwerk I: belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 8’.

•Verplichte btw-heffing ([artikel 44, § 3, 2°, a), eerste streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44))

De terbeschikkingstelling van stalling voor rijtuigen is een verplichte communautaire uitzondering op de vrijstelling voor onroerende verhuur, dit op grond van artikel 135, paragraaf 2, punt b), van de voornoemde richtlijn 2006/112/EG.

De terbeschikkingstelling van stalling voor rijtuigen wordt in [artikel 18, § 1, tweede lid, 8° van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) expliciet als dienst benoemd en is met btw te belasten ([artikel 44, § 3, 2°, a), eerste streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)). Dit is één van de wettelijke uitzonderingen op de principiële vrijstelling van btw voor onroerende verhuur.

De verplichte verhuur met btw primeert op de optionele verhuur met btw.

•Eén enkele economische handeling

Wordt beschouwd als één enkele economische handeling, de terbeschikkingstelling van een stalling voor rijtuigen, die **nauw verbonden is met de verhuur van een gebouwd onroerend goed bestemd voor een ander gebruik** (bewoning, handel, industrie…), en die deze handeling aanvult. Zij vormt dus een bijkomende prestatie bij de hoofdhandeling (de verhuur van het ander onroerend goed).

Dit veronderstelt dat:

•de betrokken partijen dezelfde zijn en handelen in dezelfde hoedanigheid (dit wil zeggen dezelfde huurder en dezelfde verhuurder), zelfs indien zij twee onderscheiden overeenkomsten hebben gesloten

•de stalling voor rijtuigen zich dichtbij het perceel bevindt waarop het hoofdgebouw is opgetrokken. Dit is ontegensprekelijk het geval indien de stalling voor rijtuigen en het onroerend goed bestemd voor een ander gebruik deel uitmaken van eenzelfde onroerend geheel (bijvoorbeeld appartementen, huizencomplexen…).

**De handeling is dan voor het geheel onderworpen aan dezelfde btw-regeling** als deze van de verhuur van het hoofdgebouw, namelijk :

•De **verplichte btw-heffing** van de kortdurende verhuur (artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek). Bijvoorbeeld, de verhuur van een in 2011 opgericht kantoorgebouw, inclusief aangrenzende geasfalteerde parkeerterreinen, aan een adviesbureau, voor een periode van 01.01.2024 tot 31.03.2024.

•Indien niet aan de voorwaarden voor de verplichte btw-heffing van de kortdurende verhuur wordt voldaan, kan mogelijks **geopteerd** worden voor **btw-heffing** volgens [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Bijvoorbeeld, de verhuur van een kantoorgebouw (dat voldoet aan de vereiste van nieuwbouw) met aangrenzende geasfalteerde parkeerplaatsen, voor een periode van 01.07.2021 tot 30.06.2024.

•Indien niet aan de voorwaarden voor de verplichte btw-heffing van de kortdurende verhuur of de optionele belastingheffing wordt voldaan, geldt **de btw-vrijstelling** zoals bepaald in [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Bijvoorbeeld, de verhuur van een woning met aangrenzende garage (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Hendriksen*, zaak [C-173/88](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-173-88-arrest), van 13.07.1989, punten 14 tot en met 16).

##### b. De terbeschikkingstelling van ruimten voor het opslaan van goederen - opslagruimte binnen de normen (oppervlakte/volume)

De algemene principes betreffende de terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen ([artikel 18, § 1, tweede lid, 9°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18)) zijn uitgelegd in ‘Boekwerk I: belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 9’.

De terbeschikkingstelling van ruimten voor het opslaan van goederen bestemd voor exclusief gebruik door de huurder, vormt een **uitzondering op de principiële vrijstelling** voor de onroerende verhuur, ingevoerd door de Belgische wetgever in [artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), op grond van de mogelijkheid die hem hiertoe door de richtlijn 2006/112/EG werd geboden (louter nationale uitzondering, facultatief voor de lidstaten).

Vanaf 01.01.2019 is de verplichte btw-heffing voor de terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen beperkt tot die gevallen waar die diensten worden verstrekt aan huurders die die ruimte niet gebruiken voor hun economische activiteit, met name een particulier, of een niet-belastingplichtige rechtspersoon ([artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)). Dienovereenkomstig is de terbeschikkingstelling voor meer dan 6 maanden door een als zodanig handelende belastingplichtige verhuurder van een ruimte voor het opslaan van goederen (gebouwen, gedeelten van gebouwen, desgevallend met het bijhorend terrein) aan een afnemer die deze ruimte uitsluitend gebruikt voor zijn economische activiteit niet meer opgenomen in [artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), en kan deze enkel belast worden via de uitoefening van de optie overeenkomstig [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Voor een bespreking van de optionele belastingheffing voor de terbeschikkingstelling van ruimte voor het opslaan van goederen wordt verwezen naar rubriek D, subrubriek h, van deze titel)

Het essentiële voorwerp van de terbeschikkingstelling van ruimte voor het opslaan van goederen bestaat uit de louter passieve en exclusieve terbeschikkingstelling van een in België gelegen onroerend goed aan een huurder.

De terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen is enkel aan de btw onderworpen wanneer deze betrekking heeft op een onroerend goed dat uitsluitend als bergruimte voor het opslaan van goederen is ontworpen of ingericht en als zodanig kan worden gebruikt. Wanneer de betrokken ruimte niet specifiek is ingericht of ontworpen als bergruimte voor het opslaan van goederen, moet gekeken worden naar het werkelijke gebruik waartoe het wordt aangewend. De omstandigheid dat van eenzelfde eigenaar nog een ander afzonderlijk gebouw wordt gehuurd dat bijvoorbeeld als exploitatiezetel of kantoorruimte wordt gebruikt, doet geen afbreuk aan het belasten van de afzonderlijk gehuurde bergruimte.

Anderzijds is de vrijstelling van [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) van toepassing op de terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen, op voorwaarde dat deze nauw verbonden is met een vrijgestelde huurovereenkomst voor een ander **gebruik** bestemd goed (bijvoorbeeld voor bewoning of commerciële doeleinden...) zodanig dat beide verhuringen economisch één enkele handeling vormen. Dit is inzonderheid het geval wanneer de bergruimte voor het opslaan van goederen en het gehuurde, voor een ander gebruik bestemd gebouw, deel uitmaken van eenzelfde onroerend geheel en beide goederen door dezelfde eigenaar, zelfs bij afzonderlijk gesloten huurovereenkomsten aan dezelfde huurder worden verhuurd.

Op grond van de regeling van kracht vóór 01.01.2019 was de vrijstelling van [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) voor het geheel van toepassing ten aanzien van de terbeschikkingstelling van eenzelfde gebouw dat tezelfdertijd werd gebruikt als bergruimte van goederen en als verkoopruimte van die goederen. In dat geval ging het om de verhuur van een onroerend goed dat niet uitsluitend kon worden gebruikt voor de opslag van goederen. De administratie stond wel toe dat de btw-vrijstelling niet werd toegepast als de oppervlakte van het kantoor of de plaats die in de bergruimte was voorzien voor de personen belast met het beheer van de opgeslagen goederen niet meer bedroeg dan 10 % van de totale oppervlakte van het gebouw. Indien niet aan deze voorwaarden werd voldaan, dan werd de terbeschikkingstelling van het gehele gebouw vrijgesteld van btw.

Met ingang van 01.01.2019 wordt de draagwijdte van het begrip de terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen aanzienlijk versoepeld. Gebouwen (of gedeelten ervan) worden dienovereenkomstig voortaan beschouwd als ruimten die worden gebruikt voor het opslaan van goederen van zodra zij daartoe hoofdzakelijk, met andere woorden voor meer dan 50 %, worden aangewend. Om te bepalen of de ruimte voor meer dan 50 % wordt gebruikt voor het opslaan van goederen, zal rekening worden gehouden met de gebruikte oppervlakte of het gebruikte volume, al naargelang welk criterium volgens de omstandigheden het meest gepast is.

Als uitgangspunt zal worden aangenomen dat een ruimte voor meer dan 50 % wordt gebruikt voor het opslaan van goederen, als de oppervlakte van het gedeelte van de ruimte dat daarvoor wordt gebruikt meer dan 50 % bedraagt van de totale oppervlakte van de volledige ruimte. Wanneer de structuur en de inrichting van de ruimte evenwel toelaten om de hoogte van de ruimte te benutten voor het opslaan van goederen, zal worden aangenomen dat een dergelijke ruimte voor meer dan 50 % wordt gebruikt voor het opslaan van goederen, als het volume van het gedeelte van de ruimte dat daarvoor wordt gebruikt meer dan 50 % bedraagt van het totale volume van de volledige ruimte. Deze benadering strekt er derhalve toe om rekening te houden met het nuttige volume van de betrokken ruimten.

De ruimte moet voor minder dan de helft van haar totale oppervlakte of totaal volume worden gebruikt als een ruimte gebruikt:

•als kantoor (voor bijkomstige diensten die nodig zijn voor het beheer van een voorraad (bijvoorbeeld permanent bijhouden van voorraden, klassement van bestel- of leveringsbonnen, communicatie met de zetels van bedrijfsuitoefening van de vennootschap, met vervoerders) of voor diensten die niet bijkomstig zijn aan dit beheer (bijvoorbeeld administratieve, sociale, commerciële zetel in de ruime zin))

•voor industrie (fabriek, werkplaats, productieketen, en andere)

•als vergaderzaal

•als refter, bar

•voor bewoning of als technische ruimte.

Het gedeelte van de ruimte dat niet wordt gebruikt voor het opslaan van goederen mag bovendien daarnaast niet gebruikt worden als verkoopsruimte (winkel, showroom, toonbank, en andere) ten belope van meer dan 10 % van de ruimte in zijn geheel. In dit verband wordt opgemerkt dat een opslagruimte waar zeer occasioneel een verkoop plaatsvindt (zoals bijvoorbeeld een fabrieksverkoop die een keer per jaar plaatsvindt) om die enkele reden niet als verkoopruimte wordt aangemerkt. De berekeningsregels die zullen worden gehanteerd zijn, om de coherentie van de benadering te verzekeren, identiek aan die voor de berekening van de drempel van 50 %.

Lopende overeenkomsten voor de terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen die vóór 01.01.2019 van rechtswege werden belast als ze betrekking hadden op ruimten die ten minste voor 90 % voor het opslaan van goederen werden gebruikt, zullen na 01.01.2019 aan die btw-regeling onderworpen blijven tot aan het einde van de oorspronkelijke overeenkomst.

Voor de lopende overeenkomsten voor het opslaan van goederen die vóór 01.01.2019 niet beantwoorden aan de definitie van terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen omdat ze betrekking hadden op bergruimtes die voor méér dan 50 % maar voor minder dan 90 % werden gebruikt voor het opslaan van goederen zodat ze bijgevolg niet belast werden, geldt de volgende oplossing. Met ingang van 01.01.2019, worden die overeenkomsten beschouwd als overeenkomsten die betrekking hebben op de terbeschikkingstelling van ruimte voor het opslaan van goederen in de zin van [artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

Een overzicht van de verschillende btw-stelsels die van toepassing kunnen zijn op de terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen, wordt weergegeven in rubriek D, subrubriek j, van deze titel.

##### c. Het verschaffen van gemeubeld logies aan betalende gasten in hotels, motels en inrichtingen met een soortgelijke functie

Het verstrekken van gemeubeld logies in hotels, motels en inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt verschaft, wordt uitvoerig besproken in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 10, rubriek A’, waarnaar wordt verwezen.

[Artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), van toepassing vanaf 01.07.2022, voorziet dat wordt belast, als uitzondering op de vrijstelling inzake de onroerende verhuur, ‘*het verschaffen, voor een periode van minder dan drie maanden, van gemeubeld logies in hotels, motels en inrichtingen met een soortgelijke functie waar gewoonlijk aan betalende gasten onderdak wordt verleend voor een periode van minder dan drie maanden, tenzij die inrichtingen geen van de volgende nauw samenhangende diensten verrichten: instaan voor het fysiek onthaal van de gasten, de terbeschikkingstelling van huishoudlinnen en, wanneer het gemeubeld logies wordt verstrekt voor een periode van meer dan een week, de vervanging ervan tenminste eenmaal per week, en het dagelijks verschaffen van het ontbijt, door de exploitant van het logies of door een derde voor zijn rekening*.’

Voormelde wettelijke bepaling vormt de omzetting van [artikel 135, lid 2, eerste alinea, a), van richtlijn 2006/112/EG](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-135), voornoemd die bepaalt dat van de principiële vrijstelling inzake onroerende verhuur zijn uitgesloten ‘het verstrekken van accommodatie, als omschreven in de wetgeving van de lidstaten, in het hotelbedrijf of in sectoren met een soortgelijke functie, met inbegrip van de verhuuraccommodatie in vakantiekampen of op kampeerterreinen’.

Gemeubeld logies dat voor een periode van 3 maanden of langer wordt verhuurd, zowel door hotels en motels als door de bedoelde soortgelijke inrichtingen, zal principieel onder de btw-vrijstelling voor onroerende verhuur vallen.

Wanneer gemeubeld logies voor een periode van minder dan 3 maanden wordt verhuurd, moet een onderscheid worden gemaakt. Voor de hotels en motels zal de terbeschikkingstelling sowieso btw-belast zijn terwijl dit voor de bedoelde soortgelijke inrichtingen slechts btw-belast zal zijn indien minstens één van de volgende nauw samenhangende diensten (waarvan de lijst in de wet zelf is opgenomen) wordt verleend:

•instaan voor het fysiek onthaal van de gasten, of

•de terbeschikkingstelling van huishoudlinnen en, wanneer het gemeubeld logies wordt verstrekt voor een periode van meer dan één week, de vervanging ervan tenminste eenmaal per week, of

•het dagelijks verschaffen van het ontbijt.

Het maakt daarbij niet uit of deze diensten door de uitbater van het gemeubeld logies zelf worden verricht of door een derde in naam en voor rekening van de uitbater van het logies en onder diens verantwoordelijkheid.

Het maakt evenmin uit of deze diensten inbegrepen zijn in de totale prijs voor het verblijf, dan wel afzonderlijk, als supplement, worden aangerekend.

Wel moet de klant de dienst effectief afnemen, het louter aanbieden van de mogelijkheid door de uitbater volstaat niet. Als de klant de keuze heeft om een nauw samenhangende dienst al dan niet af te nemen (mits betaling van een supplement) is er slechts sprake van een nauw samenhangende dienst als de klant uitdrukkelijk opteert voor deze dienst.

Uit [artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) volgt dat de terbeschikkingstelling van gemeubeld logies is vrijgesteld van btw wanneer het hotel, motel of de bedoelde soortgelijke inrichting gemeubeld logies verschaft voor een periode van 3 maanden of langer of nog, wanneer de bedoelde soortgelijke inrichting gemeubeld logies verschaft voor een periode van minder dan 3 maanden en geen enkele van voornoemde nauw samenhangende diensten verleent.

Wat betreft de concrete berekening van de periode van ‘minder dan 3 maanden’ wordt ter vereenvoudiging een berekeningswijze van de zoveelste dag tot de dag vóór de zoveelste dag, min één dag aanvaardt.

Als een overeenkomst wordt verlengd, moet de volledige duur van de oorspronkelijke overeenkomst en de verlenging worden samengeteld.

Hetzelfde geldt bij opeenvolgende overeenkomsten van minder dan 3 maanden, met dien verstande dat indien de termijn wordt overschreden (bij een verhuur van 3 maanden of langer) ten gevolge van het sluiten van verschillende opeenvolgende overeenkomsten, de overeenkomst gedurende dewelke de periode van ‘niet meer dan 3 maanden’ wordt overschreden, niet meer wordt belast. De kwalificatie van de eerdere overeenkomst(en) als gemeubeld logies voor een termijn van minder dan 3 maanden, zal dan niet met terugwerkende kracht worden betwist, voor zover er geen sprake is van btw-misbruik.

De diensten van ‘soortgelijke inrichtingen’ komen alleen in aanmerking voor belasting met btw wanneer ze ‘gewoonlijk’ gemeubeld logies aanbieden voor minder dan 3 maanden. De uitbater van een dergelijke inrichting, handelend als belastingplichtige, kan een van volgende methodes toepassen om te bepalen of hij gewoonlijk aan betalende gasten onderdak verleent voor een periode van minder dan drie maanden:

•een financieel pro rata gebaseerd op het omzetcijfer: op jaarbasis en in principe per inrichting moet de omzet uit betalende verblijven van minder dan drie maanden 50 % overtreffen van de jaarlijks omzet behaald uit betalend logies

•een fysiek pro rata gebaseerd op de duur van de betalende verblijven: op jaarbasis en in principe per inrichting moet de totale duur, uitgedrukt in overnachtingen, van verblijven met een duur van minder dan drie maanden groter zijn dan het aantal verblijven met een duur van drie maanden of meer.

Het btw-tarief op de bedoelde dienstprestaties is 6 % overeenkomstig rubriek XXX van tabel A van de bijlage bij het Btw-KB nr. 20.

Het verschaffen van gemeubelde logies door volgende instellingen kan, onder bepaalde voorwaarden van de btw vrijgesteld zijn:

•door ziekenhuizen en klinieken ([artikel 44, § 2, 1°, a), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44))

•door instellingen die de bejaardenzorg tot doel hebben en als zodanig zijn erkend door de bevoegde overheid ([artikel 44, § 2, 2°, tweede lid, eerste streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44))

•kinderbewaarplaatsen, zuigelingentehuizen en de instellingen die in hoofdzaak het toezicht over jongelui en de zorg voor hun onderhoud, opvoeding en vrijetijdsbesteding tot doel hebben ([artikel 44, § 2, 2°, tweede lid, tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44))

•door pensionaten en internaten die toegevoegd zijn aan onderwijsinstellingen of ervan afhangen ([artikel 44, § 2, 4°, a), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)) (zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijke tarief - Hoofdstuk 9: Vrijstellingen beoogd door [artikel 44 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) Afdeling 11, titel 3’).

Het onderscheid tussen het belaste en vrijgestelde verschaffen van gemeubeld logies volgens de criteria bepaald in [artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) (van toepassing vanaf 01.07.2022), wordt uitgebreid besproken in de [circulaire 2022/C/119 van 21.12.2022 betreffende het verstrekken van gemeubeld logies aan betalende gasten in hotels, motels en inrichtingen met een soortgelijke functie (nr. E.T. 139.050).](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2022-c-119-verstrekken-gemeubeld-logies-betalende-gasten-af53)

Tot slot wordt er op gewezen dat [artikel 44, § 3, 2°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) slechts de dienst beoogt die bestaat in het verschaffen van gemeubeld logies, zodat de loutere terbeschikkingstelling in zijn geheel van hotels, motels en gelijksoortige inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt verleend, in principe een vrijgestelde onroerende verhuur blijft ([artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), [beslissing nr. E.T. 84.364 van 29.09.1995](https://juriel.be/nl/administratieve-beslissingen/e-t-84-364-terbeschikkingstelling-bergruimte-opslaan-goederen-btw-b786)). Sinds 01.01.2019 kunnen de betrokken partijen, onder de voorwaarden van [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), ervoor opteren om de terbeschikkingstelling van een gebouw (of een gedeelte daarvan) dat voldoet aan de voorwaarde voor nieuwbouw of vernieuwbouw (de specifieke vereiste inzake opeisbaarheid) met btw te verhuren, mits het gebouw uitsluitend wordt gebruikt voor de economische activiteit van de belastingplichtige huurder (zie rubriek D, van deze titel).

Het btw-regime dat van toepassing is op het verstrekken van gemeubeld logies aan betalende gasten kan bepaald worden aan de hand van onderstaand schema.

##### d. De terbeschikkingstelling van een plaats om te kamperen

De terbeschikkingstelling van een plaats om te kamperen wordt uitvoerig besproken in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 10, rubriek B’, waarnaar wordt verwezen.

De terbeschikkingstelling van plaats om te kamperen vormt op basis van artikel 135, paragraaf 2, punt a), in fine van de voornoemde richtlijn 2006/112/EG, een verplichte communautaire uitzondering op de vrijstelling voor de verhuur van onroerende goederen.

De terbeschikkingstelling van een plaats om te kamperen is een dienst als bedoeld in [artikel 18, § 1, tweede lid, 10°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) die eveneens uitdrukkelijk is uitgesloten van de vrijstelling voor onroerende verhuur ([artikel 44, § 3, 2°, a), vierde streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)). Deze dienst is bijgevolg in principe onderworpen aan de btw.

De terbeschikkingstelling van een terrein in zijn geheel dat ingericht en uitgerust is als kampeerterrein en slechts voor die doeleinden kan worden gebruikt, is een dienst bedoeld in artikel 18, § 1, tweede lid, 10°, en in [artikel 44, § 3, 2°, a), vierde streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) ([beslissing nr. E.T.84.364 van 29.09.1995](https://juriel.be/nl/administratieve-beslissingen/e-t-84-364-terbeschikkingstelling-bergruimte-opslaan-goederen-btw-b786)). De omstandigheid dat op dat terrein een kantoor of een kleine ruimte is voorzien dat uitsluitend wordt gebruikt door het personeel belast met het beheer van het kampeerterrein, doet geen afbreuk aan de belastbaarheid van voornoemde handeling.

Daarentegen wordt als een van de btw vrijgestelde onroerende verhuur beschouwd de terbeschikkingstelling van de op een kampeerterrein opgerichte onroerende goederen zoals chalets, bungalows, paviljoenen en andere soortgelijke goederen evenals onder meer het restaurant, de winkel of het woonhuis voor de beheerder die zich in voorkomend geval op het kampeerterrein bevinden. Als een kampeerterrein dus samen met deze gebouwen, met uitzondering van de onroerende installaties die inherent zijn aan een kampeerterrein zoals het gebouw bevattende de sanitaire installaties, voor een enige prijs ter beschikking wordt gesteld, dan moet die prijs onder controle van de administratie worden uitgesplitst in een belastbaar gedeelte en een vrijgesteld gedeelte. Slechts dat gedeelte van de prijs dat betrekking heeft op het kampeerterrein zelf en op de samen daarmee uitgebate voor sanitaire doeleinden bestemde gebouwen, is aan de btw onderworpen ([beslissing nr. E.T. 84.364 van 29.09.1995](https://juriel.be/nl/administratieve-beslissingen/e-t-84-364-terbeschikkingstelling-bergruimte-opslaan-goederen-btw-b786)).

Sinds 01.01.2019 kunnen in dergelijke situaties de eigenaar en de exploitant van het kampeerterrein, onder bepaalde voorwaarden, ervoor opteren om een gebouw dat voldoet aan de voorwaarde van nieuwbouw of vernieuwbouw (de specifieke vereiste inzake opeisbaarheid), en door de exploitant (huurder) uitsluitend voor zijn economische activiteit wordt gebruikt, met btw te verhuren op basis van [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) (zie rubriek D, van deze titel).

##### e. De terbeschikkingstelling van uit hun aard onroerende goederen in het kader van de exploitatie van havens, bevaarbare waterlopen en vlieghavens

De Belgische wetgeving heeft een concessie van het openbaar domein altijd anders gekwalificeerd dan een verhuur van onroerende goederen. Volgens Europese rechtspraak diende een concessie op openbaar domein echter gelijkgesteld te worden met een onroerende verhuur waardoor domeinconcessies dus ook dienden vrijgesteld te worden van btw. Dit standpunt werd bevestigd in een tweede arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *CO.GE.P. Srl*, zaak [C-174/06](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-174-06-arrest), van 25.10.2007, punten 34 tot en met 36).

Hiermee worden de publiekrechtelijke lichamen bedoeld die concessies verlenen op havens en luchthavens.

Het is belangrijk te vermelden dat, wanneer deze activiteit niet van onbeduidende omvang is, het publiekrechtelijk lichaam op grond van [artikel 6, derde lid, 4°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-6) de hoedanigheid van belastingplichtige verkrijgt.

Om de continuïteit van de regeling te waarborgen, heeft de Belgische wetgever gebruikgemaakt van de mogelijkheid die artikel 135, paragraaf 2, laatste alinea, van voornoemde richtlijn 2006/112/EG biedt, om bepaalde handelingen van de btw-vrijstelling uit te sluiten. Artikel 44, § 3, 2°, a, vijfde streepje, van het Btw-Wetboek sluit de terbeschikkingstelling van onroerende goederen in het kader van de exploitatie van havens, bevaarbare waterlopen en vlieghavens uit van de btw-vrijstelling voor onroerende verhuur. Deze uitzondering is van toepassing sinds 16.08.2009.

De toepassing van [artikel 44, § 3, 2°, a), vijfde streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) is onafhankelijk van de volgende factoren en kan hier niet van afhangen:

•of de terbeschikking stellende entiteit btw-plichtig is in de zin van artikel 4 of [artikel 6 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-6)

•of de terbeschikking stellende entiteit de exploitant is van een haven, bevaarbare waterloop of vlieghaven

•of de terbeschikkingstelling in de vorm van een klassieke concessie plaatsvindt

•of de terbeschikkingstelling plaatsvindt op openbaar domein ([mondelinge parlementaire vraag nr. 4.288 van vertegenwoordiger Servais Verherstraeten van 11.05.2011](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/4288-terbeschikkingstelling-aard-onroerend-goed-exploitatie-7398)).

De terbeschikkingstelling dient plaats te vinden in het kader van de exploitatie van havens, vlieghavens of bevaarbare waterlopen, en de onroerende goederen moeten zich binnen het (lucht)havengebied bevinden.

De havengebieden worden vastgesteld door de bevoegde regionale overheden. In deze gebieden laten de regionale overheden uitsluitend activiteiten toe (zoals restaurants, cafés, benzinestations, bankagentschappen…) wanneer deze een gebruikelijke aanvulling of bijhorigheid vormen van de havenactiviteiten.

##### f. De terbeschikkingstelling van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines

In dit verband dient te worden verwezen naar de commentaar opgenomen in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 3, rubriek A, subrubriek c’.

Voor de toepassing van voornoemde richtlijn 2006/112/EG wordt als onroerend goed aangemerkt ieder element of werktuig dat of iedere machine die blijvend geïnstalleerd is en niet zonder vernietiging of wijziging van het gebouw of de constructie kan worden verplaatst ([artikel 13ter, d), van de uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-13ter), hierboven aangehaald). Dit is bijvoorbeeld het geval voor bepaalde grote industriële installaties en windenergiecentrales voor de productie van elektriciteit.

De terbeschikkingstelling van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines vormt op basis van artikel 135, paragraaf 2, punt c) van voornoemde richtlijn 2006/112/EG een verplichte communautaire uitzondering op de vrijstelling met betrekking tot de onroerende verhuur.

Met ingang van 01.01.2014 werd in [artikel 44, § 3, 2°, a), zesde streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) een nieuwe uitzondering op de vrijstelling voor onroerende verhuur ingevoerd voor de verhuur van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines.

In het arrest *Finanzamt X* oordeelde het Hof van Justitie dat wanneer de terbeschikkingstelling van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines een bijkomende prestatie vormt bij de hoofdprestatie van verpachting van een gebouw die wordt verricht in het kader van een tussen dezelfde partijen gesloten pachtovereenkomst en vrijgesteld is, deze prestaties één enkele economische prestatie vormen die vrijgesteld is (zie Hof van Justitie van de Europese Unie, *Finanzamt X*, zaak [C-516/21](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-516-21-arrest), van 04.05.2023, punt 39). De bijkomende prestatie (de terbeschikkingstelling van de werktuigen en machines) is onderworpen aan dezelfde btw-regeling als deze van de hoofdprestatie (de verhuur van het hoofdgebouw). In dit geval moet de bijkomende prestatie eveneens worden vrijgesteld.

##### g. Verplichte btw-heffing op kortdurende onroerende verhuur

Op 01.01.2019 werd een nieuwe uitzondering toegevoegd op de principiële vrijstelling van btw voor onroerende verhuur. Wordt verplicht met btw belast, de terbeschikkingstelling, voor andere doeleinden dan bewoning, van uit hun aard onroerende goederen, voor een periode van niet meer dan 6 maanden (artikel 44, § 3, 2°, a) zevende streepje, van het Btw-Wetboek en [circulaire 2019/C/25 van 21.03.2019 met betrekking tot de wet van 14.10.2018 tot wijziging van het Btw-Wetboek op het vlak van de onroerende verhuur - FAQ, nummers III, V en VII](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-25-wijziging-btw-wetboek-vlak-onroerende-a58b) (nr. E.T. 134.229).Wordt bedoeld, de passieve verhuur (zonder enige bijhorende dienst of samen met bijkomstige diensten) voor een periode van niet meer dan 6 maanden, van alle uit hun aard onroerende goederen zonder uitzondering, ongeacht hun aard, voor zover deze terbeschikkingstelling niet bij wet van de belasting is uitgesloten door de bestemming van het goed of gebouw (bewoning) of de hoedanigheid van de huurder (zie infra).

De verplichte btw-heffing van de kortdurende onroerende verhuur voor een periode van niet meer dan zes maanden, beoogt alle onroerende goederen zonder uitzondering, ongeacht hun aard: de gebouwen die vast met de grond zijn verbonden, maar ook de terreinen zonder vasthechtend wegdek, zoals terreinen voorzien van een steenlaag of groene ruimten.

De ouderdom van deze onroerende goederen heeft in het kader van deze btw-regeling geen belang. Meer bepaald, is het onbelangrijk of er al dan niet btw opeisbaar zou zijn geworden vóór 01.10.2018 op de materiële werken in onroerende staat die specifiek bijdragen tot de oprichting of, bij uitbreiding, tot de ingrijpende of belangrijke renovatie van de gebouwen.

Wordt bijvoorbeeld beoogd door de verplichte btw-heffing van de kortdurende onroerende verhuur, de passieve terbeschikkingstelling, zonder enige verbonden dienst door een belastingplichtige, die niet de vrijstellingsregeling voor kleine ondernemingen geniet:

•van een zaal voor één dag aan een handelsvennootschap ter gelegenheid van een patroonsfeest

•van een pop-up winkel voor enkele weken.

Wat het gebruik betreft, zijn uitgesloten van de verplichte btw-heffing en volgen hun eigen btw-stelsel, de kortdurende onroerende verhuren van gebouwen:

•voor bewoning, ongeacht of het gaat om privéwoningen, om woningen die als hoofdverblijfplaats of als tweede verblijfplaats worden gebruikt, om vakantiewoningen, om studentenverblijven of woningen voor beroepsdoeleinden in het kader van bijvoorbeeld, de organisatie door een onderneming van een verblijf (e.g. teambuilding) aangeboden aan haar personeelsleden. Het feit dat de overeenkomst wordt afgesloten met een rechtspersoon belet dus niet de toepassing van de vrijstelling wanneer het onroerend goed daadwerkelijk voor bewoning wordt gebruikt (behalve indien bijkomende diensten worden verstrekt die vergelijkbaar zijn met hoteldiensten)

•aan natuurlijke personen die de goederen aanwenden voor hun privédoeleinden of, meer in het algemeen, voor andere doeleinden dan die van hun economische activiteit. Zo is en blijft bijvoorbeeld de passieve verhuur van een zaal voor een familiefeest (verjaardagsfeest, babyborrel, lentefeest, communiefeest, …) zonder enige bijhorende dienst, dus zonder drank en catering, vrijgesteld van btw op grond van [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)

•aan organisaties zonder winstoogmerk (met of zonder rechtspersoonlijkheid). Het begrip organisatie is een algemene term die zowel verenigingen als andere groeperingen omvat (geen natuurlijke personen) ongeacht hun rechtsvorm (vzw…). Een instelling wordt gekwalificeerd als ‘zonder winstoogmerk’ als ze, de uit al haar activiteiten behaalde overschotten niet als winst onder haar leden verdeelt, zelfs als ze systematisch streeft naar overschotten die ze vervolgens aanwendt ten dienste van haar prestaties (Hof van Justitie van de Europese Unie, arrest *Kennemer Golf & Country Club*, zaak [C-174/00](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-174-00-arrest) van 21.03.2002, punten 22, 28 en 35). Daarbij maakt het niet uit of de instelling zonder winstoogmerk al dan niet voor btw-doeleinden is geïdentificeerd. Is bijvoorbeeld uitgesloten van deze verplichte belasting met btw, de passieve verhuur voor één dag van een vergaderzaal aan een vzw of aan een gemeente die als een niet-belastingplichtige rechtspersoon optreedt (in de zin van [artikel 6, eerste lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-6)) en informatie aan de burgers wenst mee te delen of nog aan een vereniging voor mede-eigenaars voor de organisatie van hun jaarlijkse algemene vergadering

•aan eenieder die deze goederen aanwendt voor handelingen die vallen onder de medische, sociale of culturele vrijstellingen bedoeld in bedoeld in [artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Is bijvoorbeeld uitgesloten van deze verplichte belasting met btw, de passieve verhuur van feestzalen of, meer in het algemeen, van lokalen aan:

•vakbondsorganisaties waarvan de activiteiten zijn vrijgesteld van btw op grond van [artikel 44, § 2, 11°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)

•studentenverenigingen waarvan de activiteiten zijn vrijgesteld van btw op grond van artikel 44, § 2, 3°, 4°, 11° en/of 12°, van het Btw-Wetboek

•de exploitanten van sportinfrastructuur, musea, jeugdhuizen en van theaters

•jeugdbewegingen in het kader van de organisatie van weekendverblijven of kampen.

Wat een dergelijke kortdurende verhuur aan een organisatie zonder winstoogmerk of aan een in [artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) bedoelde persoon betreft, is de optie voor belastingheffing door de verhuurder en huurder mogelijk indien aan alle grond- en vormvoorwaarden van [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) is voldaan (zie rubriek D, van deze titel).

•*Schema van de uitsluitingsgevallen*

Voor de berekening van de periode van maximum 6 maanden wordt in eerste instantie rekening gehouden met de gebruiksduur van het goed zoals voorzien in de overeenkomst. De overeenkomst vormt een vermoeden dat met alle middelen in feite of in rechte kan worden weerlegd om de werkelijke gebruiksduur vast te stellen. Als de verhuur van eenzelfde goed het voorwerp uitmaakt van opeenvolgende contracten van korte duur tussen dezelfde partijen, wordt rekening gehouden met de totale aaneengesloten gebruiksduur van het goed krachtens alle overeenkomsten samen. In dat verband worden een overeenkomst en de verlengingen ervan als opeenvolgende contracten beschouwd. Het is pas vanaf de opeenvolgende overeenkomst waarmee de periode van 6 maanden wordt overschreden, dat de regeling voor kortdurende onroerende verhuur niet meer van toepassing is. De kwalificatie van de eerste overeenkomst(en) als kortdurende verhuur, wordt niet retroactief in vraag gesteld voor zover er geen sprake is van btw-misbruik. Voor het bepalen van de totale aaneengesloten gebruiksduur wordt evenwel geen rekening gehouden met de overeenkomst(en) die in werking getreden is (zijn) vóór 01.01.2019, dus ook wanneer de overeenkomst na 01.01.2019 eindigt.

## Voorbeeld

Drie opeenvolgende contracten worden gesloten voor de verhuur van een pop-up winkel. Het eerste contract heeft een looptijd van 2 maanden (januari 2019 en februari 2019). Het gaat om een kortdurende verhuur die verplicht wordt belast. Het tweede contract heeft een looptijd van 3 maanden (maart 2019, april 2019, mei 2019). Het gaat nog steeds om een kortdurende onroerende verhuur die verplicht wordt belast (2 maanden + 3 maanden < 6 maanden). Hoewel het derde contract slechts een looptijd van 2 maanden heeft (juni 2019, juli 2019), wordt het niet gekwalificeerd als een kortdurende verhuur omdat er rekening moet worden gehouden met het geheel van opeenvolgende contracten (aaneengesloten gebruiksduur): 2 maanden + 3 maanden + 2 maanden > 6 maanden. Deze verhuur wordt niet verplicht belast maar kan worden belast door middel van optie. De kwalificatie van de twee eerste contracten als kortdurende verhuur wordt niet retroactief in vraag gesteld, voor zover er geen sprake is van misbruik.

## Voorbeeld

Twee opeenvolgende contracten worden gesloten voor de verhuur van een pop-up winkel. Het eerste contract heeft een looptijd van 3 maanden (december 2018, januari 2019 en februari 2019) en wordt vrijgesteld overeenkomstig [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Het tweede contract heeft een looptijd van 5 maanden (maart 2019, april 2019, mei 2019, juni 2019 en juli 2019). Het gaat hier om een kortdurende onroerende verhuur die verplicht wordt belast, aangezien er geen rekening wordt gehouden met het contract dat vóór 01.01.2019 in werking is getreden.

Algemeen gesproken mag de verhuurder, met het oog op de toepassing van het correcte btw-stelsel op zulke kortdurende onroerende verhuren (de vrijstelling of bij uitzondering de btw-heffing), in geen geval passief blijven. Hij dient inderdaad bij de huurder te informeren naar diens hoedanigheid en/of het gebruik van het goed in kwestie. Rekening houdend met het feit dat de hoedanigheid van de afnemer een impact kan hebben op de btw-regeling die van toepassing is op de kortdurende verhuur, zal de verhuurder ten aanzien van de administratie belast met de btw moeten kunnen aantonen dat die verhuur desgevallend is vrijgesteld. Om de verhuurder voor dit bewijs niet met een buitensporig zware administratieve last op te zadelen, zal een verklaring afgeleverd door de huurder dat hij de voorwaarden vervult om één van de uitzonderingen op de verplichte belastingheffing te kunnen genieten, volstaan om aan te tonen – behoudens collusie tussen de contractspartijen – dat die kortdurende verhuur is vrijgesteld van btw. De eigenaar mag zich niet onthouden van het verzamelen van zulke verklaringen en andere bewijzen die verantwoorden dat, naargelang het geval, de btw-vrijstelling of de btw-heffing terecht is toegepast op de betreffende kortdurende verhuur.

Deze uitzondering brengt een belangrijke vereenvoudiging met zich mee in de mate dat een einde wordt gesteld aan de aflijningsproblemen tussen vrijgestelde verhuur van onroerende goederen uit hun aard en diensten van terbeschikkingstelling van dergelijke goederen voor een korte periode. De terbeschikkingstelling van een onroerend goed voor een korte periode (bijvoorbeeld een vergader-, seminarie-, conferentie- of congreszaal of een feestzaal) die gepaard gaat en samenhoort met bepaalde andere diensten, wordt vanuit twee invalshoeken beoordeeld. Afhankelijk van de feiten en de contractsvoorwaarden wordt deze terbeschikkingstelling als ‘passief’ of ‘actief’ beschouwd.

Wanneer uit de feiten en de overeenkomst blijkt dat het verrichten van bepaalde diensten geen doel op zich is voor de begunstigde, beschouwd als een modale consument (gemiddelde, doorsnee afnemer of klant), maar slechts een middel is om de hoofdactiviteit, namelijk het louter passief ter beschikking stellen van een tentoonstellingsruimte, vergader-, seminarie-, conferentie- of congreszaal of een feestzaal, aantrekkelijker te maken, worden dergelijke diensten slechts als bijkomstig bij die hoofdhandeling beschouwd en zijn zij, bijgevolg vrijgesteld van btw op grond van [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) (zie titel 4, rubriek F, subrubriek a, van deze afdeling). Dergelijke diensten die traditioneel als bijkomstig bij de verhuur van het onroerend goed worden beschouwd, zijn inzonderheid onderhoudsdiensten en de terbeschikkingstelling van meubilair voor de inrichting van het gehuurde onroerend goed.

Bij wijze van tolerantie kunnen die bijkomstige diensten toch met btw worden belast, indien ze worden verstrekt door de verhuurder zelf of door zijn tussenkomst en er voor deze diensten contractueel een van de huurprijs afzonderlijke prijs werd bedongen door de partijen.

Deze regeling is grotendeels achterhaald. Deze passieve verhuur met bijkomstige diensten zal immers op grond van artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek onder bepaalde omstandigheden verplicht met btw worden belast indien de zaal wordt verhuurd voor een periode van maximum 6 maanden.

Wanneer uit de feiten blijkt dat in hoofde van de begunstigde, die als een gemiddelde klant wordt beschouwd, zowel de passieve huur van een tentoonstellingsruimte, een vergader-, seminarie-, conferentie- of congreszaal of een feestzaal als de verbonden diensten die nuttig of zelfs noodzakelijk zijn voor het genot van dat gebouw, een doel op zich vormen en een belangrijk element in zijn keuze om die zaal te huren, gaat het over verschillende afzonderlijke hoofddiensten die elk hun eigen btw-regeling ondergaan. Zijn inzonderheid bedoeld in het kader van de terbeschikkingstelling van de bedoelde zalen, de terbeschikkingstelling van vaatwerk of keukengerei of het optioneel verschaffen van spijzen en/of dranken in omstandigheden voor verbruik ter plaatse. Ook deze regeling waarbij de prijs moet worden opgesplitst over een vrijgestelde onroerende verhuur (voor de zaal zelf) en de belaste verbonden diensten is grotendeels achterhaald. Deze verhuur zal immers op grond van artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, Btw-Wetboek onder bepaalde omstandigheden verplicht met btw worden belast indien de zaal wordt verhuurd voor een periode van maximum 6 maanden.

De onroerende verhuur van een tentoonstellingsruimte, een vergader-, seminarie-, conferentie- of congreszaal of feestzaal voor één vaste prijs, aan de deelnemers of gebruikers, gaat vaak gepaard met diensten die vreemd zijn aan het loutere gebruik van het gebouw of deel ervan, zoals technisch beheer, simultane vertaling, onthaal, geluidssysteem, projectie, documenten, hosting, parkeergelegenheid of het verschaffen van spijzen en dranken in omstandigheden voor verbruik ter plaatse (lunch, catering), enzovoort. In hoofde van de afnemer, beschouwd als een gemiddelde klant, vormt elk van deze verschillende diensten geen doel op zich. Het ene is niet nuttig zonder het ander. Het gaat over een ondeelbaar (onlosmakelijk) geheel van diensten die samen een actieve dienst vormen die ruimer is dan de loutere passieve terbeschikkingstelling van een onroerend goed. Deze dienst kan volgens de btw-administratie worden beschouwd als één enkele complexe dienst die verplicht met btw te belasten is (zie titel 4, rubriek F, subrubriek a, van deze afdeling). Een dergelijke actieve terbeschikkingstelling komt niet in aanmerking voor de principiële vrijstelling voor onroerende verhuur en dus evenmin voor de wettelijke uitzonderingen daarop, zoals de kortdurende onroerende verhuur.

De voorrangsregeling kan als volgt worden samengevat:

•actieve verhuur heeft voorrang op optioneel btw-belaste (passieve) verhuur

•verplichte verhuur met btw primeert op optioneel btw-belaste (passieve) verhuur, tenzij de verhuur deel uitmaakt van een complexe handeling en de btw-regeling van de hoofdhandeling volgt, en

•optioneel btw-belaste verhuur tussen belastingplichtigen (B2B) heeft volgens de wet ([artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)) voorrang op de verplicht met btw te belasten passieve verhuur van opslagruimte aan niet-belastingplichtigen (B2C, zoals particulieren of niet-belastingplichtige rechtspersonen).

##### h. de verhuur van safeloketten

De verhuur van safeloketten is een handeling waarbij een persoon, tegen een vergoeding, voor een bepaalde periode het recht van toegang tot een safeloket verkrijgt. Dit geeft het recht om alle gewenste voorwerpen er in op te bergen evenals deze weg te halen naar eigen goeddunken.

De verhuur van safeloketten vormt, op grond van artikel 135, paragraaf 2, punt d), van de voornoemde richtlijn 2006/112/EG, een verplichte communautaire uitzondering op de vrijstelling voor de verhuur van onroerende goederen

De uitdrukkelijke uitsluiting van de vrijstelling voor de verhuur van onroerende goederen, die gelijkstaat met een verplichte belastingheffing, is bijgevolg van toepassing op de verhuur van safeloketten (compartimenten van een kluis) die onroerend uit hun aard zijn, met andere woorden, in een muur ingebouwd ([artikel 44, § 3, 2°, c), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)).

#### D. Optionele belastingheffing voor de verhuur van gebouwen (of gedeelten daarvan)

##### a. Algemeen

Op grond van artikel 137, lid 1, d), van voornoemde richtlijn 2006/112/EG kunnen de lidstaten aan de belastingplichtigen evenwel het recht verlenen om voor belastingheffing te kiezen ter zake van de verhuur en verpachting van onroerende goederen. [Artikel 137, lid 2, van die richtlijn 2006/112/EG](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-137) bepaalt dat de lidstaten de bepalingen voor de uitoefening van het in lid 1 van artikel 137 bedoelde keuzerecht vaststellen en de omvang van dit keuzerecht kunnen beperken.

Met ingang van 01.01.2019 werd in [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) een nieuwe uitzondering op de vrijstelling voor de verhuur van uit hun aard onroerende goederen toegevoegd, namelijk de verhuur van een gebouw of een gedeelte van een gebouw, desgevallend samen met de bijhorende grond, dat door de huurder uitsluitend wordt gebruikt voor de economische activiteit die hem de hoedanigheid van belastingplichtige verleent, mits de verhuurder en de huurder gezamenlijk opteren om die verhuur te belasten ([circulaire 2019/C/25 van 21.03.2019 betreffende de wet van 14.10.2018 tot wijziging van het Btw-Wetboek op het vlak van de onroerende verhuur – FAQ (nr. E.T. 134.229)](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-25-wijziging-btw-wetboek-vlak-onroerende-a58b)).

De bedoeling bij de invoering van de nieuwe regeling van de optionele belastingheffing voor bepaalde onroerende goederen is derhalve om binnen het toepassingsgebied van die nieuwe regeling belastingplichtigen op een ruime, eenvoudige en flexibele manier toegang te verlenen tot belastingheffing op de onroerende verhuur van goederen die door de belastingplichtige huurder in het kader van zijn economische activiteit worden aangewend. Op die manier kan de neutraliteit van de btw binnen het geviseerde segment van de economie aanzienlijk worden vergroot.

Behalve de vrijstelling van het evenredig recht voor contracten van onroerende financieringshuur, voorziet het Wetboek der Registratie van Hypotheek- en Griffierechten op dit moment in geen enkele andere vrijstelling van het evenredig registratierecht. Er kan dan ook geen vrijstelling van evenredige registratierechten worden toegestaan voor overeenkomsten van verhuur van onroerende goederen uit hun aard waarvoor de optie bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, d) van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) werd uitgeoefend. Er is hier geen sprake van een dubbele belasting. Het fiscaal principe non bis in idem betekent dat eenzelfde belasting geen twee keer hetzelfde feit tussen dezelfde partijen kan belasten. Dat is hier zeker niet het geval. Het verschuldigd zijn van een directe belasting verhindert nooit het verschuldigd zijn van een indirecte belasting. Hetzelfde geldt voor de samenloop tussen btw en registratierechten. De heffing van registratierechten en btw op dezelfde rechtshandeling maakt bijgevolg geen dubbele belasting uit ([Mondelinge parlementaire vraag nr. 55003516C van de heer Volksvertegenwoordiger Steven Matheï van 03.06.2020](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/55003516c-optioneel-btw-stelsel-mondelinge-steven-751c)).

##### b. De verhouding van de optionele belastingheffing voor de onroerende verhuur tot andere vormen van toekenning van onroerende gebruiksrechten en van andere belaste vormen van onroerende verhuur

De invoering van de optionele belastingheffing voor de verhuur van bepaalde onroerende goederen zal geen invloed hebben op overeenkomsten waarin expliciet of impliciet gebruiksrechten worden verleend op onroerende goederen als de betrokken handelingen niet kunnen worden gekwalificeerd als een ‘passieve’ onroerende verhuur die onder de principiële btw-vrijstelling zou vallen (bijvoorbeeld verlenen van het recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen, ‘actieve’ onroerende verhuur…). Dergelijke diensten blijven immers van rechtswege belast omdat ze geen diensten van onroerende verhuur uitmaken die principieel van btw vrijgesteld zijn.

##### c. Grondvoorwaarden

De optie tot belastingheffing voor de onroerende verhuur is onderworpen aan twee grondvoorwaarden:

•de verhuur heeft betrekking op gebouwen of gedeelten van gebouwen, desgevallend met inbegrip van het bijhorende terrein

•de betrokken goederen worden verhuurd aan een belastingplichtige huurder die de betrokken goederen uitsluitend gebruikt in het kader van de economische activiteit die hem de hoedanigheid van belastingplichtige verleent.

De optie kan dus vooreerst enkel betrekking hebben op gebouwen of gedeelten van gebouwen. Onder gebouw of gedeelte van een gebouw begrijpen we ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden (artikel 1, § 9, eerste lid, 1 °, van het Btw-Wetboek). Dit begrip veronderstelt in de eerste plaats het onroerend uit zijn aard maken van grondstoffen (beton, asfalt…) of van materialen (buizen, palen, vloerstenen…).

## Voorbeelden

•Een ruimte voor het opslaan van goederen zoals een geasfalteerd opslagterrein bestemd voor opslag van containers, beantwoordt aan het begrip gebouw of gedeelte van een gebouw

•De loutere verhuur van een terrein zonder vasthechtend wegdek (een terrein voorzien van een steenlaag of een groene ruimte) beantwoordt niet aan dit begrip en is uitgesloten van het toepassingsgebied van de optionele belastingheffing

•De verhuur van een warmtedistributienet voldoet aan het begrip gebouw of gedeelte van een gebouw en kan aan de belasting worden onderworpen door middel van de optie voor btw-heffing

•Een kunstgrasveld met bijhorende constructies beantwoordt aan het begrip gebouw of gedeelte van een gebouw.

Indien ook het bij het gebouw of het gedeelte van het gebouw bijhorende terrein mee wordt verhuurd, strekt de optie zich eveneens uit tot dat bijhorende terrein. Op die manier wordt vermeden dat verhuurders in dergelijke gevallen het gedeelte van de huurprijs dat op de bijhorende grond betrekking heeft, zouden moeten vrijstellen van btw waardoor ze gemengde belastingplichtigen zouden worden.

Met het begrip ‘bijhorend terrein’ wordt bedoeld het kadastraal perceel of de kadastrale percelen waarop het gebouw of een gedeelte van het gebouw is opgericht en dat of die tegelijk met dat gebouw of gedeelte van dat gebouw door éénzelfde persoon wordt of worden verhuurd (artikel 44, § 3, 2 °, d), vierde lid, van het Btw-Wetboek).

Gedeelten van gebouwen komen uitsluitend in aanmerking als ze economisch zelfstandig kunnen worden geëxploiteerd. Dat is het geval als die gedeelten zelfstandig verhuurd en gebruikt kunnen worden. Dat houdt onder meer in dat men zich van buitenaf toegang moet kunnen verschaffen tot die gedeelten, zonder zich doorheen ruimten te moeten begeven die uitsluitend voor andere doeleinden dan de economische activiteit worden aangewend door de huurder of andere huurders (bijvoorbeeld in het geval van een winkelcentrum of een bedrijvencentrum). Het is van geen belang of laatstgenoemden de optie voor belastingheffing ten aanzien van de verhuur van het door hen gebruikte gedeelte van het gebouw al dan niet hebben uitgeoefend. De toegang tot het gedeelte van het gebouw hoeft in die omstandigheden dus niet exclusief te zijn (zie rubriek F, subrubrieken d en e, van deze titel).

In de volgende gevallen kunnen de gedeelten van gebouwen economisch zelfstandig worden

verhuurd en gebruikt:

•De belastingplichtige kan zich van buitenaf toegang verschaffen tot zijn bedrijfsruimten, zonder via ruimten te gaan die slechts voor privédoeleinden worden gebruikt

•De belastingplichtige heeft toegang tot zijn kantoor in een bedrijvencentrum via de gemeenschappelijke delen (gangen, liften…).

Bovendien is de optie ook alleen maar mogelijk voor gebouwen of gedeelten van gebouwen, desgevallend met inbegrip van het bijhorende terrein, indien de huurder die goederen uitsluitend gebruikt in het kader van de economische activiteit die hem de hoedanigheid van belastingplichtige in de zin van [artikel 4 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4) verleent. Het kan gaan om een gewone belastingplichtige, een gemengde of gedeeltelijk belastingplichtige die het goed gebruikt voor zijn economische activiteit die binnen het toepassingsgebied van de btw valt, of zelfs een volledig vrijgestelde belastingplichtige zonder recht op aftrek of een kleine onderneming die onder de belastingvrijstellingsregeling valt, of zelfs een actieve holdingmaatschappij (Hof van Justitie van de Europese Unie, *M.P.SAR*-arrest, zaak [C-320/17](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-320-17-arrest) , van 05.07.2018, punt 35).

Deze voorwaarde heeft in het bijzonder tot gevolg dat de verhuur van gebouwen of gedeelten van gebouwen, desgevallend met inbegrip van het bijhorende terrein, niet in aanmerking komt voor belastingheffing wanneer de huurder behoort tot een van de volgende categorieën:

•particulieren en andere niet-belastingplichtigen zoals niet-belastingplichtige rechtspersonen (bijvoorbeeld zuivere holdings of overheden zonder enige economische activiteit), ook als die laatstgenoemden een btw-identificatienummer zouden bezitten omdat ze bijvoorbeeld de drempel voor intracommunautaire verwervingen zouden hebben overschreden of schuldenaar zouden zijn van de btw op grond van [artikel 51, § 2, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51)

•belastingplichtigen die de goederen gebruiken voor hun privédoeleinden (bijvoorbeeld privébewoning) of, meer in het algemeen, voor doeleinden andere dan die van hun economische activiteit

•(gedeeltelijk) belastingplichtige publiekrechtelijke lichamen die de goederen gebruiken buiten hun economische activiteit of buiten de economische activiteit waarvoor ze belastingplichtig zijn (bijvoorbeeld in het kader van een economische activiteit waarvoor het publiekrechtelijk lichaam optreedt als overheid zonder dat er sprake is van enige concurrentieverstoring).

Het gebouw of het gedeelte van het gebouw mag dienovereenkomstig niet als woning, of meer in het algemeen, voor andere doeleinden dan die van een economische activiteit, worden gebruikt. Het residentieel vastgoed is dienovereenkomstig uitgesloten van de optie ten aanzien van de verhuur aan de bewoners, en blijft dus vrijgesteld van de belasting op grond van [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). De verhuur van residentieel vastgoed, zoals bejaardentehuizen of studentenhuizen, door de eigenaar aan de exploitant is anderzijds uiteraard niet van de optie uitgesloten.

Bij een gebouw dat gedeeltelijk wordt gebruikt voor de economische activiteit en gedeeltelijk voor privédoeleinden, is het dus mogelijk enkel het gedeelte dat voor de economische activiteit wordt gebruikt met btw te verhuren als dat gedeelte zelfstandig kan worden geëxploiteerd. De vereiste dat de huurder het gebouw of het gedeelte van het gebouw uitsluitend voor de doeleinden van zijn economische activiteit moet gebruiken moet dan ook in die zin worden genuanceerd: een gebouw dat gemengd wordt gebruikt, kan immers worden opgesplitst in twee gedeelten waarvan er één exclusief voor de doeleinden van de economische activiteit wordt gebruikt. Dat laatste gedeelte kan dan middels uitoefening van de optie met btw worden verhuurd, terwijl het andere gedeelte dat voor privédoeleinden wordt aangewend (bijvoorbeeld een residentieel gedeelte) buiten de btw-heffing kan blijven.

##### d. Vormvoorwaarde

De belastingheffing op de verhuur van gebouwen of gedeelten van gebouwen, desgevallend met inbegrip van het bijhorende terrein, is naast de twee grondvoorwaarden ook onderworpen aan een vormvoorwaarde. De belastingheffing op de verhuur van de betrokken goederen is maar mogelijk mits daarvoor uitdrukkelijk wordt geopteerd. De optie tot belastingheffing moet gezamenlijk worden uitgeoefend, volgens de voorwaarden voorzien in [artikel 7quater, van het koninklijk besluit nr. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679#ar10-art7quater), voornoemd.

De optie tot belastingheffing wordt uitgeoefend door middel van een gemeenschappelijke verklaring van de contractspartijen, die door hen wordt gedateerd en ondertekend. [Artikel 7quater, § 1, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679#ar10-art7quater), voornoemd, preciseert de vermeldingen die minimaal moeten worden opgenomen in de keuzeverklaring:

•de naam of de maatschappelijke benaming, het adres en het btw-identificatienummer bedoeld in [artikel 50 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-50), van de verhuurder en van de huurder (voor die laatste volstaat desgevallend het ondernemingsnummer als hij niet geïdentificeerd is voor btw-doeleinden)

•de identificatie van het gebouw of het gedeelte van het gebouw, desgevallend met inbegrip van het bijhorend terrein, waarvan de verhuur belast wordt

•de wilsverklaring van de partijen om de verhuur te belasten

•de datum waarop de optie uitwerking heeft.

Die verklaring moet ten laatste worden opgesteld op het tijdstip waarop het huurcontract dat wordt belast uitwerking heeft tussen de partijen. In casu heeft de omstandigheid dat het huurcontract al dan niet geregistreerd is geen invloed, aangezien ter zake geldt dat de overeenkomst kracht van wet heeft tussen de partijen, onafhankelijk van om het even welke formaliteit in verband met de tegenstelbaarheid van het huurcontract.

[Artikel 7quater, § 2, van het koninklijk besluit nr. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679#ar10-art7quater), voornoemd, bepaalt dat de vermeldingen die die moeten worden opgenomen in de verklaring, ook mogen worden opgenomen in de huurovereenkomst. Deze specifieke verklaring pro fisco in de huurovereenkomst wordt gelijkgesteld met een verklaring bedoeld in [artikel 7quater, § 1, van koninklijk besluit nr. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679#ar10-art7quater), voornoemd.

De administratie aanvaardt dat het opnemen van de vermeldingen bedoeld in [artikel 7quater, § 1, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679#ar10-art7quater), voornoemd, in een addendum aan de reeds lopende huurovereenkomst, wordt beschouwd als een verklaring bedoeld in [artikel 7quater, § 1, van koninklijk besluit nr. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679#ar10-art7quater), voornoemd, wanneer het gebouw dat het voorwerp uitmaakt van de huurovereenkomst ingrijpende wijzigingen heeft ondergaan tijdens de looptijd van de huurovereenkomst en na die ingrijpende wijzigingen de optie van [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) wordt uitgeoefend door de partijen, in de veronderstelling dat de optie geldig kan worden uitgeoefend. De datum waarop de optie uitwerking heeft, is dan de datum waarop het addendum uitwerking heeft tussen de partijen.

Aangezien de optieverklaring een toepassingsmodaliteit betreft van [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) waarvan de inwerkingtreding werd vastgelegd op 01.01.2019, heeft het [artikel 7quater van het koninklijk besluit nr. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679#ar10-art7quater), voornoemd, eveneens uitwerking vanaf 01.01.2019. Rekening houdend met het feit dat de betrokken regeling al uitwerking had op 01.01.2019, werd aan de belastingplichtigen die reeds voordien de intentie hadden om de verhuur aan de btw-heffing te onderwerpen een aanvullende termijn verleend om de formaliteiten voor de uitoefening van de voormelde optie correct te vervullen. Betrokkenen hadden daartoe de tijd tot uiterlijk 29.02.2020. Binnen de voormelde termijn moesten ze ofwel de verklaring opstellen bedoeld in [artikel 7quater van het koninklijk besluit nr. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679#ar10-art7quater), voornoemd, of een addendum toevoegen aan de huurovereenkomst, met opname van de vermeldingen die moeten worden opgenomen in de voormelde verklaring (zie [circulaire 2020/C/89 van 30.06.2020 met betrekking tot de wijzigingen aangebracht aan koninklijke besluiten 1, 7, 10, 24, 31, 35, 46 en 56 inzake btw door het koninklijk besluit van 07.11.2019 (E.T. nr. 137.009), randnummers 12.1. en 12.2](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2020-c-89-betrekking-wijzigingen-aangebracht-koninklijke-besluiten-acbe).)

De optie geldt voor de gehele duur van de huurovereenkomst. De verhuurder en de huurder kunnen dus niet terugkomen op deze optie vóór het einde van de huurovereenkomst. Indien de verhuurder en de huurder een nieuwe huurovereenkomst sluiten, zullen de contractspartijen uiteraard opnieuw de vrijheid hebben om de optie tot belastingheffing ten aanzien van die overeenkomst al dan niet uit te oefenen. Hetzelfde geldt eveneens bij de verlenging van een huurovereenkomst.

Om een buitensporig formalisme te vermijden preciseert [artikel 7quater, § 3, van het koninklijk besluit nr. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679#ar10-art7quater), voornoemd, dat ingeval van stilzwijgende verlenging van een verhuurovereenkomst dat wordt belast overeenkomstig [artikel 44, § 3, 2°, d) van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), er geen aanvullende optieverklaring moet worden opgesteld door de partijen voor de periode dat de overeenkomst wordt verlengd. Overeenkomstig het toepasselijke huurrecht heeft de stilzwijgende verlenging, behoudens andersluidende bepaling, immers de verdere toepassing van dezelfde contractuele voorwaarden tussen partijen tot gevolg. Dat geldt aldus ook voor de heffing van de btw op de huurvergoedingen die door de huurder aan de verhuurder verschuldigd zijn. Als een van de partijen (of beide) deze belastingheffing niet wenst verder te zetten, moeten ze er dus expliciet van afzien (zie [circulaire 2020/C/89 van 30.06.2020 met betrekking tot de wijzigingen aangebracht aan koninklijke besluiten 1, 7, 10, 24, 31, 35, 46 en 56 inzake btw door het koninklijk besluit van 07.11.2019 (E.T. nr. 137.009), randnummers 7.2.2. en 12](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2020-c-89-betrekking-wijzigingen-aangebracht-koninklijke-besluiten-acbe)).

##### e. Toepassing van een minimum maatstaf van heffing (normale waarde)

Bij de belaste verhuur van gebouwen die voortvloeit uit de uitoefening van de optie voor belastingheffing, wordt de btw, in principe, berekend over de effectieve tegenprestatie, zijnde het bedrag van de gevraagde huurvergoeding, desgevallend verhoogd met de kosten die ten laste van de huurder worden gelegd.

Niettemin geldt als maatstaf van heffing de normale waarde die overeenkomt met de marktprijs voor een verhuur in gelijkaardige omstandigheden, als volgende voorwaarden gezamenlijk zijn vervuld:

•de tegenprestatie is lager dan de normale waarde

•de huurder heeft geen volledig recht op aftrek van de verschuldigde btw

•de huurder is verbonden met de verhuurder op basis van de in [artikel 33, § 2bis, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33) bepaalde limitatieve lijst van persoonlijke, financiële of organisatorische banden.

##### f. Recht op aftrek

•Voornemen van de verhuurder om optioneel te verhuren met btw

De btw geheven op de oprichting of verwerving van het gebouw (of gedeelte ervan) zal door de verhuurder onmiddellijk in aftrek kunnen worden gebracht in de mate waarin hij dat gebouw (of gedeelte ervan) bestemt voor een belaste verhuur door middel van de uitoefening van de optie. Die regel geldt in het bijzonder ten aanzien van de btw geheven van de oprichting van het gebouw (of gedeelte ervan) dat wordt bestemd voor belaste verhuur, zelfs alvorens het goed in gebruik wordt genomen.

Die bedoeling, die volstaat om de aftrek uit te oefenen, kan **door verschillende vaststellingen** worden **gestaafd**: reclame voor de verhuur, aanduiding op de plannen van de bestemming van het gebouw als kantoorruimte, geschreven principe akkoord met een toekomstig huurder, huurcontract ….

De aftrekbare met btw belaste uitgaven zijn:

•de investeringen met betrekking tot de oprichting van het gebouw (of gedeelte ervan)

•de ingrijpende of belangrijke renovatie

•de verwerving ervan (ingeval van de aankoop van het nieuw gebouw bij de bouwheer die het gebouw verkoopt na zijn oprichting)

•de verwerving van een zakelijk recht in de zin van [artikel 9, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9) met betrekking tot het gebouw

•alle prestaties van intellectuele aard (de diensten van architecten en landmeters, diensten van veiligheidscoördinatoren, voorstudies…)

•de werken die betrekking hebben op de voorafgaandelijke afbraak van een gebouw met het oog op de heropbouw ervan of de ingrijpende of belangrijke renovatie ervan

•de werken die betrekking hebben op de grond (sonderingswerken, saneringswerken, graafwerken, stabiliseringswerken aan de ondergrond of de oppervlakte…).

•Situatie van de gemengde belastingplichtige die verplicht onderworpen is aan het stelsel van het werkelijk gebruik van ontvangen goederen en diensten

In de uitoefening van de economische activiteit als vastgoedontwikkelaar worden gebouwen zowel met btw verhuurd onder het optionele stelsel (voor ondernemingsvastgoed of 'retail') als met vrijstelling van btw (voor residentieel vastgoed). In geval van gemengde belastingplicht, waarbij de activiteit zowel belaste verhuur van gebouwen (of gedeelten van gebouwen) onder het optionele stelsel als vrijgestelde verhuur betreft, past de administratie de aftrek toe volgens de regel van het werkelijk gebruik van de ontvangen goederen en diensten. Hierbij worden bijzondere verhoudingsgetallen voor de gemeenschappelijke kosten toegepast, zoals bepaald in [artikel 46, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46) ([circulaire 2019/C/134](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-134-faq-aanpassingen-betrekking-aftrekregeling-toepassing-aa1d) FAQ van 17.12.2019 betreffende de aanpassingen aan het koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, op het vlak van herziening van de aftrek van de belasting geheven van bedrijfsmiddelen - Frequently asked questions, vragen nummers 9, en 10 (nr. E.T. 135.869).

## Recuperatie van de historische btw

Wat betreft de uitoefening van het recht op aftrek door regularisatie van de historische btw, dat wil zeggen de btw die vóór 01.01.2019 opeisbaar is geworden over kosten m.b.t. gebouwen of (gedeelten van gebouwen) die na 31.12.2018 verhuurd worden met toepassing van de btw onder het optioneel stelsel en die aanvankelijk niet kon worden afgetrokken, wordt verwezen naar [circulaire 2019/C/134](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-134-faq-aanpassingen-betrekking-aftrekregeling-toepassing-aa1d) FAQ van 17.12.2019 betreffende de aanpassingen aan het koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, op het vlak van herziening van de aftrek van de belasting geheven van bedrijfsmiddelen - Frequently asked questions, vragen nummers 11, en 12 (nr. E.T. 135.869).

##### g. Herziening van de aftrek van de belasting geheven van bedrijfsmiddelen

## Herzieningstermijn: duur en aanvangstijdstip

In verband met de belasting geheven van gebouwen of gedeelten van gebouwen, desgevallend met inbegrip van het bijhorend terrein, verhuurd onder de voorwaarden van [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) bedraagt de herzieningstermijn 25 jaar.

Wordt beoogd, de belasting geheven van:

•de handelingen die leiden of bijdragen tot de oprichting van dergelijke goederen. Bij uitbreiding worden ook beoogd de ingrijpende of belangrijke renovatie of omvorming van dergelijke goederen (nieuwe gebouwen of gedeelten van gebouwen)

•de verwerving van dergelijke goederen

•de verwerving van een zakelijk recht in de zin van [artikel 9, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9) op dergelijke goederen zoals bijvoorbeeld het onroerend vruchtgebruik.

Deze herzieningstermijn begint te lopen vanaf 1 januari van het jaar van ingebruikneming ([artikel 9, §§ 1 en 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-artikel-e148) van voormeld koninklijk besluit nr. 3) ([circulaire 2019/C/134](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-134-faq-aanpassingen-betrekking-aftrekregeling-toepassing-aa1d) FAQ van 17.12.2019 betreffende de aanpassingen aan het koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, op het vlak van herziening van de aftrek van de belasting geheven van bedrijfsmiddelen - Frequently asked questions, vragen nummers 2, en 3 (nr. E.T. 135.869).

•Oorzaken van herziening

Indien de optie initieel rechtsgeldig werd uitgeoefend is het mogelijk dat de voorwaarden voor de belastingheffing tijdens de looptijd van de huurovereenkomst niet langer vervuld zijn. Dat is in het bijzonder het geval wanneer het gebouw of het gedeelte van het gebouw tijdens de looptijd van de overeenkomst door de afnemer geheel of gedeeltelijk voor privédoeleinden (bijvoorbeeld als woning) in gebruik wordt genomen of wanneer de huurder een overheid is die het betrokken gebouw of het gedeelte van het gebouw herbestemt voor de doeleinden van haar economische activiteit die haar niet de hoedanigheid van belastingplichtige verleent.

In dergelijke omstandigheden, zal de optie van rechtswege ophouden uitwerking te hebben omdat de voorwaarden voor de optionele belastingheffing niet langer vervuld zijn. Daardoor kan de verhuur niet langer met btw belast worden voor het jaar (of de jaren) waarin de voorwaarden niet langer vervuld zijn. Vermits de huur voor dat jaar of die jaren derhalve vrijgesteld is op grond van [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), zal de aangerekende btw voor die periode het voorwerp moeten uitmaken van een regularisatie.

De verhuurder zal bovendien in die situatie, zolang de herzieningstermijn loopt, de door hem initieel in aftrek gebrachte btw op de oprichtingskosten of aankoopprijs van het gebouw of het gedeelte van het gebouw moeten herzien voor de verdere looptijd van de huurovereenkomst. Deze herzieningsverplichting kan juridisch niet ten laste worden gelegd van de huurder: ondanks het feit dat diens gedragswijziging de rechtstreekse oorzaak is van de herzieningsverplichting, kan die regularisatie immers maar worden doorgevoerd ten laste van de belastingplichtige die de betrokken btw initieel in aftrek heeft gebracht en dat is de verhuurder. Niets verzet zich er uiteraard tegen dat, de verhuurder zich contractueel indekt ten aanzien van de huurder voor de financiële gevolgen van een eventuele herzieningsverplichting die zijn oorsprong vindt in een wijziging van het gebruik van het gebouw of het gedeelte van het gebouw door de huurder.

Het initiële huurcontract kan anderzijds ook aflopen binnen de herzieningstermijn die geldt voor de btw geheven van het gebouw of het gedeelte van het gebouw, zonder enige gebruikswijziging ten aanzien van de goederen gedurende de looptijd van het contract. In dat geval moet uiteraard nog rekening worden gehouden met een eventuele herzieningsverplichting voor de verhuurder in functie van het daadwerkelijk gebruik van het gebouw of gedeelte van het gebouw tijdens het verdere verloop van de herzieningsperiode. Het is immers mogelijk dat na afloop van een huurcontract dat het voorwerp heeft uitgemaakt van een rechtsgeldig uitgeoefende optie tot belastingheffing op een onroerende verhuur, het betrokken gebouw of het gedeelte van het gebouw wordt aangewend voor doeleinden die geen of slechts gedeeltelijk recht op aftrek verlenen.

Zo zal tot herziening moeten worden overgegaan van de oorspronkelijk met betrekking tot het gebouw of het gedeelte van het gebouw in aftrek gebrachte btw, indien het binnen de herzieningstermijn gedurende een bepaalde tijd wordt verhuurd aan een huurder zonder dat de optie tot belastingheffing werd of kon worden uitgeoefend. Het goed kan eveneens door een verhuurder worden gebruikt voor zijn eigen economische activiteit die geen volledig recht op aftrek verleent. In al die gevallen zal de verhuurder de door hem initieel in aftrek gebrachte btw op de oprichtingskosten of aankoopprijs van het gebouw of het gedeelte van het gebouw eveneens moeten herzien ([artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-48) en de artikelen [10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb#ar3-art10), [11](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-artikel-11-550b), [19](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb#ar3-art19) en [20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb#ar3-art20) van voormeld koninklijk besluit nr. 3).

De manier waarop de herziening wordt uitgevoerd, kan gespreid in de tijd plaatsvinden (jaar per jaar) of eenmalig ('one shot'). De eenmalige herziening ('one shot') wordt toegepast wanneer de verhuur van het gebouw of van het gedeelte van het gebouw overgaat van de regeling van belastingheffing door optie naar die van de vrijstelling van btw (of omgekeerd), zowel voor een belastingplichtige met volledig recht op aftrek als voor een gemengde belastingplichtige met een gedeeltelijk recht op aftrek (zie [circulaire 2019/C/134](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-134-faq-aanpassingen-betrekking-aftrekregeling-toepassing-aa1d) FAQ van 17.12.2019 betreffende de aanpassingen aan het koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, op het vlak van herziening van de aftrek van de belasting geheven van bedrijfsmiddelen - Frequently asked questions, vragen nummers 4 tot 7 en 9 tot 10 (nr. E.T. 135.869).

•Situaties waarbij niet tot herziening moet worden overgegaan (leegstand, huurvrije periodes en de overdracht met vrijstelling van btw van een gebouw dat verder wordt verhuurd met btw)

•Overeenkomstig de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Imofloresmira*, zaak [C-672/16](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-672-16-arrest) van 28.02.2018) en het beginsel van de fiscale neutraliteit waarnaar het Hof in die rechtspraak verwijst, moet onder bepaalde voorwaarden evenwel niet tot een herziening worden overgegaan voor het tijdvak gedurende dewelke het gebouw of het gedeelte van het gebouw is blijven leegstaan alvorens een eerste verhuurcontract werd afgesloten of tussen twee verhuurperiodes met belastingheffing. Dit principe is van toepassing voor zover de verhuurder te goeder trouw die zijn recht op aftrek met betrekking tot de oprichtingswerken of aanschafprijs van het gebouw of het gedeelte van het gebouw heeft uitgeoefend, op een redelijke manier aantoont dat hij voldoende stappen heeft ondernomen om zijn goed met toepassing van de btw te verhuren maar dat desondanks het goed is blijven leegstaan door omstandigheden buiten zijn wil. In die specifieke context en mits aan die voorwaarden wordt voldaan, is de leegstand van het goed geen factor die toelaat om het initieel uitgeoefende recht op aftrek in vraag te stellen.

Er moet zo onder meer niet worden overgegaan tot een herziening in het geval de leegstand het gevolg is van omstandigheden die een belemmering vormen voor de normale uitoefening van de economische activiteit van de huurder of een toekomstige huurder en die in principe een onderbreking of schorsing van het huurcontract tot gevolg hebben. Hierbij worden met name bedoeld de leegstand ingevolge:

•gevallen van overmacht (zoals rampen of branden)

•de verbouwings- of renovatiewerken van het gebouw of van het gedeelte van het gebouw, die worden uitgevoerd door de verhuurder of de huurder, in het kader van het lopende huurcontract of met het oog op het sluiten van een nieuw huurcontract met toepassing van btw door middel van de uitoefening van de optie.

•Er moet evenmin tot een herziening worden overgegaan in het geval van huurvrije periodes die worden aangeboden aan de huurder als een vorm van commerciële korting om tot een huurovereenkomst te komen.

•Wanneer een belastingplichtige die een gebouw of een gedeelte van een gebouw verhuurt met toepassing van [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), dat goed overdraagt met vrijstelling van btw (of een zakelijk recht vestigt of overdraagt op dat goed met vrijstelling van btw) ten behoeve van een belastingplichtige, en de bestaande huurovereenkomst verder blijft lopen met toepassing van btw:

•wordt er naar aanleiding van de overdracht van dat goed geen herziening toegepast in hoofde van de overdrager ervan (naar analogie met de gevolgen van een overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling in de zin van [artikel 11 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-11)), en

•worden eventuele herzieningen met betrekking tot de oorspronkelijk in aftrek gebrachte belasting met betrekking tot dat goed die voortvloeien uit gebruikswijzigingen na de overdracht van het goed of na de overdracht of wederoverdracht van een zakelijk recht op dat goed, uitsluitend verricht in hoofde van de overnemer van dat goed.

(zie [circulaire 2019/C/134 FAQ van 17.12.2019 betreffende de aanpassingen aan het koninklijk besluit nr. 3 van 10.12.1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, op het vlak van herziening van de aftrek van de belasting geheven van bedrijfsmiddelen - Frequently asked questions, vraag nummer 13](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-134-faq-aanpassingen-betrekking-aftrekregeling-toepassing-aa1d) (nr. E.T. 135.869).

##### h. Toepassing in de tijd

•Voorwaarde van nieuwbouw of vernieuwbouw – specifieke vereiste in verband met de opeisbaarheid

Als basisregel geldt dat de optie voor de belastingheffing van de onroerende verhuur betrekking

moet hebben op een nieuwbouw. Hiermee wordt eveneens bedoeld een gebouw dat op ingrijpende of belangrijke wijze is gerenoveerd. Meer bepaald worden de gebouwen of gedeelten van gebouwen beoogd waarvoor de btw op de materiële werken in onroerende staat met betrekking tot het gebouw die specifiek bijdragen tot de oprichting ervan of, bij uitbreiding, tot de ingrijpende of belangrijke renovatie ervan, en die gefactureerd zijn aan de bouwheer, ten vroegste op 01.10.2018 voor de eerste keer opeisbaar is geworden.

Deze basisregel omvat tevens een oud gebouw dat ingrijpende of belangrijke renovatiewerken heeft ondergaan. Worden dus tevens bedoeld door dit eerste tijdstip van opeisbaarheid van 01.10.2018, de kosten verbonden aan de werken in onroerende staat:

•waardoor het gebouw (of het gedeelte van het gebouw) een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur (draagmuren, pijlers, vloeren, traphallen, liftkoker…) en, in voorkomend geval, in zijn bestemming, ongeacht de kostprijs van de werken die werden uitgevoerd om deze wijziging tot stand te brengen in vergelijking met de waarde van het gebouw vóór deze wijziging

•die aan het gebouw (of aan het gedeelte van het gebouw) werden uitgevoerd, waarvan de kostprijs, exclusief btw, ten minste 60 % bereikt van de verkoopwaarde van het gebouw (of het gedeelte van het gebouw) waaraan de werken werden uitgevoerd, de grond buiten beschouwing gelaten, op het tijdstip van de voltooiing van die werken. Die verkoopwaarde wordt bepaald onder controle van de administratie.

De genoemde ingrijpende en belangrijke renovatiewerkzaamheden leiden, indien van toepassing, tot de wijziging van het kadastrale inkomen dat voor het begin van die werkzaamheden aan het pand werd toegekend.

Worden bedoeld, de werken in onroerende staat die strekken tot de oprichting van een nieuw gebouw of, bij uitbreiding, tot de ingrijpende of belangrijke renovatie ervan, die worden verricht na 01.10.2018 of desgevallend al vóór 01.10.2018, maar waarvoor nog geen btw opeisbaar is geworden vóór 01.10.2018. De kosten verbonden aan die werken omvatten uitsluitend de eigenlijke materiële bouwkosten in de strikte zin die betrekking hebben op het gebouw of het gedeelte van het gebouw en die rechtstreeks aan de bouwheer gefactureerd worden, dus met uitsluiting van deze die door een onderaannemer aan een aannemer worden gefactureerd (tenzij in het geval dat de hoofdaannemer zelf optreedt als bouwheer).

Worden derhalve niet beschouwd als werken in onroerende staat die strekken tot de oprichting van een gebouw of, bij uitbreiding, tot de ingrijpende of belangrijke renovatie ervan, en worden derhalve buiten beschouwing gelaten:

•alle handelingen die intellectueel van aard zijn, of meer in het algemeen, immaterieel van aard zijn (onder meer de diensten van architecten en landmeters, diensten van veiligheidsexperten, voorstudies, de aankoop van materialen die worden ingelijfd in het gebouw of nog het huren van machines met het oog op de werkzaamheden)

•alle werken die betrekking hebben op de volledige voorafgaandelijke afbraak van een gebouw en alle werken die betrekking hebben op de grond (onder meer sonderingswerken, saneringswerken, graafwerken en stabiliseringswerken zoals slibwanden).

Voor de toepassing van [artikel 44, § 3, 2°, d), derde lid van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) is de eerste oorzaak van opeisbaarheid van btw (bijvoorbeeld ontvangst van een voorschotbetaling, uitreiking van een factuur) die zich voordoet met betrekking tot de rechtstreeks toerekenbare kosten aan het nieuwbouwproject determinerend om te bepalen of het gebouw of het gedeelte van een gebouw al dan niet achteraf het voorwerp kan uitmaken van een verhuurovereenkomst waarvoor de optie tot belastingheffing rechtsgeldig kan worden uitgeoefend. Het feit dat er na 01.10.2018 een creditnota zou worden uitgereikt ter annulering van een factuur die al werd uitgereikt in augustus 2018 voor de oprichtingswerkzaamheden, doet zo geen afbreuk aan het feit dat er zich een eerste oorzaak van opeisbaarheid heeft voorgedaan in augustus 2018, waardoor het betrokken gebouw of gedeelte van het gebouw niet meer voldoet aan de voorwaarden van [artikel 44, § 3, 2°, d), derde lid van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

[Artikel 44, § 3, 2°, d), derde lid van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) richt zich anderzijds uitsluitend op de opeisbaarheid van de btw op de rechtstreeks toerekenbare kosten aan het nieuwbouwproject als referentiecriterium en staat er derhalve niet aan in de weg dat de huurovereenkomst desgevallend al wel voor 01.10.2018 werd gesloten.

De optionele belastingheffing vormt een uitzondering op de btw-vrijstelling voor onroerende verhuur. Bijgevolg ligt de bewijslast bij de belastingplichtige die zich op deze uitzondering beroept. Daarom wordt aanbevolen dat zowel de verhuurder als de huurder een zo volledig mogelijk dossier samenstellen om er zeker van te zijn dat er vóór 01.10.2018 geen btw opeisbaar is geworden over de materiële werken in onroerende staat die strekken tot de oprichting van het gebouw of, bij uitbreiding, tot de ingrijpende of belangrijke renovatie ervan.

## Voorbeeld

Op 03.06.2017 wordt een factuur uitgereikt voor de volledige afbraak van een oud gebouw, voorafgaand aan de heropbouw van dat gebouw.

Op 22.09.2017 reikt een architect onder de vorm van een bvba een factuur uit voor de opmaak van het definitief voorontwerp van het gebouw en de indiening van het dossier voor de aanvraag van een bouwvergunning.

Op 02.10.2017 reikt een studiebureau onder de vorm van een bvba een factuur uit voor het bodemonderzoek.

Op 10.05.2018 reikt een ingenieur onder de vorm van een bvba een factuur uit voor een stabiliteitsstudie met betrekking tot het project.

Op 10.06.2018 reikt de architect onder de vorm van een bvba een factuur uit voor het uitvoeringsdossier (bestek, meetstaat en offerte-aanvragen).

Op 09.09.2018 reikt een onderaannemer aan de aannemer die belast is met de oprichting van het gebouw een factuur uit met betrekking tot het gieten van de betonnen vloerplaat in het kader van het plaatsen van de funderingen.

Op 02.10.2018 reikt de aannemer die belast is met de oprichting van het gebouw aan de bouwheer een factuur uit met betrekking tot de eerste schijf van de ruwbouw.

Met betrekking tot de materiële werken in onroerende staat van dit gebouw die werden gefactureerd aan de bouwheer, is geen enkele btw opeisbaar geworden vóór 01.10.2018, maar werd die btw voor de eerste keer opeisbaar op 02.10.2018, bij het uitreiken van de factuur met betrekking tot de eerste schijf van de ruwbouw. Bijgevolg komt dit gebouw in aanmerking voor de optionele belastingheffing.

## Voorbeeld

Op 05.08.2018 reikt de aannemer die belast is met de oprichting van het appartementsgebouw aan de bouwheer een factuur uit voor de bouw van het gelijkvloers en de eerste verdieping.

Op basis van dezelfde bouwvergunning start de bouw van de tweede en derde verdieping in oktober 2018. Op 05.11.2018 reikt de aannemer die belast is met de oprichting van het appartementsgebouw aan de bouwheer een factuur uit voor de tweede en derde verdieping .

Dit gebouw komt niet in aanmerking voor de optionele belastingheffing omdat de btw op de werken van materiële aard die specifiek strekken tot de oprichting van het gebouw voor de eerste keer opeisbaar is geworden vóór 01.10.2018 (namelijk op 05.08.2018, bij het uitreiken van de factuur m.b.t. de bouw van de gelijkvloers en de eerste verdieping).

Dit is ook het geval indien er na 01.10.2018 een creditnota zou worden uitgereikt ter annulering van de factuur die werd uitgereikt in augustus 2018. Dit doet geen afbreuk aan het feit dat er zich een eerste oorzaak van opeisbaarheid heeft voorgedaan in augustus 2018.

Bovendien wordt de voorwaarde van nieuwbouw (namelijk de vereiste in verband met de opeisbaarheid) beoordeeld op niveau van het appartementsgebouw en niet per verdieping. De tweede en derde verdieping zijn in het gebouw geïntegreerd en vormen één enkel gebouw met het gelijkvloers en de eerste verdieping.

•Optionele belastingheffing bij de terbeschikkingstelling van ruimte voor het opslaan van goederen

Vanaf 01.01.2019 is de verplichte btw-heffing voor de terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen beperkt tot die gevallen waar die diensten worden verstrekt aan huurders die die ruimte niet gebruiken voor hun economische activiteit, met name een particulier, of een niet-belastingplichtige rechtspersoon ([artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)).Dienovereenkomstig is de terbeschikkingstelling van ruimte voor het opslaan van goederen (gebouwen, gedeelten van gebouwen, desgevallend met het bijhorend terrein) aan afnemers die die ruimte gebruiken voor hun economische activiteit niet meer opgenomen in [artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), en zal belast kunnen worden via de uitoefening van de optie overeenkomstig [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

De voorwaarde van nieuwbouw of vernieuwbouw (de specifieke vereiste in verband met de opeisbaarheid die bepaalt of het gebouw in aanmerking komt voor de verhuur onder het optioneel btw-stelsel), geldt niet ten aanzien van gebouwen (of gedeelten ervan) voor opslagdoeleinden die voldoen aan bepaalde normen (opslagruimtes binnen de normen genoemd). De verhuur van dergelijke op 01.10.2018 bestaande onroerende goederen komt eveneens in aanmerking voor de optionele belastingheffing, voor zover het door de huurder uitsluitend wordt gebruikt voor zijn economische activiteit.

Een gebouw (of gedeelte ervan) voldoet aan de vereiste normen (oppervlakte/volume) om het voorwerp te kunnen uitmaken van een overeenkomst met betrekking tot de terbeschikkingstelling van een ruimte voor het opslaan van goederen, die beantwoordt aan de definitie van [artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) als de volgende twee cumulatieve voorwaarden zijn vervuld:

•het gebouw (of gedeelte ervan) dat bestemd is voor exclusief gebruik van de huurder wordt hoofdzakelijk gebruikt voor opslagdoeleinden, dat wil zeggen gebruikt voor dat doel voor meer dan 50 % van de totale oppervlakte of, desgevallend, van het totale volume

•het gebouw (of gedeelte ervan) dat bestemd is voor exclusief gebruik van de huurder, wordt niet voor meer dan 10 % van de totale oppervlakte of, desgevallend, van het totale volume, aangewend als verkoopruimte. In dit verband wordt opgemerkt dat een opslagruimte waar zeer occasioneel een verkoop plaatsvindt (zoals bijvoorbeeld een fabrieksverkoop die een keer per jaar plaatsvindt) om die enkele reden niet als verkoopruimte wordt aangemerkt. De berekeningsregels die worden gehanteerd zijn, om de coherentie van de benadering te verzekeren, identiek aan die voor de berekening van de drempel van 50 %.

Als de opslagruimte niet binnen de normen (inzake oppervlakte of desgevallend volume) valt, maakt de opslagruimte niet het voorwerp uit van een overeenkomst voor de terbeschikkingstelling van een ruimte voor het opslaan van goederen in de zin van [artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Dergelijke opslagruimte komt, zoals elk ander gebouw, in aanmerking voor de belastingheffing voor beroepsmatige onroerende verhuur door toepassing van het optiestelsel van [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), als geen enkele btw opeisbaar is geworden vóór 01.10.2018 over de materiële werken in onroerende staat die betrekking hebben op het gebouw zelf en die specifiek bijdragen tot de oprichting (nieuwbouw) ervan of, bij uitbreiding, tot de ingrijpende of belangrijke verbouwing (vernieuwbouw) ervan (specifieke nieuwheidsvereiste).

Lopende huurovereenkomsten voor de terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen die vóór 01.01.2019 van rechtswege werden belast als ze betrekking hadden op ruimten die ten minste voor 90 % voor het opslaan van goederen werden gebruikt, zouden op grond van de nieuwe regeling van kracht op 01.01.2019 in principe vrijgesteld worden. Dit betreft de overeenkomsten inzake diensten van terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen die de afnemer uitsluitend gebruikt voor zijn economische activiteit die hem de hoedanigheid van belastingplichtige verleent. Om in alle omstandigheden te garanderen dat het initieel uitgeoefende volledig recht op aftrek kan behouden blijven, zal de initiële btw-regeling die dat verantwoordde derhalve juridisch worden bestendigd tot het einde van de normale looptijd van de overeenkomst. Ter zake wordt er derhalve voorzien in een overgangsregeling. Die specifieke huurovereenkomsten zullen tot aan het einde van de normale looptijd van de overeenkomst onderworpen blijven aan de btw-regels die van kracht waren vóór 01.01.2019. De contractspartijen zijn er daarbij niet toe gehouden om de optie bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) uit te oefenen.

Voor de lopende overeenkomsten voor het opslaan van goederen die vóór 01.01.2019 niet beantwoorden aan de definitie van terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen omdat ze betrekking hadden op bergruimtes die voor méér dan 50 % maar voor minder dan 90 % werden gebruikt voor het opslaan van goederen zodat ze bijgevolg niet belast werden, geldt de volgende oplossing. Met ingang van 01.01.2019, worden die overeenkomsten beschouwd als overeenkomsten die betrekking hebben op de terbeschikkingstelling van ruimte voor het opslaan van goederen in de zin van [artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Ze zullen dus vanaf 01.01.2019 het voorwerp kunnen uitmaken van de optie tot belastingheffing, bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

Tenslotte zal voor de lopende overeenkomsten met betrekking tot ruimten die voor minder dan 50 % voor het opslaan van goederen worden gebruikt de optie tot belastingheffing in principe nooit kunnen worden uitgeoefend. Aangezien die overeenkomsten geen overeenkomsten uitmaken die betrekking hebben op de terbeschikkingstelling van ruimten voor het opslaan van goederen in de zin van [artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), worden ze voor de toepassing van de optie tot belastingheffing bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) onderworpen aan de voorwaarde van nieuwbouw of, bij uitbreiding, een recente ingrijpende of belangrijke renovatie. Aangezien die gebouwen of gedeelten van gebouwen per definitie niet voldoen aan deze voorwaarde, kan de optie in principe niet worden uitgeoefend met betrekking tot dergelijke overeenkomsten, tenzij in het geval dat het gebruikspercentage van de ruimte voor het opslaan van goederen zou worden verhoogd tot meer dan 50 % of in het geval dat de betrokken ruimte later zou worden gerenoveerd tot op het punt dat het als een nieuw gebouw zou moeten worden beschouwd.

De verplichte btw-heffing van de kortdurende verhuur van artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek, ingeval van verhuur voor een periode van niet meer dan zes maanden primeert op de regeling voor optionele belastingheffing op onroerende verhuur. In geval van verhuur van een bergruimte voor het opslaan van goederen voor een periode van minder dan zes maanden, zal die verhuur derhalve van rechtswege belast worden.

##### i. Verlaagd tarief

In principe is het btw-tarief van 21 % van toepassing op de onroerende verhuur onderworpen aan de optionele belastingheffing.

Echter, net als bij onroerende leasing, worden alle diensten van onroerende verhuur die

worden belast vanaf 01.01.2019 krachtens [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), onder bepaalde voorwaarden, onderworpen aan het verlaagde btw-tarief van 6 % ([tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20 van 20 juli 1970 tot vaststelling van de tarieven van de belasting over de toegevoegde waarde en tot indeling van de goederen en diensten bij die tarieven](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3)) of 12 % ([tabel B van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20, voornoemd](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3)).

Het verlaagde btw-tarief kan van toepassing zijn op gebouwen of gedeelten van gebouwen die bestemd zijn als:

•privéwoning van gehandicapten ([rubriek XXXII, van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3))

•instellingen voor gehandicapten ([rubriek XXXIII, van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3))

•gebouwen bestemd voor onderwijs en leerlingenbegeleiding ([rubriek XL, van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3))

•huisvesting in het kader van het sociaal beleid ([rubriek XXXVI, van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3) en [rubrieken X en XI, van tabel B, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3)).

##### j. Samenvatting

## Voorrangsregeling

•de actieve verhuur heeft voorrang op de optioneel btw-belaste (passieve) verhuur.

•de verplichte verhuur met btw (indien deze verhuur geen onderdeel uitmaakt van een complexe handeling en dus niet onder de btw-regeling van de hoofdhandeling valt) heeft voorrang op de optioneel btw-belaste (passieve) verhuur.

•de optioneel btw-belaste verhuur (B2B, tussen belastingplichtigen) heeft bij wet voorrang ([artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)) op de verplicht met btw te belasten passieve verhuur van opslagruimte (B2C, bijvoorbeeld wanneer de huurder een particulier of een niet-belastingplichtige rechtspersoon is).

## Passieve onroerende verhuur

**Principiële btw-vrijstelling voor onroerende verhuur**

[Artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)

**Wettelijke uitzonderingen op de btw-vrijstelling voor onroerende verhuur: verplichte btw-heffing**

[Artikel 44, § 3, 2°, a) van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44): terbeschikkingstelling van:

•stalling voor rijtuigen

•ruimtes voor het opslaan van goederen (B2C-context)

•gemeubeld logies in inrichtingen waar aan betalende gasten onderdak wordt verleend

•plaats om te kamperen

•onroerende goederen in het kader van de exploitatie van havens, bevaarbare waterlopen en vlieghavens

•blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines

•uit hun aard onroerende goederen (voor andere doeleinden dan bewoning), voor een periode van niet meer dan zes maanden (kortdurende verhuur).

[Artikel 44, § 3, 2°, b) van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44): Onroerende financieringshuur

[Artikel 44, § 3, 2°, c) van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44): Verhuur van safeloketten)

**Optionele belastingheffing voor onroerende verhuur**

[Artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)

## Verschillen tussen kortdurende verhuur en optionele belastingheffing

| Verplichte btw-heffing van de kortdurende verhuur (artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek) | Optionele belastingheffing voor onroerende verhuur ([artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)) |
| --- | --- |
| ≤ 6 maanden | In principe > 6 maanden, (zie hieronder) |
| Uitsluiting voor verhuur aan:organisaties zonder winstoogmerk (met of zonder rechtspersoonlijkheid) eenieder die het goed gebruikt voor handelingen bedoeld in [artikel 44, § 2 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). | Geen uitsluiting voor verhuur aan:organisaties zonder winstoogmerk (ongeacht de gebruiksduur) eenieder die het goed gebruikt voor handelingen bedoeld in [artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) (ongeacht de gebruiksduur). |

## Kortdurende verhuur en optionele belastingheffing: voorrangsregeling en toepassingsvoorwaarden

De verplichte btw-heffing van de kortdurende verhuur van artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek heeft voorrang op de regeling voor optionele belastingheffing op onroerende verhuur, zoals bepaald in [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

| Belastingstelsel | Hoedanigheid van de afnemer | Gebruiksduur | (Ver)nieuwbouw(specifieke vereiste i.v.m. opeisbaarheid) | Onroerende goederen |
| --- | --- | --- | --- | --- |
| Verplichte btw-heffing van de kortdurende onroerende verhuur | Zijn uitgesloten van dit stelsel:verhuur voor bewoning (deze uitsluiting geldt ongeacht de hoedanigheid van de huurder) verhuur aan een natuurlijk persoon voor privédoeleinden of voor andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit verhuur aan een organisatie zonder winstoogmerk (met of zonder rechtspersoonlijkheid) verhuur aan eenieder die het goed gebruikt voor handelingen bedoeld in [artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). | ≤ 6 maanden | Niet van toepassing | Alle onroerende goederen zonder uitzondering, ongeacht hun aard (ook terreinen zonder vast-hechtend wegdek) |
| Optionele btw-heffing voor onroerende verhuur | De huurder is een als zodanig handelende belastingplichtige die het goed uitsluitend gebruikt voor zijn economische activiteit die hem de hoedanigheid van belastingplichtige verleent.Zijn uitgesloten van dit stelsel:verhuur aan een particulier en andere niet-belastingplichtige zoals een niet-belastingplichtige rechtspersoon (bijvoorbeeld zuivere holding) verhuur aan een belastingplichtige die het goed gebruikt voor privédoeleinden (bijvoorbeeld privébewoning) of voor andere doeleinden dan de economische activiteit verhuur aan een (gedeeltelijk) belastingplichtig publiekrechtelijk lichaam die het goed gebruikt buiten de economische activiteit waarvoor het belastingplichtig is (bijvoorbeeld overheidsactiviteiten zonder concurrentieverstoring). | In principe > 6 maanden (1) | Van toepassing (2) Niet van toepassing voor opslagruimtes binnen de normen (3) | Gebouw of gedeelte van een gebouw, desgevallend met inbegrip van het bijhorende terrein |

*(1) De gebruiksduur (≤ of > 6 maanden) is van geen belang indien de onroerende verhuur wordt verricht voor:*

•*een organisatie zonder winstoogmerk, of*

•*eenieder die het goed gebruikt voor handelingen bedoeld in* [*artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) *(bijvoorbeeld voor een socio-culturele handeling).*

*(2)* *Dit stelsel beoogt slechts gebouwen of gedeelten van gebouwen waarvoor geen enkele*

*btw opeisbaar is geworden vóór 01.10.2018 over de materiële werken in onroerende*

*staat betreffende de gebouwen zelf die specifiek de oprichting of, bij uitbreiding, de*

*ingrijpende of belangrijke renovatie ervan beogen en gefactureerd zijn aan de*

*bouwheer* *(specifieke nieuwheidsvereiste).*

*(3) De voorwaarde van nieuwbouw of vernieuwbouw (specifieke nieuwheidsvereiste), geldt niet ten aanzien van gebouwen (of gedeelten ervan) voor opslagdoeleinden die voldoen aan bepaalde normen (opslagruimtes binnen de normen genoemd).*

•**Regels van toepassing bij een in België belastbare (passieve, exclusieve) terbeschikkingstelling van een gebouw (of gedeelte ervan) voor het opslaan van goederen**

| Terbeschikkingstelling van bergruimte voor het opslaan van goederen | Hoedanigheid van de afnemer | Gebruiksduur | (Ver)nieuwbouw (specifieke vereiste i.v.m. opeisbaarheid) |
| --- | --- | --- | --- |
| Opslagruimte binnen de normen (oppervlakte/ volume) (4):Verplichte btw-heffing op de terbeschikkingstelling van ruimtes voor het opslaan van goederen ([artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)). | Niet-belastingplichtige (particulier of niet-belastingplichtige rechtspersoon), of een belastingplichtige die het goed gebruikt voor privédoeleinden of voor andere doeleinden dan zijn economische activiteit, of een belastingplichtig publiekrechtelijk lichaam dat het goed gebruikt buiten de economische activiteit waarvoor het belastingplichtig is | Ongeacht de duur (korter of langer dan 6 maanden) | Niet van toepassing |
| Opslagruimte binnen of buiten de normen (oppervlakte/ volume):Verplichte btw-heffing van de kortdurende onroerende verhuur (artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek) | Zijn uitgesloten van dit stelsel:verhuur voor bewoning (deze uitsluiting geldt ongeacht de hoedanigheid van de huurder) verhuur aan een natuurlijk persoon voor privédoeleinden of voor andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit verhuur aan een organisatie zonder winstoogmerk (met of zonder rechts-persoonlijkheid) verhuur aan eenieder die het goed gebruikt voor handelingen bedoeld in [artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). | ≤ 6 maanden | Niet van toepassing |
| Optionele belastingheffing voor onroerende verhuur([artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)) Opslagruimte binnen of buiten de normen (oppervlakte/ volume) | De huurder is een als zodanig handelende belastingplichtige die het goed uitsluitend gebruikt voor zijn economische activiteit die hem de hoedanigheid van belastingplichtige verleent.Zijn uitgesloten van dit stelsel:verhuur aan een particulier en andere niet-belastingplichtige zoals een niet-belastingplichtige rechtspersoon (bijvoorbeeld zuivere holding) verhuur aan een belastingplichtige die het goed gebruikt voor privédoeleinden (bijvoorbeeld privébewoning) of voor andere doeleinden dan de economische activiteit verhuur aan een (gedeeltelijk) belastingplichtig publiekrechtelijk lichaam die het goed gebruikt buiten de economische activiteit waarvoor het belastingplichtig is (bijvoorbeeld overheids-activiteiten zonder concurrentie-verstoring) . | In principe  6 maanden (5) | Niet van toepassing voor opslagruimte binnen de normen Van toepassing voor opslagruimte buiten de normen (6) |

*(4) Een gebouw (of gedeelte ervan) dat voor meer dan 50 %* *van de totale oppervlakte of, desgevallend, van het totale volume, wordt gebruikt voor opslagdoeleinden en, op voorwaarde dat het gebouw (of gedeelte ervan) niet voor meer dan 10 % van de totale oppervlakte of, desgevallend, van het totale volume, wordt aangewend als verkoopruimte.*

*(5) De gebruiksduur (≤ of > 6 maanden) is van geen belang indien de onroerende verhuur wordt verricht voor:*

•*een organisatie zonder winstoogmerk, of*

•*eenieder die het goed gebruikt voor handelingen bedoeld in* [*artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) *(bijvoorbeeld voor een socio-culturele handeling).*

*(6) Gebouwen of gedeelten van gebouwen waarvoor geen enkele btw opeisbaar is geworden vóór 01.10.2018 over de materiële werken in onroerende staat betreffende de gebouwen zelf die specifiek de oprichting of, bij uitbreiding, de ingrijpende of belangrijke renovatie ervan beogen en gefactureerd zijn aan de bouwheer.*

•**Een in België belastbare (passieve exclusieve) terbeschikkingstelling van een opslagruimte binnen de normen (inzake oppervlakte of desgevallend volume) in de zin van** [**artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek**](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) **(7)**

| Terbeschikkingstelling van een gebouw (of gedeelte ervan) voor het opslaan van goederen |  |  |  |
| --- | --- | --- | --- |
| Duur | Verplichte btw-heffing van de kortdurende onroerende verhuur (artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek) | Verplichte btw-heffing op de terbeschikkingstelling van ruimtes voor het opslaan van goederen ([artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)) | Optionele belastingheffing voor onroerende verhuur ([artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)) |
|  | ≤ 6 maanden | Ongeacht de duur (korter of langer dan 6 maanden) | > 6 maanden (8) |
| Afnemer/Gebruik | Zijn uitgesloten van dit stelsel, de verhuur van ruimte voor het opslaan van goederen aan:een natuurlijke persoon voor privédoeleinden of voor andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit een organisatie zonder winstoogmerk (met of zonder rechts- persoonlijkheid) eenieder die het goed gebruikt voor handelingen bedoeld in [artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). | Niet-belastingplichtige (particulier of niet- belastingplichtige rechtspersoon), of een belastingplichtige die het goed gebruikt voor privédoeleinden of voor doeleinden andere dan die van zijn economische activiteit, of een belastingplichtig publiekrechtelijk lichaam dat het goed gebruikt buiten de economische activiteit waarvoor het belastingplichtig is. | Belastingplichtige die het goed uitsluitend gebruikt voor zijn economische activiteit die hem de hoedanigheid van belastingplichtige verleent.Zijn uitgesloten van dit stelsel, de verhuur van een gebouw (of gedeelte ervan), desgevallend met inbegrip van het bijhorende terrein aan:een particulier of niet-belasting- plichtige rechtspersoon een belasting-plichtige die het goed gebruikt voor privé-doeleinden of voor doeleinden andere dan die van zijn economische activiteit een (gedeeltelijk) belastingplichtig publiekrechtelijk lichaam dat het goed gebruikt buiten de economische activiteit waarvoor het belastingplichtig is. |

*(7) Een gebouw (of gedeelte ervan) dat voor meer dan 50 % van de totale oppervlakte of, desgevallend, van het totale volume, wordt gebruikt voor opslagdoeleinden en, op voorwaarde dat het gebouw (of gedeelte ervan) niet voor meer dan 10 % van de totale oppervlakte of, desgevallend, van het totale volume, wordt aangewend als verkoopruimte.*

*(8) De gebruiksduur (≤ of > 6 maanden) is van geen belang indien de onroerende verhuur wordt verricht voor:*

•*een organisatie zonder winstoogmerk, of*

•*eenieder die het goed gebruikt voor handelingen bedoeld in* [*artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) *(bijvoorbeeld voor een socio-culturele handeling).*

**Terbeschikkingstelling van een opslagruimte** (9)

*(9) In de veronderstelling dat het niet gaat over:*

•*een douane-entrepot noch een btw-entrepot (*[*artikel 41, § 1, van het Btw-Wetboek*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-41)*)*

•*een opslagruimte in een haven of vlieghaven … (artikel 44, § 3, 2°, a), 5**e* *streepje, van het Btw-Wetboek).*

*(10) Gebouwen of gedeelten van gebouwen waarvoor geen enkele btw opeisbaar is geworden vóór 01.10.2018 over de materiële werken in onroerende staat betreffende de gebouwen zelf die specifiek de oprichting of, bij uitbreiding, de ingrijpende of belangrijke renovatie ervan beogen en gefactureerd zijn aan de bouwheer.*

*(11) De optionele belastingheffing is enkel van toepassing op gebouwen of gedeelten van gebouwen (ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden). De loutere verhuur van een terrein zonder vasthechtend wegdek (een terrein voorzien van een steenlaag of een groene ruimte) voor goederenopslag, beantwoordt niet aan dit begrip en is uitgesloten van het toepassingsgebied van de optionele belastingheffing.*

*(12) De verplichte btw-heffing* *van de kortdurende onroerende verhuur, beoogt alle onroerende goederen zonder uitzondering, ongeacht hun aard. Deze regeling is dus ook van toepassing indien de opslagruimte zich bijvoorbeeld bevindt op een terrein zonder vasthechtend wegdek, zoals een terrein voorzien van een steenlaag of groene ruimte.*

*Zijn uitgesloten van dit stelsel, de terbeschikkingstelling van een ruimte voor opslagdoeleinden aan:*

•*een natuurlijke persoon voor privédoeleinden of voor andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit, of*

•*een organisatie zonder winstoogmerk, of*

•*eenieder die het goed gebruikt voor handelingen bedoeld in* [*artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)*.*

In de laatste twee uitzonderingsgevallen kunnen, ongeacht of de huurperiode niet meer is dan zes maanden, de huurder en verhuurder overwegen om samen te opteren voor de optionele btw-heffing van deze handeling, indien voldaan wordt aan de voorwaarden van [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

•**Belastbare onroerende verhuur in België: vrijstelling met of zonder mogelijkheid tot optionele belastingheffing (**[**artikel 44, § 3, 2°, a) en d), van het Btw-Wetboek**](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)**)?**

*(13) Gebouwen of gedeelten van gebouwen waarvoor geen enkele btw opeisbaar is geworden vóór 01.10.2018 over de materiële werken in onroerende staat betreffende de gebouwen zelf die specifiek de oprichting of, bij uitbreiding, de ingrijpende of belangrijke renovatie ervan beogen en gefactureerd zijn aan de bouwheer.*

*Gebouwen (of gedeelten ervan) voor opslagdoeleinden die voldoen aan bepaalde normen (opslagruimtes binnen de normen genoemd) komen in aanmerking voor de optionele belastingheffing voor onroerende verhuur van* [*artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)*, zonder dat de voorwaarde van nieuwbouw of vernieuwbouw (specifieke nieuwheidsvereiste) moet worden vervuld.*

*(14) In dit geval geldt, een principiële vrijstelling van btw, behoudens de wettelijke uitzonderingen op deze vrijstelling verplicht met btw te belasten (artikel 44, § 3, 2**°**, a), b) of c), van het Btw-Wetboek).*

#### E. Onderscheid tussen de onroerende verhuur en andere diensten

##### a. ‘Actieve’ verhuur (actieve tussenkomst van de dienstverlener)

Op basis van de beoordelingscriteria die gehanteerd worden in de Europese rechtspraak kan een onderscheid worden gemaakt tussen de volgende mogelijke scenario’s:

•de klassieke ‘passieve’ onroerende verhuur (zie rubrieken A tot en met D, van deze titel

•de onroerende verhuur met economisch splitsbare, bijkomende diensten(zie rubriek B, subrubriek c, van deze titel)

•de complexe ‘passieve’ onroerende verhuur met bijkomende diensten die bijkomstig zijn aan de verhuur en de verhuur niet actief maken (zie rubriek B, subrubriek c, van deze titel, *Principe: bijzaak volgt hoofdzaak*, hierboven)

•de complexe ‘actieve’ onroerende verhuur met economisch onsplitsbare diensten welke als één enkele complexe dienst wordt aangemerkt zoals bedoeld in deze subrubriek a, van de rubriek E.

Het aanbieden van bijkomende diensten die bijkomstig zijn aan de verhuur van een onroerend goed heeft niet zomaar tot gevolg dat de overeenkomst zonder meer buiten het toepassingsgebied valt van de vrijstelling voor onroerende verhuur. Er zijn dus meer aanwijzende elementen nodig om uit te maken of de dienst kwalificeert als een volledig aan de btw onderworpen handeling.

Een dergelijk element is bijvoorbeeld de actieve inmenging door de verhuurder in de activiteit die de huurder in het onroerend goed uitoefent.

De inmenging van de verhuurder in de uitbatingsvoorwaarden van de huurder kan op zichzelf geen onderscheidend criterium zijn dat toelaat om de kwalificatie van de handeling als onroerende verhuur uit te sluiten. De kwalificatie van de handeling als onroerende verhuur kan evenmin uitgesloten worden door het eenvoudig feit dat de huur afhankelijk is van het omzetcijfer dat de huurder realiseert (zie schriftelijke parlementaire vraag nr. 4-1.052 van de heer Senator Alain Destexhe van 05.06.2008 en mondelinge parlementaire [vraag nr. 8.302 van mevrouw de Volksvertegenwoordiger Karine Lalieux van 12.11.2008](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/8302-recht-aftrek-vrijstellingen-verhuur-aard-70d8)).

De onroerende verhuur moet worden onderscheiden van andere activiteiten die ofwel een zakelijk-industrieel en commercieel karakter vertonen ofwel een voorwerp hebben dat eerder slaat op het leveren van een prestatie dan op de enkele terbeschikkingstelling van een onroerend goed.

Dit onderscheid moet gebaseerd zijn op een geheel van beoordelingscriteria (duur van de huur, exclusief genotsrecht, en andere) en niet enkel op één ervan.

Om een verhuur actief en te maken is meer nodig dan voornoemde bijkomende diensten.

In de Belgische praktijk wordt een onderscheid gemaakt tussen de passieve overeenkomsten bestaande uit een loutere terbeschikkingstelling van een onroerend goed en de actieve overeenkomsten die een uitgebreide dienstverlening omvatten.

De actieve inmenging van de verhuurder in de in een gehuurd onroerend goed uitgeoefende activiteit is één van de aspecten om bij uitbatingsovereenkomsten de kwalificatie als onroerende verhuur uit te sluiten en eventueel te kunnen spreken van een in artikel 18, § 1, tweede lid, 6° of [artikel 18, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) bedoelde dienst of eventueel van een complexe dienst. In de rechtspraak wordt inderdaad in dergelijke gevallen de toepassing van artikel 18, § 1, tweede lid, 6° of [artikel 18, § 1, eerste lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) gecombineerd met de leer van de complexe handeling.

Dit betekent niet dat dit aspect van actieve inmenging van de verhuurder een conditio sine qua non is om het begrip onroerende verhuur te verlaten. Andere feitelijke omstandigheden kunnen ook tot dit resultaat leiden.

Een verhuurovereenkomst waarvan het wezenlijke voorwerp bestaat uit dienstprestaties waaraan het genotsrecht van het onroerend goed ondergeschikt is, dient gekwalificeerd te worden als een actieve verhuur die volledig btw-belast is. Dit sluit aan bij de leer van de complexe handeling. Als de verhuur van het onroerend goed niet de hoofdprestatie uitmaakt maar slechts een bijkomstige prestatie bij belaste diensten, deelt de verhuur van het onroerend goed het fiscale lot van de hoofdprestatie.

##### b. Overdracht van of het verlenen van al dan niet exclusieve rechten op het recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen

De algemene principes met betrekking tot de dienst die bestaat uit de overdracht van of het verlenen van het recht om een beroepswerkzaamheid uit te oefenen in de zin van [artikel 18, § 1, tweede lid, 6°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18), worden uiteengezet in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 6’.

De volgende richtlijnen zijn bedoeld om het verschil vast te stellen tussen een dergelijke belaste dienst en de onroerende verhuur die in principe vrijgesteld is van btw.

Om de onroerende verhuur te onderscheiden van de in [artikel 18, § 1, tweede lid, 6°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) bedoelde dienst, dient aldus te worden nagegaan wat het essentiële voorwerp uitmaakt van de overeenkomst.

Als dit het verlenen is van een exclusief gebruik en genot van een onroerend goed, dan dient de overeenkomst te worden gekwalificeerd als een onroerende verhuur, ongeacht de bewoordingen van de overeenkomst. Ook het feit dat de terbeschikkingstelling een bepaald onroerend goed betreft, de exclusieve toegang tot de afgesloten accommodatie op eender welk moment en het feit dat de eigenaar van het onroerend goed geen interesse toont in de aard van de werkzaamheden die in zijn inrichting plaatsvinden, wijzen in de richting van een principieel btw-vrijgestelde onroerende verhuur.

Als het essentiële voorwerp van de overeenkomst daarentegen bestaat in het verlenen van het recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen, valt de overeenkomst onder het toepassingsgebied van [artikel 18, § 1, tweede lid, 6°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18). Als de overeenkomst tot doel heeft een recht te verlenen om een beroepswerkzaamheid uit te oefenen, betekent dit dat de gebruiker het recht heeft een bepaalde werkzaamheid uit te oefenen in het onroerend goed, en het genotsrecht op het onroerend goed dat hij zelf verkrijgt, daaraan ondergeschikt is.

Het onderscheid moet gebaseerd zijn op een geheel van beoordelingscriteria en niet enkel op één ervan.

Het aanmerken van een handeling als het verlenen van het recht om een beroepswerkzaamheid uit te oefenen in de zin van [artikel 18, § 1, tweede lid, 6°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) en niet als een onroerende verhuur, gebeurt rekening houdende met de eigen aard van die handeling en geenszins afhangt van de publieke en privé-hoedanigheid van de cedent ([schriftelijke parlementaire vraag nr. 1.270 van de heer Volksvertegenwoordiger Jean-Pierre de Clippele van 03.11.1994](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/1270-gebouwen-openbaar-domein-concessie-verlenen-70d7)).

De volgende elementen wijzen eerder op de kwalificatie als een passieve onroerende verhuur:

•een specifiek onroerend goed wordt ter beschikking gesteld

•een exclusieve toegang tot de gesloten ruimtes op elk moment

•een periodieke vergoeding in ruil voor het exclusieve recht om de ter beschikking gestelde ruimte te gebruiken gedurende een relatief lange periode

•alle taksen en belastingen zijn ten laste van de afnemer

•de eigenaar van het onroerend goed heeft geen interesse in de aard van de werkzaamheden die in zijn pand plaatsvinden

•de afnemer baat het gebouw uit onder zijn eigen verantwoordelijkheid en voor zijn rekening

•de afnemer moet de ruimte als goede huisvader beheren en in goede staat onderhouden.

De volgende elementen wijzen eerder in de richting van een belastbare terbeschikkingstelling:

•het ontbreken van een exclusief gebruiks- en genotsrecht van het gebouw

•het gebrek aan afbakening van de gebruikte ruimte

•de precaire aard van het genot op het gebouw

•de verplichting voor de gebruikers van het gebouw om aan gezamenlijke promotieacties deel te nemen

•de verplichting om openingsuren na te leven

•het recht om van gemeenschappelijke ruimten gebruik te maken (zoals toiletten, vergaderzalen)

•het feit dat de eigenaar eenzijdig kan beslissen om de ter beschikking gestelde ruimte te wijzigen

•de exclusieve verbondenheid van de te betalen vergoeding en de behaalde omzet

•het verbod of de verplichting om bepaalde activiteiten uit te oefenen

•de actieve inmenging van de eigenaar in de activiteit van de gebruiker.

Bij wijze van voorbeeld, zijn de volgende prestaties, indien verricht onder bezwarende titel door een als zodanig handelend belastingplichtige, bedoeld in [artikel 18, § 1, tweede lid, 6°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18):

•het verlenen van een exclusief recht tot plaatsing en exploitatie van sigarettenautomaten in een bedrijfsruimte (bij vergelijking, een drankautomaat in een ziekenhuis) (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Sinclair Collis Ltd*, zaak [C-275/01](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-275-01-arrest), van 12.06.2003, punten 27, 30 en 31)

•het recht dat een belastingplichtige onderneming verleent aan een elektriciteitsleverancier om zonnepanelen op zijn bedrijfsgebouw te plaatsen en deze te exploiteren

•het recht dat een stad, via een concessie, aan een vzw verleent om op het openbare domein een kermisattractie te plaatsen

•het recht dat een organisator van een muziekfestival verleent aan zelfstandigen om in open lucht voeding en drank te verkopen aan de festivalbezoekers ([mondelinge parlementaire vraag nr. 18.543 van de heer Volksvertegenwoordiger Tanguy Veys van 02.07.2013](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/18543-gehanteerde-btw-tarief-verkoop-voedingsmiddelen-98ae))

•het verlenen van het recht om een cafetaria te exploiteren met significante voorwaarden, beperkingen en verplichtingen die door de terbeschikkingsteller worden opgelegd met een relatief actieve inmenging van de eigenaar

•het ter beschikking stellen van een ruimte in een commerciële infrastructuur voor exploitatie, zoals bijvoorbeeld de overeenkomst tussen Renmans en Aldi.

##### c. Verlenen van het recht op toegang tot een inrichting voor sport, alsmede de toekenning van het recht gebruik ervan te maken

De algemene principes die van toepassing zijn op het verlenen van het recht op toegang tot en van gebruik van een inrichting voor sport bedoeld in [artikel 18, § 1, tweede lid, 12°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18), worden uiteengezet in: ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen - Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 12’ .

De terbeschikkingstelling van een gebouw dat bestemd is voor sportieve, culturele of recreatieve activiteiten aan sportverenigingen of andere clubs kan aangemerkt worden hetzij als een onroerende verhuur, hetzij als de toekenning van het recht gebruik te maken van of het recht op toegang tot een inrichting voor sport, cultuur of vermaak, afhankelijk van de feitelijke en juridische omstandigheden eigen aan ieder geval.

Wanneer deze terbeschikkingstelling, in het kader van een betrekkelijk passieve activiteit, aan de huurder een exclusief recht van genot van het gebouw toekent, waarbij de prijs is vastgesteld in functie van de gebruiksduur en eventueel de terbeschikkinggestelde oppervlakte, dan wordt deze terbeschikkingstelling in principe aangemerkt als een onroerende verhuur die is vrijgesteld van de belasting krachtens [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Een dergelijk exclusief recht van genot kan inzonderheid afgeleid worden uit het recht voor de huurder om derden uit te sluiten of het recht op toegang tot het gebouw of de inrichting die ter beschikking werd gesteld, te verlenen (eventueel tegen de betaling van een vergoeding).

Wanneer de voorwaarden die worden gesteld door het Hof van Justitie met betrekking tot de kwalificatie van onroerende verhuur niet zijn voldaan, dan is deze terbeschikkingstelling een belastbare dienst bedoeld [artikel 18, §1, 12°, Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18). Deze handeling is onderworpen aan het tarief van 6 % wanneer ze wordt aangemerkt als de toekenning van het recht op toegang tot inrichtingen voor cultuur, sport of vermaak of de toekenning van het recht ervan gebruik te maken in de zin van rubriek XXVIII van de tabel A van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20.

[Artikel 44, § 2, 3°, Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) verleent echter een btw-vrijstelling voor de diensten verstrekt door exploitanten van sportinrichtingen en inrichtingen voor lichamelijke opvoeding aan personen die er aan lichamelijke ontwikkeling of aan sport doen, wanneer die exploitanten en inrichtingen instellingen zijn die geen winstoogmerk hebben en zij de ontvangsten uit de vrijgestelde werkzaamheden uitsluitend gebruiken tot dekking van de kosten ervan.

Volgens de rechtspraak van het Hof van Justitie moeten diensten verband houdend met de beoefening van sport en met lichamelijke opvoeding zoveel mogelijk als één geheel worden beschouwd en moeten alle omstandigheden waaronder de betrokken handeling wordt verricht in aanmerking worden genomen om daaruit de kenmerkende elementen naar voren te halen.

Het beheer van een golfterrein behelst in het algemeen niet alleen het passief ter beschikking stellen van een terrein, maar het omvat tevens een groot aantal commerciële activiteiten, zoals het toezicht, het beheer en het voortdurende onderhoud door de dienstverrichter, de terbeschikkingstelling van andere installaties, enzovoorts. Zolang geen sprake is van zeer bijzondere omstandigheden, kan de verhuur van het golfterrein dus niet de overwegende prestatie zijn. Ten slotte moet worden bedacht, dat aan de terbeschikkingstelling van een golfterrein in de regel beperkingen zullen worden verbonden met betrekking tot het doel en de duur van het gebruik. Volgens de rechtspraak van het Hof is de duur van het gebruik van een onroerend goed een wezenlijk bestanddeel van een huurovereenkomst (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Stockholm Lindöpark AB*, zaak [C-150/99](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-150-99-arrest), van 18.01.2001, punten 26 en 27, Arrest *Régie communale autonome stade Luc Varenne*, zaak [C-55/14](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-55-14-arrest), van 25.O1.2015, punten 25 en 26).

Het voornoemd arrest betreft een individuele toegang voor de spelers. Maar sportinfrastructuur kan ook ter beschikking worden gesteld aan een club voor ‘collectief’ gebruik, voor een herhaaldelijk en langere duur en waarvan het gebruik, in de regel, exclusief is tijdens de overeengekomen dagen (zoals de terbeschikkingstelling van een voetbalstadion).

In het arrest *Régie communale autonome stade Luc Varenne* wordt gesteld dat de terbeschikkingstelling, onder bezwarende titel, van een voetbalstadion krachtens een overeenkomst waarbij de eigenaar zich bepaalde rechten en voorrechten voorbehoudt en verschillende diensten verstrekt, namelijk instandhouding, schoonmaak, onderhoud en aanpassing aan de geldende normen, die goed zijn voor 80 % van de contractuele vergoeding, in beginsel geen verhuur van onroerende goederen vormt. Het verstrekken van de toegang tot de sportinstallaties vormt de overwegende dienst van de overeengekomen prestatie. (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Régie communale autonome stade Luc Varenne*, zaak [C-55/14](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-55-14-arrest), van 25.01.2015, punten 27 tot 29, 33 en 34).

Hetzelfde geldt voor de terbeschikkingstelling door een vzw van een sportcentrum aan sport-, stretching- en fitnessclubs, aan scholen van een gemeente, aan bepaalde sportevenementen en -beurzen. Het hof van beroep Brussel in hoger beroep heeft bevestigd dat de exploitatie van een sportcentrum door een vzw geen van btw vrijgestelde onroerende verhuur is. De vzw speelt een actieve rol, aangezien zij verantwoordelijk is voor het toezicht, het beheer, het onderhoud en de reiniging van de infrastructuur ([Arrest van het Hof van Beroep van Brussel nr. WF 703-15-12/015099, van 11.04.2019](https://juriel.be/nl/rechtspraak/recht-aftrek-onroerende-verhuur-vrijstelling-hof-van-beroep-brussel-2019-04-11-6f1c) en [schriftelijke parlementaire vraag nr. 234 van mevrouw Volksvertegenwoordiger Florence Reuter van 21.02.2020](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/234-sportcentra-florence-reuter-sportclub-b38d)).

Overeenkomstig deze rechtspraak en administratieve doctrine, neemt de administratie aan dat de terbeschikkingstelling van een sportinfrastructuur niet als een (vrijgestelde) onroerende verhuur wordt aangemerkt maar als een met btw belaste dienst in de zin van [artikel 18, § 1, tweede lid, 12°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18), voor zover de waarde van de diensten die geen betrekking hebben op de eigenlijke terbeschikkingstelling van de infrastructuur en op de diensten inzake instandhouding (onderhoudsdiensten, verstrekken van basisuitrusting …) een overwegend deel van de gevraagde prijs vertegenwoordigt.

#### F. Toepassingen

##### a. Terbeschikkingstelling van zalen voor vergaderingen, seminaries, conferenties

Bepaalde dienstverrichtingen omvatten de terbeschikkingstelling van een onroerend goed voor een korte periode en bijkomende dienstverleningen die niet bijkomstig (accessoir) zijn bij de terbeschikkingstelling van het onroerend goed. In dergelijke situaties zal op basis van de feiten en de overeenkomst moeten worden bepaald of dat onroerend goed al dan niet het hoofdvoorwerp van de dienstverrichting uitmaakt.

De terbeschikkingstelling van een vergader-, seminarie-, conferentie- of congreszaal of feestzaal, wanneer deze gepaard gaat en samenhoort met bepaalde andere dienstverleningen, wordt vanuit twee invalshoeken in beschouwing genomen. Afhankelijk van de feiten en de contractvoorwaarden kan deze terbeschikkingstelling als ‘passief’ of ‘actief’ van aard worden beschouwd.

De voorrangsregeling kan als volgt worden samengevat. De actieve verhuur heeft voorrang op de optioneel btw-belaste (passieve) verhuur. De verplichte verhuur met btw (mits deze geen onderdeel uitmaakt van een complexe handeling en dus niet de btw-regeling van de hoofdhandeling volgt) primeert op de optioneel btw-belaste (passieve) verhuur en de optioneel btw-belaste verhuur tussen belastingplichtigen (B2B) primeert bij wet ([artikel 44, § 3, 2°, a), tweede streepje, in fine Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)) op de verplicht met btw te belasten passieve verhuur van opslagruimte (B2C, bijvoorbeeld huurder is particulier of niet-belastingplichtige rechtspersoon).

•Terbeschikkingstelling van een zaal is passief

De onroerende verhuur met het verlenen van bijkomende diensten wordt besproken in rubriek B, subrubriek c, van deze titel.

Wanneer uit de feiten blijkt dat bepaalde diensten voor de begunstigde, beschouwd als een modale consument (gemiddelde, doorsnee afnemer of klant), geen doel op zich vormen, maar slechts een middel zijn om de hoofdactiviteit, namelijk het louter passief ter beschikking stellen van een tentoonstellingsruimte, vergader-, seminarie-, conferentie- of congreszaal of feestzaal (zonder drank en catering) aantrekkelijker te maken, worden deze diensten als bijkomstig bij de hoofdhandeling beschouwd en zijn zij bijgevolg vrijgesteld van btw op grond van [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

Dergelijke diensten die traditioneel als bijkomstig bij de verhuur van het onroerend goed worden beschouwd, zijn inzonderheid:

•onderhoudsdiensten (de verwarming en de airconditioning van de lokalen, de verlichting van de lokalen, de watervoorziening, de bewaking van het onroerend goed; het reinigen van de privé gebruikte lokalen, met inbegrip van het glazenwassen aan de buitenzijde, diensten van personeel belast met vestiaire en toiletten, het gebruik van gemeenschappelijke diensten, zoals de ontvangstdiensten, de telefoon en de andere telecommunicatiediensten)

•de terbeschikkingstelling van meubilair voor de inrichting van het gehuurde onroerend goed (roerende lichamelijke zaken of onroerende goederen door bestemming), zoals tafels, stoelen en uitrusting die de infrastructuur of de basisuitrusting (multimedia-apparatuur en andere) van het onroerend goed vormen, wanneer die terbeschikkingstelling als bijkomstig bij de onroerende verhuur wordt beschouwd ([aanschrijving nr. 4/1973 van 12.01.1973](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/4-1973-aanschrijving-location-immobiliere-689c), nummers 48 en 49, zoals gewijzigd bij [circulaire 2017/C/91 van 22.12.2017, betreffende praktische toepassingsgevallen inzake de belastingplicht van publiekrechtelijke lichamen, nummer II, 3](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2017-c-91-praktische-toepassingsgevallen-belastingplicht-publiekrechtelijke-lichamen-98a1) (nr. E.T. 130.932).

Bij wijze van tolerantie kunnen die bijkomstige diensten toch met btw worden belast, indien deze worden verstrekt door de verhuurder zelf of door zijn tussenkomst en er voor deze diensten contractueel een van de huurprijs afzonderlijke prijs werd bedongen door de partijen ([aanschrijving nr. 4/1973 van 12.01.1973](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/4-1973-aanschrijving-location-immobiliere-689c), randnummers 95 en 96).

De leidingen en infrastructuur van verwarming, elektriciteit, water en airconditioning zijn bestanddelen van het uit zijn aard onroerend goed, of zijn er blijvend mee verbonden en maken deel uit van de vrijgestelde onroerende verhuur. De verhuurder mag de btw geheven van deze infrastructuur dan ook in geen geval in aftrek brengen ([beslissing nr. E.T. 15.928 van 17.02.2005](https://juriel.be/nl/administratieve-beslissingen/e-t-15-928-onroerende-verhuur-zogenoemde-bijkomende-diensten-83aa)).

Deze regeling is grotendeels achterhaald. Passieve verhuur met bijkomstige diensten wordt namelijk op basis van artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek onder bepaalde omstandigheden verplicht met btw belast wanneer de zaal wordt verhuurd voor een periode van maximaal 6 maanden.

Artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek is niet van toepassing op de terbeschikkingstelling, voor andere doeleinden dan bewoning, van uit hun aard onroerende goederen, voor periode van niet meer dan 6 maanden, aan:

•natuurlijke personen die deze goederen aanwenden voor hun privédoeleinden of meer in het algemeen voor andere doeleinden dan die van hun economische activiteit

•organisaties zonder winstoogmerk (met of zonder rechtspersoonlijkheid)

•personen die deze goederen aanwenden voor handelingen die vallen onder de medische, sociale of culturele vrijstellingen bedoeld in [artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). (Zie rubriekC, subrubriek g, van deze titel).

Wanneer daarentegen uit de feiten blijkt dat voor de begunstigde, als gemiddelde klant, zowel de passieve huur van een tentoonstellingsruimte, vergader-, seminarie-, conferentie- of congreszaal of feestzaal (zonder drank en catering) als de daaraan verbonden diensten, die nuttig of zelfs noodzakelijk zijn voor het genot van het gebouw, een doel op zich vormen en een belangrijk element zijn in de keuze om de zaal te huren, dan gaat het over verschillende afzonderlijke hoofddiensten die elk hun eigen btw-regeling ondergaan. Zijn inzonderheid bedoeld in het kader van de terbeschikkingstelling van zalen, de terbeschikkingstelling van vaatwerk of keukengerei of het optioneel verschaffen van spijzen en/of dranken in omstandigheden voor verbruik ter plaatse.

Ook deze regeling waarbij de prijs moet worden opgesplitst over een vrijgestelde onroerende verhuur (voor de zaal zelf) en de belaste verbonden diensten is grotendeels voorbijgestreefd. Deze verhuur zal immers op grond van artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek onder bepaalde omstandigheden verplicht met btw worden belast indien de zaal wordt verhuurd voor een periode van maximum 6 maanden. Artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek is niet van toepassing op de terbeschikkingstelling, voor andere doeleinden dan bewoning, van uit hun aard onroerende goederen, voor periode van niet meer dan 6 maanden, aan:

•natuurlijke personen die deze goederen aanwenden voor hun privédoeleinden of meer in het algemeen voor andere doeleinden dan die van hun economische activiteit

•organisaties zonder winstoogmerk (met of zonder rechtspersoonlijkheid)

•personen die deze goederen aanwenden voor handelingen die vallen onder de medische, sociale of culturele vrijstellingen bedoeld in [artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). (Zie rubriekC, subrubriek g, van deze titel).

(zie [circulaire nr. 2017/C/70 van 06.11.2017 betreffende het geregistreerde kassasysteem, randnummer 2.5.2.7., punt B (nr. E.T. 129.043),](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2017-c-70-geregistreerde-kassasysteem-obligation-declaration-systeme-0bc9) voor spijzen en/of dranken verstrekt door de organisator aan deelnemers van een seminarie)

•Terbeschikkingstelling van een zaal is actief

De verhuur van een tentoonstellingsruimte, vergader-, seminarie-, conferentie- of congreszaal of feestzaal voor één vaste prijs, aan de deelnemers of gebruikers, gaat vaak gepaard met diensten die vreemd zijn aan het loutere gebruik van het gebouw of deel ervan, zoals technisch beheer, simultane vertaling, onthaal, geluidssysteem, projectie, documenten, hosting, parkeergelegenheid of het verschaffen van spijzen en dranken in omstandigheden voor verbruik ter plaatse (lunch, catering)…

In hoofde van de afnemer, beschouwd als een gemiddelde klant, vormt elk van deze verschillende diensten geen doel op zich. Het ene is niet nuttig zonder het ander. Het gaat over een ondeelbaar (onlosmakelijk) geheel van diensten die samen een actieve dienst vormen die ruimer is dan de loutere passieve terbeschikkingstelling van een onroerend goed. Deze dienst kan worden beschouwd als één enkele complexe dienst die verplicht met btw te belasten is.

In ieder geval is de terbeschikkingstelling voor één vaste prijs van een dergelijke ruimte of zaal in het kader van voornoemde complexe dienst verplicht met btw te belasten als de volgende drie voorwaarden gezamenlijk worden vervuld:

•de duur van de terbeschikkingstelling is niet langer dan één kalenderdag (één kalenderdag of een kalenderdagdeel (voormiddag, namiddag of avond))

•het verstrekken van een minimale onthaaldienst en technische beheersdienst van de ruimte of zaal (waaronder een permanente aanwezigheid van een technicus ter plaatse) is inbegrepen

•een cateringdienst, rechtstreeks verricht door dezelfde dienstverrichter, is inbegrepen.

Een dergelijke actieve terbeschikkingstelling komt niet in aanmerking voor de principiële vrijstelling voor onroerende verhuur en dus evenmin voor de wettelijke uitzonderingen daarop, zoals de kortdurende onroerende verhuur.

##### b. Terbeschikkingstelling van een zaal door de exploitant van een inrichting voor cultuur, sport of vermaak

Het verlenen van het recht op toegang tot inrichtingen voor cultuur, sport of vermaak en het verlenen van het recht om deze inrichtingen te gebruiken wordt bedoeld in [artikel 18, § 1, tweede lid, 12°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) en wordt toegelicht in de Btw-Commentaar: ’Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 12’ waarnaar wordt verwezen. Deze dienst, als zodanig, is uitgesloten van deze subrubriek b, van deze rubriek.

De in deze subrubriek b, van de rubriek F bedoelde situatie, is deze waarbij de exploitant van een inrichting voor cultuur, sport of vermaak een zaal exclusief ter beschikking stelt aan een persoon of groepering die de bedoeling heeft er een vergadering te houden of een evenement van welke aard dan ook te organiseren en aan die persoon of groepering bijkomende diensten verleent. De exploitant overhandigt bijvoorbeeld de sleutels van het gebouw en levert ook bijkomende diensten aan de afnemer ([aanschrijving nr. 4/1973 van 12.01.1973](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/4-1973-aanschrijving-location-immobiliere-689c), randnummers 42 tot en met 49).

In dit verband wordt verwezen naar de uiteenzetting in subrubriek a, van deze rubriek.

Wordt beschouwd als één enkele complexe dienst die verplicht met btw te belasten is, wanneer de exploitant, naast de terbeschikkingstelling van de zaal, ook de diensten verleent van acteurs, muzikanten, sporters die zorgen voor entertainment, op permanente wijze personeel ter beschikking stelt, zoals technici, personeel voor de beveiliging, het onthaal, de vestiaire, logistieke ondersteuning biedt, affiches drukt, sportles geeft, toezicht houdt op de getoonde films…

##### c. Terbeschikkingstelling van een zaal door de exploitant van een hotel, een restaurant, een café of door een traiteur

De terbeschikkingstelling van een zaal door de exploitant van een hotel, restaurant, café of een traiteur, bijkomend bij de hoofdhandeling van het verlenen van een restaurant- of cateringdienst, maakt deel uit van een enige complexe dienst als bedoeld in [artikel 18, § 1, tweede lid, 11°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) en wordt van rechtswege voor het geheel belast. Deze prestatie, gekwalificeerd als het verschaffen van spijzen en dranken in omstandigheden voor het verbruik ter plaatse, wordt becommentarieerd in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 11, rubriek D, waarnaar wordt verwezen ([zie ook de circulaire nr. 2017/C/70 betreffende het geregistreerde kassasysteem van 06.11.2017, randnummer 2.5.2.1., punt B (nr. E.T. 129.043](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2017-c-70-geregistreerde-kassasysteem-obligation-declaration-systeme-0bc9)).

Deze subrubriek c, van rubriek F, omvat de exclusieve terbeschikkingstelling van een zaal, zonder drank en catering, door de betreffende exploitant aan een persoon of groep met het oog op de organisatie van een vergadering, een receptie of een soortgelijk evenement als enige hoofdhandeling. Deze handeling, die gepaard kan gaan met aanvullende diensten, vormt dus een

doel op zich voor de afnemer, beschouwd als een gemiddelde consument.

In dit verband wordt verwezen naar de uiteenzetting in subrubriek a, van deze rubriek.

##### d. Bedrijven- of dienstencentra

Bedrijven- en dienstencentra hebben als hoofdactiviteit het verlenen van een geheel van niet te scheiden diensten aan ondernemingen, zelfstandigen of beoefenaars van een vrij beroep, door middel van een complete en geïntegreerde infrastructuur. Dit geheel van diensten, dat tegen een forfaitaire prijs wordt aangeboden, omvat tegelijkertijd de terbeschikkingstelling van gemeubelde, privatieve lokalen, het gebruik van een infrastructuur die voor het gemeenschappelijk gebruik van alle ‘huurders’ is bestemd (vergaderzalen, sanitair, ontvangst- of ontspanningsruimte, fax, kopieerapparaat...), het gebruik van een telefoon- en bureautica-netwerk, evenals diensten van diverse aard (zoals het onthaal van bezoekers, het ontvangen van de post, het onderhoud van de lokalen...).

Op grond van de Europese rechtspraak inzake de verhuur van onroerende goederen (zie onder meer rubriek E, subrubriek a, van deze titel), werd er beslist dat de door een bedrijven- en dienstencentrum verleende diensten onder bepaalde voorwaarden één geheel uitmaken, dat bij toepassing van [artikel 18, § 1, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) voor het geheel aan de btw is onderworpen.

Terzake wordt verwezen naar de [circulaire AOIF nr. 39/2005 van 27.09.2005](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/39-2005-aoif-service-centre-entreprise-bien-b149), in werking getreden op 01.01.2006, waarin de administratie de voorwaarden bepaalt waaronder de handelingen van bedrijven- en dienstencentra te onderscheiden zijn van vrijgestelde onroerende verhuur (in voorkomend geval met bijkomende diensten) en onder de toepassing van de btw vallen en dus recht op aftrek verlenen. Dit onderscheid berust in feite op:

•de kenmerken van de overeenkomst waarin het bedrijven- en dienstencentrum zich ertoe verbindt om aan de klanten minimum een geheel van niet te scheiden diensten te verlenen tegen een enige, forfaitaire prijs (zie [circulaire AOIF nr. 39/2005 van 27.09.2009, randnummer 3.1.](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/39-2005-aoif-service-centre-entreprise-bien-b149))

•de minimum vereiste diensten als tegenprestatie voor de gevraagde forfaitaire prijs, gaande van de terbeschikkingstelling van uitgeruste lokalen, gemeenschappelijke vergaderzalen en ruimten tot de terbeschikkingstelling van gemeenschappelijke bureautica, ICT-infrastructuur (zie [circulaire AOIF nr. 39/2005 van 27.09.2005, randnummer 3.2.).](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/39-2005-aoif-service-centre-entreprise-bien-b149)

In voornoemde circulaire zet de administratie uiteen welke criteria verplicht aanwezig moeten zijn om de dienstprestaties van bedrijven- en dienstencentra met ingang vanaf 01.01.2006 volledig aan de btw te onderwerpen. Bedrijven- en dienstencentra die aan de minimumcriteria voldoen, dienen voor btw-doeleinden hun globale dienstverlening niet op te splitsen in afzonderlijke handelingen.

De bedrijven- en dienstencentra die voor de regeling in aanmerking willen komen, moeten met hun klanten een contract sluiten waarin ze zich ertoe verbinden om minimum een geheel **van niet te scheiden diensten** te verlenen **tegen een enige, forfaitaire prijs,** waarin alle lasten, taksen en belastingen met betrekking tot het gebouw en alle klassieke lasten (elektriciteit, water, verwarming) begrepen zijn, **zonder dat de klant de mogelijkheid heeft om aan bepaalde van deze diensten te verzaken tegen prijsvermindering.**

Opdat de gevraagde forfaitaire prijs voor het geheel aan btw zou zijn onderworpen, moeten volgens voornoemde circulaire minimaal de volgende diensten worden aangeboden:

•de terbeschikkingstelling van één of meer uitgeruste lokalen, hetzij gedeeld, hetzij in exclusief gebruik, met een minimum aan meubels waarbij de klant de inrichting ‘niet wezenlijk’ mag wijzigen

•de terbeschikkingstelling van gemeenschappelijke vergaderzalen gedurende een bepaalde duur die variabel kan zijn

•de terbeschikkingstelling van gemeenschappelijke ruimten (gangen, sanitair, administratieve lokalen voor het kopieerapparaat, de fax … en eventueel een uitgeruste keuken, een ontvangst- of ontspanningsruimte)

•de terbeschikkingstelling van gemeenschappelijke bureautica (kopieerapparaat, fax, printers, papiersnijmachine, inbindmachine, en dergelijke)

•de terbeschikkingstelling van ICT-infrastructuur (onder andere, telefonie en internettoegang)

•de regelmatige schoonmaak van de kantoren en de gemeenschappelijke ruimten, het algemeen onderhoud van de site en de uitrusting

•een permanente (dagelijkse) aanwezigheid van personeel aan het onthaal gedurende de openingsuren

•het ontvangen en het sorteren van de post door het personeel van het centrum.

Ten aanzien van bedrijven- en dienstencentra die niet het minimumpakket van diensten aanbieden (in welk geval er volgens de administratie dus sprake is van een ‘passieve’ verhuur), gaat de administratie er van uit dat de terbeschikkingstelling van private en gemeenschappelijke lokalen (vergaderzalen, refters, sanitair, ontvangstruimten) in principe voor het geheel als een vrijgestelde onroerende verhuur wordt beschouwd. Voor deze bedrijven- en dienstencentra vormt de terbeschikkingstelling van de roerende goederen (meubelen, fax, kopieerapparaten) daarentegen een dienst die aan btw is onderworpen.

De administratie heeft de toepassingsmogelijkheden van de actieve verhuur (aftrek van voorbelasting c.q. vermijding van herziening) sterk aan banden gelegd door de verhuurder te verplichten een minimumpakket van diensten aan te bieden om een huurovereenkomst te kunnen afsluiten die integraal aan btw is onderworpen.

Er moet rekening worden gehouden met de op 01.01.2019 ingevoerde mogelijkheid om te opteren voor de belastingheffing op de terbeschikkingstelling van private en gemeenschappelijke ruimten, die wordt aangemerkt als een passieve onroerende verhuur en *ab initio* principieel van btw is vrijgesteld.

Vanaf 01.01.2019 bestaat de mogelijkheid om gebouwen of gedeelten ervan die voldoen aan de voorwaarde van nieuwbouw of vernieuwbouw (de specifieke vereiste inzake opeisbaarheid) te verhuren met btw onder het optioneel stelsel ([artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)), wanneer de huurder een belastingplichtige is die het gebouw (uitsluitend) voor zijn economische activiteit gebruikt. Gedeelten van gebouwen komen uitsluitend in aanmerking voor de optionele belastingheffing als ze economisch zelfstandig kunnen worden verhuurd en gebruikt. Dit is het geval wanneer de belastingplichtige toegang heeft tot zijn kantoor in een bedrijvencentrum via de gemeenschappelijke delen (gangen, liften …). Het is van geen belang of de andere huurders de optie voor belastingheffing ten aanzien van de verhuur van het door hen gebruikte gedeelte van het gebouw al dan niet hebben uitgeoefend. De toegang tot het gedeelte van het gebouw hoeft in die omstandigheden dus niet exclusief te zijn (zie rubriek D, subrubriek c, van deze titel).

##### e. Winkelcentra

Winkelcentra opgericht door een investeerder bestaan meestal uit een aangelegde parking voor de klanten en een centraal gedeelte dat toegang verleent tot de individuele winkelruimten. Wat het centraal gedeelte en de parking betreft is de btw uiteraard aftrekbaar. Echter stelt zich de vraag of er voor de terbeschikkingstelling van de individuele winkelruimten sprake is van een onroerende verhuur of niet.

In haar [circulaire AAFisc nr. 34/2012 van 29.10.2012](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/34-2012-aafisc-service-bien-immeuble-fe6d) zet de administratie de belangrijke principes uiteen die van toepassing zijn ten aanzien van winkelcentra met het oog op een eenvormige toepassing van het administratieve standpunt, zowel door de belastingplichtigen die een winkelcentrum uitbaten als door de winkeliers in een winkelcentrum.

Onder winkelcentrum wordt gewoonlijk verstaan een commerciële vastgoedstructuur die als één geheel is geconcipieerd en wordt beheerd door een uitbater.

Een winkelcentrum bestaat doorgaans uit private lokalen en ruimten (bijvoorbeeld de eigenlijke winkels, permanente verkooppunten in de gang, burelen van de uitbater...) enerzijds en gemeenschappelijke ruimten anderzijds (bijvoorbeeld nooduitgangen, laad- en loszones, dienstgangen) die aan de winkeliers en/of hun klanten ter beschikking worden gesteld.

De diensten die de uitbater van een winkelcentrum verricht, kunnen worden ingedeeld in drie categorieën:

•de verhuur en terbeschikkingstelling van privatieve ruimten: in principe vrijgesteld van btw wegens onroerende verhuur ([artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44))

•de bijkomende prestaties bij de verhuur en terbeschikkingstelling van private ruimten: in principe vrijgesteld van btw (bijzaak volgt hoofdzaak, te weten de onroerende verhuur), maar wanneer de uitbater ze aan de winkelier zelf verstrekt en voor die prestaties een afzonderlijke prijs werd overeengekomen tussen de partijen bovenop de huurprijs, dan is btw aanrekenen mogelijk overeenkomstig de op elk van die handelingen toepasselijke regeling

•de terbeschikkingstelling van de gemeenschappelijke ruimten, met inbegrip van de bijkomende diensten, evenals de diensten betreffende het beheer en de uitbating van het winkelcentrum: over de diensten die daaronder vallen, moet btw gerekend worden overeenkomstig de op elk van die handelingen toepasselijke regeling.

De uitbater van een winkelcentrum is bijgevolg een gemengde belastingplichtige. De administratie verplicht hierbij de toepassing van de regel van het werkelijk gebruik met betrekking tot de aftrek van btw.

Sinds 01.01.2019 kan de verhuur van een gebouw (of gedeelte ervan) dat voldoet aan de voorwaarde van nieuwbouw of vernieuwbouw (vereiste inzake opeisbaarheid) onderworpen worden aan de optionele belastingheffing ([artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)), wanneer de huurder een belastingplichtige is die het gebouw (uitsluitend) voor zijn economische activiteit gebruikt. Gedeelten van gebouwen komen uitsluitend in aanmerking voor de optionele belastingheffing als ze economisch zelfstandig kunnen worden verhuurd en gebruikt. Dit is het geval wanneer de belastingplichtige toegang heeft tot zijn winkel in een winkelcentrum via de gemeenschappelijke delen (gangen, liften …).Het is van geen belang of de andere huurders de optie voor belastingheffing ten aanzien van de verhuur van het door hen gebruikte gedeelte van het gebouw al dan niet hebben uitgeoefend. De toegang tot het gedeelte van het gebouw hoeft in die omstandigheden dus niet exclusief te zijn (zie rubriek D, subrubriek c, van deze titel, en voor de onroerende verhuur met bijkomende diensten, rubriek B, subrubriek c, van deze titel).

##### f. Terbeschikkingstelling van een zaal voor het tentoonstellen van kunstwerken

De terbeschikkingstelling van een ruimte voor beurzen en tentoonstellingen wordt voor de btw op dezelfde manier behandeld als die van een zaal voor het tentoonstellen van kunstwerken. Dit wordt becommentarieerd in ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 1, rubriek H’, waarnaar wordt verwezen.

In deze specifieke topic wordt louter de dienstprestatie bedoeld die bestaat in het eenvoudigweg ter beschikking stellen van een gesloten ruimte of een staanplaats aan een exposant zonder hem goederen te leveren of diensten te verlenen andere dan degene die er nauw mee verbonden zijn en noodzakelijk zijn voor de exploitatie ervan (gas, elektriciteit, water, verwarming, airconditioning, schoonmaak, telefoon …) ([artikel 18, § 1, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18)) ([aanschrijving nr. 15/1978 van 12.05.1978, randnummers 10 en 11](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/15-1978-aanschrijving-foire-commerciale-a1a4)). Deze handeling is een onroerende verhuur en is, in principe, van de btw vrijgesteld ([artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)).

Deze regel is van toepassing op de terbeschikkingstelling van een zaal voor het tentoonstellen van kunstwerken door de exploitant op voorwaarde dat deze in geen enkel geval tussenkomt in de verkoop van de tentoongestelde kunstwerken ([aanschrijving nr. 4/1973 van 12.01.1973, randnummers 50 tot en met 65).](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/15-1978-aanschrijving-foire-commerciale-a1a4)

Deze regeling is grotendeels voorbijgestreefd. Vanaf 01.01.2019 wordt deze onroerende verhuur op grond van artikel 44, § 3, 2°, a), zevende streepje, van het Btw-Wetboek onder bepaalde omstandigheden verplicht belast, indien de zaal wordt verhuurd voor een periode van niet meer dan zes maanden aan wie dan ook, behalve:

•aan een natuurlijke persoon die de zaal gebruikt voor privédoeleinden of voor andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit, of

•aan een organisatie zonder winstoogmerk (met of zonder rechtspersoonlijkheid), of

•aan een persoon die de zaal gebruikt voor handelingen die vallen onder de medische, sociale of culturele vrijstellingen bedoeld in [artikel 44, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) (zie rubriek C, subrubriek g, van deze titel).

##### g. Overdracht van of het verlenen van rechten op het recht om grondstoffen uit de grond te halen

Als een eigenaar van een stuk grond, tegen betaling van een vergoeding, aan iemand het recht verleent om uit dat stuk grond grondstoffen te halen (steenbakkersklei, natuursteen, klei, kaolien, dolomiet, zand…), kan men te maken hebben ofwel met een onroerende verhuur, ofwel met een verkoop van op te graven producten ([aanschrijving nr. 4/1973 van 12.01.1973](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/4-1973-aanschrijving-location-immobiliere-689c), randnummers 81 tot en met 83).

Wanneer de handeling door de partijen als een onroerende verhuur wordt voorgesteld, is ze op grond van [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) vrijgesteld van de belasting. Deze interpretatie wordt niet betwist zelfs al heeft de medecontractant het recht de in concessie gegeven laag uit te putten.

Wanneer de handeling wordt voorgesteld als een verkoop van op te graven producten gaat het om een levering in de zin van [artikel 10, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10). Deze handeling is aan de belasting onderworpen indien de verkoper een gewone belastingplichtige is. Zelfs indien er maar één verkoop plaatsvindt verleent deze in de regel de hoedanigheid van belastingplichtige aan degene die de producten verkoopt, gelet op de belangrijkheid van de handeling en door het feit dat ze gespreid is in de tijd.

Voor de toepassing van wat voorafgaat is het overigens van geen belang dat de vergoeding voor dat toegekende recht wordt vastgesteld *a rato* van de hoeveelheid ontgonnen grondstoffen dan wel bepaald wordt op een vast bedrag, zelfs wanneer dit bedrag in één keer bij het sluiten van de overeenkomst moet worden betaald ([beslissing nr. E.T. 33.856 van 08.02.1980](https://juriel.be/nl/administratieve-beslissingen/e-t-33-856-ontginnen-grondstoffen-btw-840b)).

#### G. Gebruik van een onroerend goed, behorend tot het bedrijfspatrimonium van de belastingplichtige, voor doeleinden vreemd aan deze van zijn economische activiteit ([artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19))

Voor verdere toelichting op dit vlak wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 6, titel 1, rubriek A’ en naar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 12: Correcties op het recht op aftrek, Afdeling 3’.

In deze specifieke topic worden alleen de voorwaarden voor de belasting van de betreffende handeling behandeld, evenals een toepassingsgeval waarvan de oplossing in een tabel is weergegeven.

##### a. Voorwaarden van de belastingheffing

De belastingheffing op het gebruik van een onroerend goed, behorend tot het bedrijfspatrimonium van de belastingplichtige, voor andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit, moet beantwoorden aan de volgende voorwaarden:

•het onroerend goed moet deel uitmaken van het economisch patrimonium van de belastingplichtige. Een gehuurd of geleased gebouw is uitgesloten aangezien deze geen bedrijfsmiddel zijn in hoofde van de afnemer

•het gebouw moet een volledig of gedeeltelijk recht op aftrek van de belasting hebben doen ontstaan

•het oorspronkelijke gebruik van het gebouw moet strikt voor beroepsdoeleinden zijn

•het nieuwe gebruik van het gebouw beantwoordt aan de private behoeften van de belastingplichtige, deze van zijn personeel of, meer in het algemeen, aan andere doeleinden dan die van zijn economische activiteit

•het nieuwe gebruik van het gebouw voor bovenvermelde doeleinden vindt plaats tijdens het herzieningstijdvak van de aftrek (artikel 9 van het voornoemde koninklijk besluit nr. 3)

•de belastingheffing wordt bij wijze van administratieve tolerantie beperkt tot de looptijd van het herzieningstijdvak ([circulaire AAFisc nr. 36/2015 (nr. E.T. 119.650) van 23.11.2015, randnummer 173](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/36-2015-aafisc-usage-mixte-utilisation-privee-9da8))

•het onroerend goed moet in België gelegen zijn ([artikel 21, § 3, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21)).

##### b. Toepassingsgeval

Een belastingplichtige onderneming met recht op aftrek, koopt in 2019 een appartement voor de prijs van 150.000 euro + 21 % btw met de intentie om het volledig of gedeeltelijk voor economische doeleinden te gebruiken.

Bij de btw-behandeling moeten de volgende variabelen in overweging worden genomen:

•De wijziging van het percentage beroeps-/privégebruik in 2020 ten opzichte van de oorspronkelijke situatie, doordat het appartement wordt gebruikt voor de huisvesting van de zaakvoerder, heeft invloed op de wijze waarop de correctie op de oorspronkelijke aftrek moet gebeuren, namelijk:

•door de herziening van de aftrek zoals bedoeld in [artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-48)

•door de belastingheffing op het privégebruik op grond van [artikel 19, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19).

•Of de zaakvoerder al dan niet huur betaalt aan de onderneming voor de terbeschikkingstelling van de woning, bepaalt of de vrijstelling van btw (zonder recht op aftrek) bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), al dan niet van toepassing is.

*(15) (17) (18) te betalen voor het jaar 2020: 1/15 van (150.000 x 21 % x 25 %)*

*(16) voor het jaar 2020, verschuldigde btw op de gedane uitgaven (*[*artikel 33, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek*](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33)*) berekend als volgt: 21 % van (150.000 x 1/15 x 25 %)*

\[Top\]

### 5. Onroerende financieringshuur

#### A. Algemeen

##### a. Vormen van onroerende financieringshuur (leasing)

Twee vormen van onroerende leasing kunnen worden onderscheiden: de operationele leasing en de financiële leasing, al naargelang het economisch risico op de leasinggever dan wel op de leasingnemer rust.

Bij een operationele leasing vergoeden de periodieke leasingbedragen het genot op het onroerend goed. Het door de leasinggever geïnvesteerde kapitaal wordt hierbij niet noodzakelijkerwijs volledig opnieuw samengesteld door de periodiek te betalen vergoedingen.

Bij een financiële leasing stellen de door de leasingnemer betaalde periodieke leasingbedragen het door de leasinggever geïnvesteerde kapitaal, inclusief de kosten en interesten, volledig opnieuw samen.

##### b. De contractuele aspecten van een onroerende leasing

De leasingnemer verkrijgt het genot op een door de leasinggever opgericht of verkregen gebouwd onroerend goed op grond van een huur- of erfpachtovereenkomst.

##### c. De leasing vanuit boekhoudkundig oogpunt

Het begrip ‘onroerende leasing’ wordt ruimer geïnterpreteerd in het boekhoudrecht dan in de btw.

De enige beslissende factor voor de boekhoudkundige kwalificatie van de onroerende leasing is de wedersamenstelling van het geïnvesteerde kapitaal door de tijdens de overeenkomst betaalde vergoedingen en, in voorkomend geval, het bedrag van de koopoptie die werd vastgelegd in de overeenkomst (artikel 8, § 3, van het koninklijk besluit van 03.12.1993 tot wijziging van de koninklijke besluiten van 08.10.1976 betreffende de jaarrekening van de ondernemingen, van 12.09.1983 tot vaststelling van de inhoud en de voorstelling van een minimum algemeen rekeningstelsel en van 06.03.1990 betreffende de geconsolideerde jaarrekening van ondernemingen).

De voorwaarde van de volledige wedersamenstelling van het geïnvesteerde kapitaal heeft echter een andere betekenis op het vlak van btw (zie rubriek C, subrubriek e, van deze titel).

Bovendien zijn, in tegenstelling tot hetgeen vereist is inzake de toepassing van de btw, het bestaan van een aankoopoptie en het niet opzegbare karakter van de overeenkomst geen essentiële elementen van de handeling.

Voor de opname in het rooster 83 van de periodieke aangifte moet het begrip ’bedrijfsmiddel’ in de boekhoudkundige zin worden geïnterpreteerd.

Wanneer een gebouw echter in leasing wordt gegeven, kan de investering in hoofde van de leasingnemer worden afgeschreven terwijl het gebouw voor btw-doeleinden niet in hoofde van de leasingnemer maar van de leasinggever als een bedrijfsmiddel wordt beschouwd ([artikel 7, tweede lid, 2° van het koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb#ar3-art7), voornoemd).

Wat de boekhouding betreft, zal de leasingnemer het in leasing genomen gebouw in de balans opnemen in klasse 2 van het minimum algemeen rekeningstelsel (rekening 25 ‘Vaste activa aangehouden onder financiële leasing en soortgelijke rechten’). De aftrek van de belasting is echter, in overeenstemming met [artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-48) onderworpen aan een herziening in hoofde van de leasinggever. Om deze reden werd in punt 157 van de verklarende nota voor het invullen van de periodieke btw-aangifte, van 01.01.2014, voorzien dat het rooster 83 alle inkomende handelingen dient te omvatten die streven naar of bijdragen tot de totstandkoming, omvorming of verbetering van bedrijfsmiddelen waarvoor de btw-aftrek onderworpen is aan herziening. Dit zal de controle door de administratie van de herzieningen en de btw-aftrek vergemakkelijken zelfs indien deze niet zijn opgenomen in klasse 2 van het voornoemde rekeningstelsel.

##### d. De onroerende leasing en btw

In tegenstelling met de roerende leasing, is de onroerende leasing niet geregeld in het Belgisch burgerlijk of handelsrecht (met uitzondering van de boeking van de transactie, zie subrubriek c, van deze rubriek).

De wetgever heeft daarom een autonoom begrip gecreëerd dat uitsluitend van toepassing is voor btw-doeleinden met een delegatie aan de Koning om de voorwaarden voor de belastingheffing van de handeling te bepalen.

De wetgever heeft de ‘onroerende financieringshuur’ toegevoegd aan de lijst van uitzonderingen op de principiële vrijstelling met betrekking tot de onroerende verhuur op basis van een mogelijkheid die hem werd geboden door artikel 135, paragraaf 2, laatste alinea, van de voornoemde richtlijn 2006/112/EG.

De onroerende financieringshuur toegestaan door een onderneming die gespecialiseerd is in onroerende financieringshuur of zogenaamde onroerende leasing, valt buiten de vrijstelling bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) wanneer het contract betrekking heeft op gebouwen die deze onderneming heeft opgericht, heeft laten oprichten of heeft verkregen met toepassing van de belasting en indien de huurder de gebouwen huurt om deze te gebruiken in de uitoefening van een activiteit van belastingplichtige.

[Het koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a), voornoemd (gewijzigd bij koninklijk besluit van 10.01.2005) verduidelijkt de voorwaarden die vervuld moeten zijn voor de toepassing van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

In de [circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1) (die de [aanschrijving nr. 10/1973 van 15.03.1973](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-1973-aanschrijving-location-financement-immeubles-fins-9eac) vervangt) wordt overigens het stelsel verduidelijkt dat van toepassing is op de onroerende financieringshuur met toepassing van de belastingen.

##### e. Belang van de onroerende leasing met btw

Op het moment dat de optionele belastingheffing op de verhuur van een gebouw niet bestond, werd het belang van de onroerende leasing met btw uiteengezet in de parlementaire werkzaamheden, in het verslag dat is opgesteld namens de verenigde Commissies in economische zaken en van Financiën, van de Senaat (Senaat, Doc. 1968/455, pagina 115):

*‘Indien artikel 18 paragraaf 2* (thans [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)) *niet zou bestaan, zou een dergelijke overeenkomst fiscaal worden beschouwd als een onroerende verhuur, zelfs indien het zou gaan over een op te richten gebouw.*

*In de huidige stand van het project, zou de onroerende leasing dus een transactie zijn die buiten het toepassingsgebied valt van de btw* (momenteel een vrijgestelde transactie zonder recht op aftrek*).*

*Een proportioneel recht van 0,20 % zou verschuldigd zijn op de huurprijs, de prijs die de financieringsmaatschappij zou moeten vaststellen rekening houdend met de kostprijs inclusief btw die de maatschappij heeft betaald bij de bouw of aankoop van het gebouw.*

*Aangezien onroerende leasing een niet-belastbare (momenteel vrijgestelde) transactie zou zijn, kon de financieringsmaatschappij de btw niet in aftrek nemen.*

*Volgens artikel 18, paragraaf 2 van het project* (thans [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)) *is de onroerende leasing onderworpen aan de btw. Dit betekent dat de financieringsmaatschappij de btw in aftrek kan nemen en dat zij aan de leasingnemer minder hoge huurprijzen kan aanrekenen die van de voorfinanciering van de belasting zijn vrijgesteld.*

*Dit verklaart waarom artikel 18, paragraaf 2 van het ontwerp bepaalt dat het contract betrekking dient te hebben op gebouwen die de verhuurder met toepassing van de btw heeft aangekocht, of opgericht. Ten slotte is er een btw-bedrag verschuldigd van (…) op de huurbedragen zelf die de huurder op zijn beurt kan recupereren indien hij de hoedanigheid heeft van btw-belastingplichtige.’*

Door de onroerende leasing effectief aan de btw te onderwerpen en zo de leasinggever het recht toe te kennen om de btw in aftrek te nemen, wordt de leasingnemer niet benadeeld ten opzichte van een concurrent die een gebouw opricht of verwerft met toepassing van de btw en die hij gebruikt voor de uitoefening van zijn economische activiteit. Beiden kunnen dan immers in hun hoedanigheid van btw-belastingplichtige de btw volledig terugvorderen. Op deze manier wordt het neutraliteitsbeginsel gewaarborgd.

Het spreekt voor zich dat van een dergelijke situatie sprake is wanneer de leasingnemer recht op aftrek heeft indien hij het gebouw gebruikt voor zijn belastbare activiteit.

Indien de leasingnemer een belastingplichtige is zonder recht op aftrek, heeft deze leasing als voordeel, tegenover een rechtstreekse aankoop, de mogelijkheid om de betaling van de verschuldigde btw te spreiden over de gehele looptijd van de overeenkomst.

##### f. Overzicht van de toepassingsvoorwaarden

Overeenkomstig het [koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a), voornoemd, zijn de contracten van onroerende financieringshuur onderworpen aan btw indien de volgende voorwaarden vervuld zijn:

•de contracten moeten betrekking hebben op nieuw gebouwde onroerende goederen die zijn opgericht of verkregen met btw door een onderneming die gespecialiseerd is in onroerende financieringshuur of onroerende leasing ([artikel 1, 1°, van het koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a#ar30-art1))

•de gebouwen moeten worden opgericht of verkregen overeenkomstig de specifieke aanwijzingen van de toekomstige leasingnemer(lessee) ([artikel 1, 1°, van het koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a#ar30-art1))

•de gebouwen moeten door de leasingnemer worden gebruikt in de uitoefening van zijn werkzaamheid als belastingplichtige ([artikel 1, 1°, van het koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a#ar30-art1))

•het genot van de gebouwen en van de grond waarop ze zijn opgericht moet aan de leasingnemer worden toegestaan op grond van een niet opzegbaar en niet eigendomsoverdragend contract ([artikel 1, 2°, van het koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a#ar30-art1))

•de leasingnemer moet de mogelijkheid hebben om bij het einde van het contract, tegen een prijs waarvan de vaststellingscriteria in dat contract zijn bepaald, de zakelijke rechten over te nemen die de leasinggever bezit op de goederen die het voorwerp uitmaken van de overeenkomst ([artikel 1, 3°, van het koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a#ar30-art1))

•na vijftien jaar (of eerder) maakt het totale bedrag van de periodieke huurprijzen die door de leasingnemer worden betaald, het de leasinggever (lessor) mogelijk het geïnvesteerd kapitaal integraal weder samen te stellen ([artikel 1, 4°, van het koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a#ar30-art1), zoals vervangen door artikel 1 van het koninklijk besluit van 10.01.2005 ter wijziging van het koninklijk besluit nr. 30, voornoemd (Belgisch Staatsblad van 27.01.2005), toepasselijk op contracten gesloten vanaf 27.01.2005).

Indien aan de voornoemde wettelijke toepassingsvoorwaarden is voldaan, is de onroerende financieringshuur, voor zover deze in België plaatsvindt, onder bezwarende titel wordt verricht en door een als zodanig handelende belastingplichtige, van rechtswege onderworpen aan de btw(schriftelijke [parlementaire vraag nr. 1.219 van mevrouw de volksvertegenwoordiger Fientje Moerman van 24.01.2003). De betrokke](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/1219-gemeenten-oprichting-autonome-gemeentebedrijven-onroerende-f34a) n partijen hebben in dit opzicht geen keuze.

Wanneer niet aan één van de wettelijke voorwaarden wordt voldaan, wordt de handeling beschouwd als een vrijgestelde onroerende verhuur, tenzij de partijen ervoor kiezen de leasingovereenkomst te onderwerpen aan de optionele belastingheffing zoals bepaald in [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). In dat geval dient aan de voorwaarden van deze optionele belastingheffing te worden voldaan (zie titel 4, rubriek D, van deze Afdeling).

#### B. Voorwaarden met betrekking tot het gebouw

##### a. Opsomming

Opdat de uitzondering op de vrijstelling van btw bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), van toepassing kan zijn, moet het onroerend goed, dat het voorwerp uitmaakt van de financieringshuur:

•een gebouwd onroerend goed zijn

•opgericht of verkregen zijn met toepassing van de btw

•opgericht of verkregen zijn overeenkomstig de gedetailleerde aanwijzingen van de toekomstige leasingnemer

•door de leasingnemer worden gebruikt voor de uitoefening van zijn activiteit als belastingplichtige met of zonder recht op aftrek.

##### b. Gebouwd onroerend goed

Opdat een overeenkomst kan worden beoogd door [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) moet ze betrekking hebben op een gebouwd onroerend goed ([artikel 1, 1°, van het koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a#ar30-art1)).

Voor het begrip ‘gebouw’ wordt verwezen naar [artikel 1, § 9, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1) dat bepaalt dat: *’Voor de toepassing van dit Wetboek dient te worden verstaan onder gebouw of een gedeelte van een gebouw, elk bouwwerk dat vast met de grond is verbonden’.*

Voor een nauwkeurige omschrijving en voorbeelden van het begrip ’gebouw’, wordt verwezen naar [circulaire AFZ nr. 24/2002 van 06.12.2002, randnummers 12 tot en met 14](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/24-2002-afz-immeuble-bati-362f).

Bovendien kan de onroerende financieringshuur enkel betrekking hebben op gronden waarop de gebouwen zijn opgericht ([artikel 1, 2°, van het koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a#ar30-art1)). Zij kan derhalve alleen de gronden omvatten waarop de gebouwen zijn opgericht of voor zover ze noodzakelijk zijn voor de exploitatie van de bedoelde gebouwen. Volgens het verslag opgesteld namens de Verenigde Commissies voor de Economische Zaken en Financiën van de Senaat, moet er bijgevolg een ’redelijke verhouding bestaan tussen de grond en de gebouwen’ (zie Senaat, Zitting 1968-1969, nr. 455, pagina 116).

Uit het voorgaande volgt dat de onroerende financieringshuur die uitsluitend betrekking heeft op gronden buiten het toepassingsgebied van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) valt ([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummers 5 en 6](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

##### c. Gebouwde onroerende goederen verkregen of opgericht met toepassing van de btw

Overeenkomstig [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) heeft de onroerende financieringshuur slechts betrekking op gebouwde onroerende goederen die de onderneming gespecialiseerd in de onroerende financieringshuur heeft opgericht, heeft laten oprichten of met voldoening van de belasting heeft verkregen ([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummer 7](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

Indien de leasinggever het goed, waarop het leasingcontract betrekking heeft, verwerft, moet het gebouw nieuw zijn opdat de onroerende financieringshuur daadwerkelijk aan de belasting wordt onderworpen.

Een onroerend goed wordt als nieuw beschouwd wanneer het door een belastingplichtige wordt vervreemd vóór de oprichting, tijdens de oprichting of uiterlijk op 31.12 van het tweede jaar volgend op het jaar van de eerste ingebruikname of de eerste inbezitneming van het gebouw ([artikel 44, § 3, 1°, a), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)).

Het is echter mogelijk dat een oud gebouw in leasing wordt gegeven met toepassing van de btw indien deze belangrijke wijzigingen ondergaat volgens de gedetailleerde aanwijzingen van de toekomstige leasingnemer. Voor wat de aard van die wijzigingen betreft, kan worden verwezen naar Afdeling 1: Onroerende goederen – Leveringen, titel 3, rubriek C, van dit Boekwerk.

De leasinggever hoeft niet noodzakelijk eigenaar te zijn van het terrein waarop deze gebouwen zullen worden opgericht. Het volstaat dat hij beschikt over de noodzakelijke rechten op het terrein die hem toelaten over te gaan tot de oprichting of het laten oprichten van een gebouw dat zijn eigendom zal worden.

Dit is ook het geval wanneer de leasinggever titularis is van een recht van opstal of van een recht van erfpacht op het terrein of wanneer de eigenaar van de grond in het voordeel van eerstgenoemde afstand doet van het recht van natrekking ten aanzien van de grond waarop de leasinggever het gebouw opricht of laat oprichten.

De eigenaar van het perceel kan anderzijds ook de toekomstige leasingnemer zijn. Hij vestigt, op het terrein waarvan hij de eigenaar is, een recht van opstal ten voordele van de leasingmaatschappij die er een gebouw opricht of laat oprichten volgens de gespecificeerde aanwijzingen van de toekomstige leasingnemer.

De gebouwen dienen niet noodzakelijk in volle eigendom door de leasinggever te zijn verworven. Het volstaat dat deze titularis is van voldoende uitgebreide zakelijke rechten (erfpacht, vruchtgebruik) om het genot van het gebouw te kunnen overdragen in het kader van een overeenkomst die beantwoordt aan alle andere voorwaarden van [het koninklijk besluit nr. 30.](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a)

In iedere veronderstelling is vereist dat het oprichten van het gebouw of het verwerven van de rechten door de leasinggever heeft plaatsgevonden met toepassing van de btw ([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummers 9, 10 en 12).](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1) Aldus sluit de verkrijging van een oud gebouw met toepassing van de registratierechten de totstandkoming van een onroerende leasing onderworpen aan de btw uit, tenzij het gebouw op zulke wijze wordt verbouwd zodat het uiteindelijke bouwwerk als nieuw dient te worden gekwalificeerd voor btw-doeleinden.

##### d. Verkrijging of oprichting van een gebouw overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer

Aangezien leasing in feite een handeling inzake financiering is, verwerft de leasinggever slechts de eigendom of andere zakelijke rechten op de gebouwen die het voorwerp uitmaken van de handeling, om het genot ervan te verschaffen aan de toekomstige leasingnemer. Het is bijgevolg normaal dat, zoals voorzien in [artikel 1, 1°, van het koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a#ar30-art1), de verkrijging of oprichting van het gebouw dient plaats te vinden overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer ([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummer 13](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

In de veronderstelling dat de leasinggever het gebouw opricht of laat oprichten is het normaal de leasingnemer die de grond kiest, de plannen en bestekken goedkeurt en toezicht uitoefent op de uitvoering van de werken.

Wanneer de leasingovereenkomst betrekking heeft op reeds bestaande gebouwen dan is het de leasingnemer die de gebouwen moet kiezen die de leasinggever gaat verkrijgen.

Uit wat voorafgaat volgt dat artikel 44, § 3, 2°, b, van het Btw-Wetboek in normale omstandigheden slechts van toepassing kan zijn wanneer de overeenkomst van onroerende financieringshuur voorafgaat aan de oprichting of de verkrijging van de gebouwen die er het voorwerp van uitmaken.

Deze voorwaarde is niet vervuld:

•wanneer een overeenkomst van onroerende leasing wordt gesloten bij het beëindigen van een vorige leasingovereenkomst en betrekking heeft op het gebouw dat het voorwerp was van die voorafgaande leasing

•wanneer de overeenkomst betrekking heeft op een gebouw dat de leasinggever reeds had opgericht of verkregen met toepassing van de btw op het ogenblik van het sluiten van de overeenkomst([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummer 17)](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1).

De zogenaamde *’sale* *and lease* *back*’-overeenkomsten worden echter niet van het toepassingsgebied uitgesloten. Volgens deze overeenkomsten draagt een belastingplichtige, om louter economische of financiële doeleinden, met toepassing van de belasting een gebouw over aan een onderneming in onroerende leasing waarbij dit gebouw aan diezelfde belastingplichtige ter beschikking wordt gesteld in uitvoering van de overeenkomst van onroerende leasing. In dat geval dient inderdaad te worden aangenomen dat de leasinggever het gebouw (of de zakelijke rechten die erop betrekking hebben) heeft verworven op aanwijzing van de toekomstige leasingnemer.

##### e. Gebouw gebruikt door de leasingnemer in de uitoefening van zijn belastingplichtige activiteit

De onroerende financieringshuur als bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) geldt uitsluitend voor de gebouwen die de leasingnemer, in functie van hun aard, bestemt om te gebruiken in het kader van een activiteit van belastingplichtige.

Wanneer de leasingnemer het gebouw dat het voorwerp is van de overeenkomst van onroerende leasing niet volledig voor de doeleinden van zijn economische activiteit gebruikt, wordt de terbeschikkingstelling van het deel van het gebouw dat voor privédoeleinden wordt gebruikt of voor ander doeleinden dan zijn economische activiteit, vrijgesteld van de belasting.

Dat kan het geval zijn voor:

•een natuurlijke persoon die een deel van het gebouw voor privédoeleinden gebruikt

•een holdingvennootschap die het gebouw gedeeltelijk gebruikt voor activiteiten buiten de werkingssfeer van de btw (het aanhouden van aandelen en het uitoefenen van de daarmee samenhangende rechten)

•een overheid of een rechtspersoon van publiek recht die het gebouw gedeeltelijk gebruikt in het kader van zijn opdracht als overheid.

De partijen moeten derhalve, onder toezicht van de administratie, het deel van de periodieke vergoedingen bepalen dat respectievelijk aan de belasting is onderworpen en van de belasting is vrijgesteld.

#### C. Voorwaarden met betrekking tot de overeenkomst

##### a. Opsomming

Opdat het contract binnen het toepassingsgebied van [artikel 44 § 3, 2°, b) van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) kan vallen, moeten de volgende voorwaarden vervuld zijn:

•het moet een niet-eigendomsoverdragend huur- of erfpachtcontract zijn

•het contract mag niet opzegbaar zijn

•bij het einde van het contract, en tegen een prijs waarvan de vaststellingscriteria in dat contract zijn bepaald, moet de leasingnemer de mogelijkheid hebben om de zakelijke rechten over te nemen die de leasinggever bezit op de goederen die het voorwerp zijn van de overeenkomst

•bij het verstrijken van het tijdvak van vijftien jaar (of eerder) bedoeld in [artikel 9, § 2, eerste lid, van het voornoemde koninklijk besluit nr. 3,](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb) dient het totale bedrag van de periodieke huurprijzen het de leasinggever mogelijk te maken om het geïnvesteerde kapitaal integraal weder samen te stellen.

##### b. Niet-eigendomsoverdragende overeenkomst

Het genot van de gebouwen en de grond waarop ze zijn opgericht, wordt verleend aan de leasingnemer op grond van een niet-eigendomsoverdragende overeenkomst (huur of erfpacht).

De overeenkomsten die van rechtswege, onmiddellijk of uitgesteld tot de betaling van de laatste huurvergoeding, de overdracht tot gevolg hebben van de eigendom of een ander zakelijk recht, vallen buiten het toepassingsgebied van de onroerende leasing in de zin van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) [(circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummer 24](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

•Recht van erfpacht

De financieringshuur is een contract dat in de regel steunt op een persoonlijk recht van genot (huur), maar ook kan steunen op een overeenkomst inzake erfpacht.

Overeenkomstig [artikel 9, tweede lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9) wordt immers niet als een lichamelijk goed beschouwd, het recht van erfpacht dat door een onderneming die gespecialiseerd is in onroerende financieringshuur wordt gevestigd of overgedragen in het kader van een onroerende financieringshuur in de zin van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Het vestigen van een recht van erfpacht in het kader van een onroerende financieringshuur wordt bijgevolg aangemerkt als een dienst [(circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummer 23](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

•Recht van opstal

Een persoon, eigenaar van een grond, kan aan een andere persoon een recht van opstal verlenen op voorwaarde dat de houder van het recht de verplichting op zich neemt op die grond gebouwen van een bepaalde aard op te richten en die gebouwen aan de eigenaar van die grond in financieringshuur te geven.

Wanneer tussen die partijen is overeengekomen dat de huur eindigt op het tijdstip waarop de termijn verstrijkt waarvoor het recht van opstal is verleend, moet die handeling worden beschouwd als een verkoop van een op te richten gebouw met uitgestelde eigendomsoverdracht. Dergelijke handeling valt niet onder de toepassing van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

Wanneer echter de eigenaar van een grond aan de leasinggever een recht van opstal heeft toegestaan voor een beduidend langere termijn dan die van de leasingovereenkomst, bezit de leasinggever op het einde van de financieringshuur nog zakelijke rechten op het gebouw dat het voorwerp is van de overeenkomst van onroerende financieringshuur.

Wanneer deze overeenkomst bijgevolg een mogelijkheid tot overname van die rechten inhoudt, is wel voldaan aan artikel 1, 3°, van het voornoemde koninklijk besluit nr. 30 ([schriftelijke parlementaire vraag nr. 264 van de heer Volksvertegenwoordiger Eric Van Rompuy van 13.10.1992](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/264-onroerende-financieringshuur-vestiging-recht-opstal-3d1b) en [circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummers 25 et 26](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

##### c. Niet-opzegbare overeenkomst

Het genot van de gebouwen en van de grond waarop ze zijn opgericht wordt aan de leasingnemer verleend op grond van een niet opzegbaar contract (van huur of erfpacht).

Opdat [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) van toepassing zou zijn, mag de overeenkomst van onroerende financieringshuur noch aan de leasinggever noch aan de leasingnemer de mogelijkheid bieden een eind te maken aan de handeling vóór het verstrijken van de overeengekomen termijn.

De overeenkomst mag bijgevolg geen clausule bevatten waarbij aan elk van de partijen of aan één van hen het recht wordt verleend om aan de overeenkomst een einde te maken mits bepaalde voorwaarden worden vervuld.

Als de partijen van een contract van onroerende financieringshuur, zoals bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), dat contract vervroegd beëindigen, heeft die voortijdige verbreking in principe tot gevolg dat de leasinggever moet overgaan tot de herziening van de in aftrek gebrachte btw met betrekking tot het gebouwd onroerend goed, dat het voorwerp heeft uitgemaakt van de financieringshuur (zie rubriek J, subrubriek a), van deze titel).

Er wordt opgemerkt dat deze voorwaarde van niet-opzegbare overeenkomst, niet de ontbindende clausules beoogt, of meer algemeen, de clausules inzake ontbinding van het contract.

De verbreking van het oorspronkelijke contract van onroerende financieringshuur, wanneer de leasingnemer zijn verplichtingen niet meer nakomt, leidt op zich niet tot een herziening van de in aftrek genomen btw. Het is de bestemming gegeven aan het gebouw na verbreking van de overeenkomst die bepalend is.

##### d. Aankoopoptie

Bij het einde van het contract van financieringshuur en tegen een prijs waarvan de vaststellingscriteria in dat contract zijn bepaald, dient de leasingnemer de mogelijkheid te hebben om de zakelijke rechten over te nemen die de leasinggever bezit op de goederen die het voorwerp uitmaken van de overeenkomst.

Deze mogelijkheid mag enkel aan de leasingnemer worden verleend (zie laatste *bullet* hieronder indien ze aan een derde wordt aangeboden).

De optie verschaft aan de leasingnemer slechts een mogelijkheid. Deze is er immers niet noodzakelijk toe gehouden om bij het verstrijken van de overeengekomen termijn de zakelijke rechten van de leasinggever te verwerven. Integendeel, indien de leasingnemer de vaste verplichting op zich zou nemen het onroerend goed te kopen, zou de handeling buiten het toepassingsgebied blijven van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). In dat geval zou namelijk een verkoop worden verricht met uitgestelde eigendomsoverdracht, die voor de toepassing van de btw wordt aangemerkt als een levering.

•Tijdstip van de optie

De zakelijke rechten met betrekking tot de goederen die het voorwerp zijn van de overeenkomst van onroerende financieringshuur kunnen slechts bij het einde van de overeenkomst door de leasingnemer worden overgenomen. Een overeenkomst die de leasingnemer bijgevolg toelaat de optie te lichten vóór het verstrijken van de leasingtermijn valt buiten de toepassing van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

•Bedrag van de optie

Hoewel de overeenkomst niet het bedrag dient te bepalen dat de leasingnemer zal moeten betalen ingeval hij de optie zou lichten, ze moet tenminste op een gedetailleerde wijze de criteria bevatten volgens dewelke de prijs zal worden bepaald.

•Verkoopoptie

Een verkoopoptie in hoofde van de leasinggever voldoet niet aan de hier gestelde voorwaarde, aangezien de leasingnemer hetzij niet de mogelijkheid heeft de zakelijke rechten op dat goed te verwerven (indien de leasinggever de optie niet licht of de optie licht ten voordele van een derde), hetzij verplicht wordt deze te verwerven (indien de optie wel wordt gelicht). De mogelijkheid waarover de leasingnemer moet beschikken om de zakelijke rechten op het goed van de leasinggever over te nemen op het einde van het leasingcontract, wordt zodoende volledig afhankelijk gemaakt van de loutere wil van de leasinggever ([schriftelijke](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/660-financiele-leasing-boekhoudkundige-definitie-goovaerts-8596) [parlementaire vraag nr. 660 van de heer Volksvertegenwoordiger Leo Goovaerts van 10.03.1994).](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/660-financiele-leasing-boekhoudkundige-definitie-goovaerts-8596)

•Optie om te huren in het geval de aankoopoptie niet wordt gelicht

Een bijkomende clausule bij de leasingovereenkomst die voorziet dat de leasingnemer, in het geval de aankoopoptie niet wordt gelicht (die dus in iedere veronderstelling moet voorzien worden in de overeenkomst), de mogelijkheid heeft het goed te huren (genoemd de optie van wederverhuur), brengt de overeenkomst niet buiten het toepassingsgebied van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) ([parlementaire vraag nr. 1.118 van de heer Volksvertegenwoordiger Jean-Pierre De Clippele van 23.08.1994).](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/1184-onroerende-financieringshuur-naast-aankoopoptie-clausule-df75)

•Verplichting om te huren in het geval de aankoopoptie niet wordt gelicht

Sommige overeenkomsten kunnen voorzien dat, in geval de optie niet wordt gelicht door de leasingnemer, deze laatste ertoe gehouden is om het gebouw te blijven huren voor een bepaalde periode. Deze periode kan, in bepaalde gevallen, zodanig bepaald worden door de leasinggever dat hem toelaat met betrekking tot de huurperiode het bedrag van de aankoopoptie die niet werd gelicht te verhalen.

Een dergelijke overeenkomst valt buiten het toepassingsgebied van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Aangezien het juridisch gaat over één enkele overeenkomst, dient te worden vastgesteld dat ze er in feite op neerkomt dat het genot van het goed door de leasinggever tot het einde van de ’gewone’ huurperiode wordt verleend. De mogelijkheid om de rechten van de leasinggever te verwerven (of de aankoopoptie) doet zich dan niet voor op het einde van de overeenkomst.

•Vruchtgebruik op het onroerend goed

Een leasingovereenkomst die aan de leasingnemer slechts toelaat een recht van vruchtgebruik of erfpacht op de gebouwen te verwerven, niettegenstaande de leasinggever er volle eigenaar van is, zou buiten het toepassingsgebied vallen van artikel 44, § 3, 2°, b, van het Btw-Wetboek ([circulaire AOIF nr. 10/2007 (nr. E.T. 109.976) van 12.04.2007, randnummer 33](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

Dit is eveneens zo voor de overeenkomst door middel waarvan de leasinggever, niettegenstaande de optie toegekend aan de leasingnemer, zich de naakte eigendom voorbehoudt van het gebouw dat het voorwerp is van de overeenkomst.

Wat de aard ook is van de zakelijke rechten waarover de leasinggever beschikt, de leasingnemer moet de mogelijkheid hebben om ze als zodanig te verwerven.

•Overdracht van het contract door de leasingnemer

De overdracht van de overeenkomst door de leasingnemer heeft niet tot gevolg dat die overeenkomst buiten het toepassingsgebied van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) valt, op voorwaarde dat:

•de leasingnemer het geheel van zijn rechten overdraagt

•de overnemer wordt gesubrogeerd in al de verplichtingen van de oorspronkelijke leasingneme

•de overnemer het gebouw in de uitoefening van zijn economische activiteit als belastingplichtige gebruikt.

De overdracht onder bezwarende titel van een leasingovereenkomst bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) is een dienst die onderworpen is aan het normaal Btw-tarief dat thans 21 % bedraagt ([circulaire AOIF nr. 10/2007 (nr. E.T. 109.976) van 12.04.2007, randnummer 76](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

•Derden die beschikken over een recht op de koopoptie voorafgaand aan de overdracht van de koopoptie

De leasingnemer mag zijn aankoopoptie niet overdragen aan een derde. De leasingnemer die, ten gevolge van een optie op een koopoptie, aan een derde het recht toekent om de koopoptie betreffende de goederen van een onroerende leasingovereenkomst te lichten, verliest de mogelijkheid om, bij het einde van die overeenkomst, naar eigen goeddunken de zakelijke rechten van de leasinggever betreffende de goederen die het voorwerp zijn van die overeenkomst over te nemen, zodat hij niet langer voldoet aan de voorwaarde opgelegd door [artikel 1, 3°, van het koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a#ar30-art1) ([Arrest van het Hof van Cassatie nr. F.15.0046.F van 22.04.2016](https://juriel.be/nl/rechtspraak/mededeling-juridische-adviezen-adviseurs-belastingplichtige-cassatie-brussel-2016-04-22-4dc8)).

##### e. Wedersamenstelling geïnvesteerd kapitaal

Bij het verstrijken van het herzieningstijdvak van vijftien jaar zoals bepaald bij [artikel 9, §2, eerste lid, van het voornoemde koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb), moet het totale bedrag van de periodieke huurprijzen die verschuldigd zijn door de leasingnemer, het de leasinggever toelaten het geïnvesteerd kapitaal integraal weder samen te stellen.

•Geïnvesteerd kapitaal

Onder het begrip ’geïnvesteerd kapitaal’ wordt bedoeld het geheel van de door de leasinggever gedane kosten (exclusief btw) voor het verkrijgen, oprichten en/of omvormen van het onroerend goed dat het voorwerp is van de overeenkomst inzake onroerende financieringshuur met inbegrip van de aankoopprijs (exclusief btw) van het bijhorende terrein in de zin van [artikel 1, § 9, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1) (of de prijs exclusief btw betaald voor het verwerven van de noodzakelijke zakelijke rechten op het bijhorend terrein). De bijkomende kosten die de leasinggever in eigen naam en voor eigen rekening maakt en die rechtstreeks verbonden zijn met de verwerving van het bijhorend terrein (of met de verwerving van de noodzakelijke zakelijke rechten op het bijhorend terrein), maken daarentegen geen deel uit van voormeld ‘geïnvesteerd kapitaal’ voor zover het gaat om niet met btw te belasten kosten (zie schriftelijke [parlementaire vraag nr. 5-2.170 van de heer Senator Bart Tommelein van 21.04.2011).](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/5-2170-onroerend-goed-onroerende-financieringshuur-bijhorend-5f3a)

Het geïnvesteerde kapitaal omvat onder andere:

•studiekosten (marktstudie, studiekosten van ingenieurs, landmeters en architecten) met betrekking tot het bijhorende terrein en/of het gebouw

•de vergoedingen van makelaars en lasthebbers tussengekomen bij het verwerven van het bijhorende terrein en/of het gebouw

•de prijs van de oprichting of de verwerving van het gebouw evenals de prijs van de aankoop van het bijhorende terrein.

Wanneer de leasinggever een oud gebouw verwerft en het op zodanige wijze verbouwt dat het als nieuw kan worden aangemerkt voor de toepassing van de btw, moet het geïnvesteerde kapitaal in dat geval ook de aankoopprijs en de aankoopkosten van het oude gebouw omvatten verhoogd met de kosten van de omvorming en/of renovatie van het gebouw.

•Herzieningsperiode

Het aanvangstijdstip van de herzieningstermijn van vijftien jaar, gedurende hetwelk het geïnvesteerde kapitaal integraal moet wedersamengesteld zijn, is 1 januari van het jaar waarin het gebouw werkelijk in gebruik is genomen ([artikel 9, §§ 1 en 2, van koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-artikel-e148) en [beslissing nr. E.T. 121.450 van 27.03.2012](https://juriel.be/nl/administratieve-beslissingen/e-t-121-450-herziening-btw-geheven-bedrijfsmiddelen-aanvangspunt-9fd0)).

Een overeenkomst van onroerende financieringshuur waarbij het geïnvesteerde kapitaal vóór het verstrijken van het herzieningstijdvak van vijftien jaar, zoals hiervoor omschreven, reeds wordt wedersamengesteld, valt uiteraard binnen het toepassingsgebied van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

Die bepaling sluit evenmin uit dat de overeenkomst van onroerende financieringshuur wordt gesloten voor een langere duur dan vijftien jaar, op voorwaarde dat het geïnvesteerde kapitaal binnen voornoemde termijn wordt wedersamengesteld.

De specifieke problemen die zich kunnen voordoen met name op het gebied van het recht op aftrek bij het aanbrengen van wijzigingen aan de leasingovereenkomst, het vervroegd verbreken van de leasingovereenkomst, de overdracht van het gebouw vóór het beëindigen van de termijn, overdracht van de overeenkomst door de leasingnemer, worden behandeld in de [circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummers 67 en 77](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1).

#### D. Voorwaarden met betrekking tot de hoedanigheid van de partijen bij de handeling

##### a. Voorwaarden met betrekking tot de leasinggever

Opdat een overeenkomst van onroerende financieringshuur binnen het toepassingsgebied zou vallen van [artikel 44, § 3, 2°, b) van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), dient **de leasinggever een onderneming te zijn gespecialiseerd in financieringshuur of onroerende leasing** ([artikel 1, 1°, van het voornoemde koninklijk besluit nr. 30](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a)).

De onroerende financieringshuur is evenwel een werkzaamheid die, door haar aard, wordt uitgeoefend gedurende een lange periode en die aanleiding geeft tot het betalen van periodieke huurvergoedingen op vastgestelde vervaldagen.

Het betreft dus een geregelde werkzaamheid in de zin van [artikel 4 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4) die aan degene die ze uitoefent (natuurlijke persoon of rechtspersoon) de hoedanigheid van belastingplichtige verleent, gespecialiseerd in financieringshuur of onroerende leasing in de zin van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), zelfs wanneer deze slechts éénmaal een dergelijke overeenkomst sluit ([circulaire AOF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummers 52 en 53](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

Het feit dat het zou gaan om een autonoom overheidsbedrijf speelt ter zake geen enkele rol. Bijvoorbeeld een autonome gemeentelijke regie die een gebouw in leasing geeft aan een gemeente

(schriftelijke [parlementaire vraag nr. 412 van de heer Volksvertegenwoordiger Yves Leterme van 03.07.2000).](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/412-onroerende-leasing-gemeentebedrijven-leterme-f936)

[Een passieve](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/412-onroerende-leasing-gemeentebedrijven-leterme-f936) holdingvennootschap die daarnaast als leasinggever één handeling van onroerende leasing stelt en waarbij het leasingcontract volledig voldoet aan de voorwaarden van het koninklijk besluit nr. 30, heeft voor deze handeling de hoedanigheid van belastingplichtige met recht op aftrek van voorbelasting.

##### b. Voorwaarden met betrekking tot de leasingnemer

De onroerende leasing valt slechts binnen het toepassingsgebied van [artikel 44, § 3, 2°, b) van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) wanneer de leasingnemer een belastingplichtige is die het gebouw gebruikt in het kader van zijn economische activiteit.

Zijn niet enkel bedoeld, de belastingplichtigen met volledig recht op aftrek, maar eveneens:

•de belastingplichtigen die een bijzondere regeling genieten (vrijstellingsregeling van belasting bedoeld in [artikel 56bis van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis), landbouwregeling bedoeld in [artikel 57 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-57)…)

•de belastingplichtigen vrijgesteld door [artikel 44 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) zonder recht op aftrek (arts, privéziekenhuis, immobiliënvennootschap die het gebouw bestemt voor vrijgestelde verhuur…)

•de overheden, publiekrechtelijke lichamen of openbare instellingen die, om reden van het uitoefenen van een economische activiteit, ongeacht of deze aan de belasting is onderworpen of vrijgesteld, dienen te worden aangemerkt als belastingplichtigen voor deze activiteit ([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummers 54 en 55](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

#### E. Plaatsbepaling van de onroerende leasing

Aangezien het in een eerste instantie gaat om diensten die betrekking hebben op een uit zijn aard onroerend goed, vindt de onroerende leasing plaats daar waar het onroerend goed is gelegen. Aangezien de leasingnemer een belastingplichtige moet zijn, is [artikel 21, § 3, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21) aldus van toepassing.

In het geval de aankoopoptie wordt gelicht, en aangezien het onroerend goed niet kan worden verzonden of vervoerd, wordt de plaats van levering geacht zich op dezelfde plaats te bevinden waar het onroerend goed zich bevindt op het moment van de levering ([artikel 14, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-14)).

#### F. Belastbare feit en tijdstip van opeisbaarheid van de belasting

De onroerende leasing is in eerste instantie een dienst die aanleiding geeft tot opeenvolgende afrekeningen of betalingen, hierdoor vindt het belastbare feit plaats aan het einde van elke periode waarop de afrekening of betaling betrekking heeft ([artikel 22, § 2, eerste lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22)). Het tijdstip van opeisbaarheid van de belasting kent geen bijzonderheden (zie ‘Boekwerk 1: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 9, titel 3, rubriek B en titel 4’).

In het geval van het lichten van de aankoopoptie vindt het belastbare feit plaats op het ogenblik waarop de overeenkomst uitwerking heeft ([artikel 16, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-16)) aangezien de leasingnemer het gebouw al in zijn bezit heeft. Het tijdstip van opeisbaarheid van de belasting kent geen bijzonderheden (zie ‘Boekwerk 1: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 2: Levering van goederen, Afdeling 8, titel 3, rubriek C, subrubriek a, titel 4, rubrieken A en B’). Voor meer informatie wordt verwezen naar de [circulaire 2019/C/65 van 09.07.2019 met betrekking tot de opeisbaarheid van de btw, randnummers 36 tot en met 38 en 106 tot en met 110](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-65-opeisbaarheid-btw-d716) (nr. E.T. 128.969/3).

De opeisbaarheidsregels van de belasting met betrekking tot het lichten van de aankoopoptie zijn slechts van toepassing in de veronderstelling dat het onroerend goed nog steeds als nieuw kan worden beschouwd en de levering ervan aan de btw is onderworpen zonder mogelijkheid tot vrijstelling.

#### G. Maatstaf van heffing

De belasting wordt berekend over het bedrag van de huurprijzen of vergoedingen, in voorkomend geval, verhoogd met de lasten die ten voordele van de leasinggever werden bedongen.

Voor de opeisbaarheid van de belasting moet er geen onderscheid worden gemaakt tussen

het deel van de huurprijzen of vergoedingen dat het kapitaal en de financiële lasten van de leasinggever wedersamenstelt en het deel dat betrekking heeft op de interesten, noch tussen het deel van de huurprijzen en vergoedingen dat betrekking heeft op het gebouw en het deel dat betrekking heeft op de grond ([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummer 58](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

#### H. Tarief

In het geval van onroerende leasing wordt de belasting in principe geheven tegen een tarief van 21 %, behalve in de volgende gevallen:

•6 % voor een leasing met betrekking tot gebouwen speciaal aangepast tot privéwoningen voor gehandicapten onder de voorwaarden van [rubriek XXXII, van tabel A, van de bijlage bij het voornoemde koninklijk besluit nr. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3)

•6 % voor de leasing met betrekking tot wooncomplexen bestemd om te worden gebruikt voor de huisvesting van gehandicapten onder de voorwaarden van [rubriek XXXIII, van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3)

•6 % voor de leasing met betrekking tot privéwoningen die bestemd zijn voor de huisvesting in het kader van het sociaal beleid onder de voorwaarden van [rubriek XXXVI, van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3)

•6 % voor de leasing met betrekking tot gebouwen bestemd voor onderwijs en leerlingenbegeleiding onder de voorwaarden van [rubriek XL, van tabel A, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3)

•12 % voor de leasing betreffende de huisvesting in het kader van het sociaal beleid onder de voorwaarden van [rubrieken X en XI, van tabel B, van de bijlage bij het koninklijk besluit nr. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-20-juli-vaststelling-tarieven-belasting-toegevoegde-52d3).

## I. Recht op aftrek in hoofde van de leasinggever

De gebouwen die de leasinggever verhuurt in het kader van een onroerende financieringshuur die binnen het toepassingsgebied van artikel 44, § 3, 2°, b, van het Btw-Wetboek valt, moeten in zijn hoofde als bedrijfsmiddelen worden aangemerkt.

Gelet op zijn hoedanigheid van belastingplichtige, mag de leasinggever overeenkomstig [artikel 45, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45), van de belasting die hij verschuldigd is ter zake van de door hem verrichte belaste handelingen de belasting in aftrek brengen geheven van de goederen en diensten die hij heeft gebruikt om deze handelingen te verrichten.

Wanneer de leasingnemer de aankoopoptie licht op het einde van de leasingovereenkomst, verricht de leasinggever een levering die is vrijgesteld van de btw, omdat het gebouw op dat tijdstip niet meer kan worden aangemerkt als nieuw.

Niettegenstaande ondernemingen in onroerende leasing bedoeld in [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), in de in het vorige lid bedoelde omstandigheden gebouwen aan hun leasingnemers verkopen, neemt de administratie aan dat die ondernemingen daardoor niet de hoedanigheid verkrijgen van belastingplichtige met gedeeltelijk recht op aftrek. De verkoop van het geleasede gebouw aan de leasingnemer is immers inherent aan de met btw belaste leasingovereenkomst

([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummer 61, eerste en tweede alinea](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

#### J. Herziening van de aftrek specifiek voor investeringsgoederen

De gebouwen die de leasinggever verhuurt in het kader van een onroerende financieringshuur die binnen het toepassingsgebied van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) valt, dienen overeenkomstig artikel 6, § 2, tweede lid, van het voornoemde koninklijk besluit nr. 3, in zijn hoofde als bedrijfsmiddelen te worden aangemerkt ([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummer 59](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1)).

De herziening van de aftrek, voorzien in [artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-48), kan van toepassing zijn bij:

•de voortijdige verbreking van de leasingovereenkomst

•de overdracht van het gebouw vóór het verstrijken van de termijn bepaald in de overeenkomst

•het sluiten van een nieuw leasingcontract.

##### a. Voortijdige verbreking van de leasingovereenkomst

Wanneer de partijen van een overeenkomst van onroerende financieringshuur, zoals beoogd door artikel 44, § 3, 2°, b, van het Btw-Wetboek, voortijdig aan die overeenkomst een einde stellen, heeft die voortijdige verbreking in principe tot gevolg dat de leasinggever er toe gehouden is om de in aftrek gebrachte btw te herzien naar verhouding van één vijftiende per jaar, voor zover uiteraard het herzieningstijdvak nog niet is verstreken.

De voortijdige verbreking van de oorspronkelijke overeenkomst, geeft in hoofde van de leasinggever evenwel geen aanleiding tot voornoemde herziening wanneer:

•het gebouw door de leasinggever op hetzelfde tijdstip als de genoemde verbreking wordt vervreemd met toepassing van de btw [(schriftelijke parlementaire vraag nr. 690 van de heer Volksvertegenwoordiger Jean-Pierre de Clippele van 13.09.1993](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/690-btw-leasing-vervroegde-opzegging-clippele-4ef9)). Wat impliceert dat het gebouw nog steeds als nieuw wordt beschouwd en de leasinggever de optie uitoefent om het gebouw onder het btw-stelsel over te dragen onder de voorwaarden van het koninklijk besluit nr. 14 met betrekking tot de vervreemding van gebouwen, gedeelten van gebouwen en het bijhorende terrein en de vestigingen, overdrachten en wederoverdrachten van een zakelijk recht in de zin van [artikel 9, tweede lid, 2°](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9), van het Wetboek-Btw over de toegevoegde waarde op zulke goederen

•het gebouw door de leasinggever met toepassing van de btw wordt verhuurd, voor zover uit overtuigende en ondubbelzinnige elementen de intentie blijkt van de onderneming in onroerende leasing om het gebouw te bestemmen voor het verrichten van handelingen die een volledig recht op aftrek verlenen ([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1), randnummers 70 tot en met 72. Rekening houdend met de wetswijzigingen doorgevoerd op 01.01.2019, kan de leasinggever, meer in het bijzonder, toepassing maken van de optionele belastingheffing bepaald bij [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) (zie titel 4, rubriek D, van deze Afdeling).

##### b. Overdracht van het gebouw vóór het verstrijken van de termijn bepaald in de overeenkomst

•Overdracht van het gebouw aan de leasingnemer

In dit geval wordt de leasingovereenkomst voortijdig verbroken (zie subrubriek a, van deze rubriek). Indien het gebouw voor het verstrijken van de vijftienjarige herzieningstermijn wordt overgedragen aan de leasingnemer, is de leasinggever er toe gehouden een herziening te verrichten van de afgetrokken btw voor het jaar van de overdracht en voor de nog te lopen jaren van de herzieningstermijn tenzij:

•de overdracht van het gebouw aan de btw wordt onderworpen ([artikel 44, § 3, 1°, a), derde streepje, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) en [koninklijk besluit nr. 14](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4), voornoemd)

•de overdracht van het gebouw plaatsvindt in het kader van een overdracht bedoeld in [artikel 11, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-11) ([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummers 74 et 75)](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1).

•Overdracht van het gebouw aan een derde

In dit geval heeft de overdracht tot gevolg dat de leasingovereenkomst buiten het toepassingsgebied van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) valt. Bijgevolg zijn de huurprijzen en vergoedingen die na de overdracht vervallen niet meer onderworpen aan de btw.

Indien de overdracht van het gebouw plaatsvindt binnen de herzieningstermijn, moet de leasinggever de btw-aftrek herzien voor het jaar van de overdracht en voor de nog te lopen jaren van de herzieningstermijn, tenzij de overdracht van het gebouw aan de btw wordt onderworpen onder de voorwaarden van het koninklijk besluit nr. 14([artikel 44, § 3, 1°, a), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) en het voornoemde [koninklijk besluit nr. 14](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-14-betrekking-vervreemdingen-gebouwen-gedeelten-bijhorende-39f4), voornoemd).

Wanneer de vervreemding van het gebouw, dat het voorwerp uitmaakt van een overeenkomst inzake onroerende financieringshuur, plaatsvindt in het kader van een overdracht bedoeld in [artikel 11 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-11), blijft die overeenkomst binnen het toepassingsgebied van [artikel 44, § 3, 2°, b) van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Er moet geen enkele herziening van de aftrek worden verricht en de belasting blijft verschuldigd over de huurtermijnen of vergoedingen die na de overdracht vervallen ([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummers 73 tot en met 75)](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1).

##### c. Nieuwe leasingovereenkomst

Wanneer een overeenkomst van onroerende leasing wordt gesloten bij het beëindigen van een vorige leasingovereenkomst en betrekking heeft op het gebouw dat het voorwerp was van die voorafgaande leasing, valt dergelijke overeenkomst buiten het toepassingsgebied van [artikel 44, § 3, 2°, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44). Het gebouw dat het voorwerp uitmaakt van deze overeenkomst werd niet verkregen of opgericht overeenkomstig de gespecificeerde aanwijzingen van de leasingnemer ([circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummers 15 en 16)](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1) (zie rubriek B, subrubriek d, van deze titel).

#### K. Verwijzing

Er wordt verwezen naar de [circulaire AOIF nr. 10/2007 van 12.04.2007, randnummers 67 tot en met 69, 78 tot en met 83, 84 tot en met 94,](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/10-2007-aoif-leasing-immobilier-immeuble-bati-d9b1) met betrekking tot respectievelijk de volgende specifieke situaties:

•wijziging van de leasingovereenkomst

•meerdere leasingnemers

•verbouwings-, uitbreidings-, inrichtings- of herstellingswerken aan een in leasing gegeven gebouw.

\[Top\]

### 6. Werk in onroerende staat en gelijkgestelde handelingen

#### A. Het begrip werk in onroerende staat

Het begrip werk in onroerende staat alsook de ermee gelijkgestelde handelingen worden besproken in: ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen - Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 1, rubriek C’.

Het begrip ‘werk in onroerende staat’ is ruimer dan het oprichten van een gebouw of gedeelte van een gebouw. Worden ook als werk in onroerende staat aangemerkt: het verbouwen, het afwerken, het inrichten, het herstellen, het onderhouden, het reinigen en het afbreken, geheel of ten dele, van een uit zijn aard onroerend goed ([artikel 19, §2, derde lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19)).

Onder werk in onroerende staat verstaat men ook iedere handeling die erin bestaat een roerend

goed te leveren en het meteen op zodanige wijze aan te brengen aan een onroerend goed dat het onroerend uit zijn aard wordt. Bijvoorbeeld de levering met plaatsing van trappen, deuren, en ramen.

Wordt niet als werk in onroerende staat aangemerkt:

•de levering met plaatsing van een roerend goed (machine, toestel) dat zijn roerend karakter behoudt of hoogstens onroerend door bestemming wordt. Dit wijst erop dat het goed kan worden verplaatst zonder breekwerken of wijzigingen aan het onroerend goed of de constructie. Deze handeling wordt aangemerkt als een levering van uit hun aard roerende goederen. Dit is zelfs het geval wanneer die uitrustingsgoederen op een voetstuk, onroerend uit zijn aard, worden geplaatst waaraan ze worden verankerd (zie de schriftelijke [parlementaire vraag nr. 709 van de heer Volksvertegenwoordiger Jean-Pierre de Clippele van 22.09.1993](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/709-btw-gebouwen-clippele-onroerend-goed-c0d6))

•de uitvoering van intellectueel werk met betrekking tot een onroerend goed uit zijn aard, bijvoorbeeld studiewerk en toezicht (het opmaken van plannen, toezicht op de werken…) ([circulaire 2019/C/19](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-19-gelijkstelling-werk-in-onroerende-staat-864c) betreffende de gelijkstelling van een werk in onroerende staat met een dienst onder bezwarende titel ([artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19)) van 01.03.2019, randnummer 12 (E.T. 133.041)).

Afhankelijk van het toepassingsgebied in de btw, wordt de definitie van werk in onroerende staat volgens [artikel 19, § 2, derde lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19):

•uitgebreid door middel van gelijkgestelde handelingen, zelfs wanneer deze niet beantwoorden aan de voormelde definitie. Dit is bedoeld om twijfel weg te nemen over situaties waarin de levering met plaatsing van een roerend goed niet in een ander onroerend goed uit zijn aard wordt geïncorporeerd, maar eenvoudig aan het onroerend goed wordt vastgehecht. Worden bijvoorbeeld als werk in onroerende staat aangemerkt, iedere handeling die tot voorwerp heeft zowel de levering als de aanhechting aan een gebouw van de bestanddelen van een installatie voor centrale verwarming of airconditioning of sanitaire installatie. Deze bestanddelen kunnen worden verplaatst zonder schade of wijzigingen aan het gebouw door te voeren.

•beperkt door de uitsluiting van reinigingswerken aan een uit zijn aard onroerend goed voor de toepassing van de verlaagde btw-tarieven.

Anderzijds wordt de volledige definitie, inclusief de ermee gelijkgestelde handelingen, weerhouden voor:

•de toepassing van de verlegging van heffing ([artikel 20 van het koninklijk besluit nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-20-136d) van 29.12.1992 met betrekking tot de regeling voor de voldoening van de belasting over de toegevoegde waarde)

•de verplichting om werken in onroerende staat te factureren aan natuurlijke personen die ze bestemmen voor hun privégebruik ([artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-a7a5) ).

#### B. Facturatie/Schuldenaar (verlegging van heffing)

Onderstaande niet-limitatieve lijst herneemt enkele aandachtspunten voor een aantal specifieke toepassingsgebieden die betrekking hebben op de facturering en de schuldenaar van de btw (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 3, titel 1, rubriek C, subrubriek a.’).

##### a. Belastingplichtige dienstverrichter gevestigd in België

•De facturatie

De aandacht wordt gevestigd op de facturatieverplichting voor de werken in onroerende staat (en de ermee gelijkgestelde handelingen)**, zelfs ten gunste van natuurlijke personen die handelen voor hun privédoeleinden**. Voor de toepassing van het btw-tarief, moeten alle gegevens op de factuur worden vermeld die nodig zijn om de aard van de handelingen te bepalen (artikelen [1, 3°](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-a7a5) en [5, § 1, 6°](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-6caa), van het koninklijk besluit nr. 1) (zie ’Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 4’).

•De verlegging van heffing

De aandacht moet worden gevestigd op de juiste toepassing van de verlegging van heffing van de belasting (btw verschuldigd door de medecontractant) voor de werken in onroerende staat die moeten worden opgenomen in rooster 45 van de periodieke aangifte van de dienstverrichter. Wanneer de belasting verschuldigd is door de medecontractant, moet op de factuur op de plaats van de vermelding van de tarieven en het totaalbedrag van de verschuldigde belasting de vermelding ‘Btw verlegd’ worden aangebracht (artikelen 5, § 1, 9°*bis*, en 20 van het voornoemde koninklijk besluit nr. 1) (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 10, titel 4, rubriek A’).

Werken in onroerende staat komen niet alleen voor in de bouwsector. Deze kunnen ook voorkomen in de sector van landbouwwerkzaamheden. Ook park- en tuinondernemingen kunnen in aanmerking komen.

De verlegging van heffing is van toepassing, volgens de gewone voorwaarden, bij het doorfactureren van werken door de huurder aan de verhuurder (zie [circulaire 2019/C/22 betreffende werken uitgevoerd door een Btw-belastingplichtige in een gebouw dat hij huurt, nummer 2](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-22-werken-uitgevoerd-btw-belastingplichtige-in-1b4e) (nr. E.T. 128.804).

In het kader van het stelsel van de btw-eenheid, wordt de aandacht gevestigd op de toepassing van de verlegging van de heffing in hoofde van de medecontractant, zelfs indien de externe activiteit van dat lid van de btw-eenheid geen recht op aftrek doet ontstaan, van zodra deze btw-eenheid gehouden is tot het indienen van periodieke btw-aangiften wegens de werkzaamheid van een of meer andere leden, (zie ‘Boekwerk VI: Specifieke topics - Hoofdstuk 16: Specifieke topics, Afdeling 5: Btw-eenheid, titel 9, rubriek E, subrubriek b’).

Om in hoofde van de aannemers de correcte toepassing van de regeling van de verlegging van heffing van de belasting bedoeld in [artikel 20 van het koninklijk besluit nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-20-136d) te vergemakkelijken, mogen de belastingplichtigen die onderworpen zijn aan het stelsel van belastingvrijstelling voor kleine ondernemingen ([artikel 56bis van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis)) of aan de bijzondere landbouwregeling ([artikel 57 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-57)), sinds 01.01.2019, hun btw-identificatienummer niet meer meedelen aan een Belgische aannemer die een werk in onroerende staat of een ermee gelijkgestelde handeling verricht.

Er dient te worden opgemerkt dat, in de veronderstelling dat de betrokken afnemer ondanks dit verbod toch zijn btw-identificatienummer aan de aannemer meedeelt, deze laatste niet zou worden ontheven van de verplichting tot betaling van de verschuldigde btw op deze handelingen aangezien hij als dienstverrichter deze btw verschuldigd zou blijven overeenkomstig [artikel 51, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51).

Om deze redenen, wordt de aannemer ontheven van zijn verplichting tot betaling van de belasting, tenzij er sprake is van samenspanning tussen de partijen ([artikel 53quater, § 1, tweede lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53quater)).

De werken in onroerende staat, die in België worden verstrekt aan een in België gevestigde belastingplichtige (of in het tegenovergestelde geval met erkenning van een aansprakelijke vertegenwoordiger) die periodieke aangiften moet indienen en waarvoor hij schuldenaar is van de belasting ([artikel 51, § 4 , van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51) en [artikel 20 van het koninklijk besluit nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-20-136d)), moeten worden opgenomen in rooster 87 (maatstaf van heffing) en rooster 56 (verschuldigde btw) van de periodieke aangifte van deze afnemer.

##### b. Belastingplichtige dienstverrichter, niet in België gevestigd

•Diensten met betrekking tot werk in onroerende staat die in België plaatsvinden

De buitenlandse ondernemer verricht werken in onroerende staat die in België plaatsvinden indien het onroerend goed zich in België bevindt, ongeacht de hoedanigheid van de afnemer (zie rubriek D, van deze titel).

•Identificatie van de dienstverrichter

Betreffende de verplichting van een niet in België gevestigde belastingplichtige om **zich voor de btw te laten identificeren**, moet het volgende onderscheid worden gemaakt:

•indien hij de schuldenaar is van de btw in België ([artikel 51, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51)): verplichte identificatie (met erkenning van een aansprakelijke vertegenwoordiger voor niet in de Europese Gemeenschap gevestigde belastingplichtigen), onder de voorwaarden bepaald in de [randnummers 70 tot en met 72 van de circulaire nr. 4/2003 van 04.03.2003](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/4-2003-representant-responsable-assujetti-etranger-etablissement-4733) of met ontheffing van deze identificatieplicht indien de handelingen van occasionele aard zijn volgens de criteria bepaald in [randnummer 88 van de circulaire 4/2003 van 04.03.2003](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/4-2003-representant-responsable-assujetti-etranger-etablissement-4733)

•indien hij **niet** de schuldenaar is van de btw in België (algemene verlegging, [artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51)): zijn identificatie is in principe uitgesloten, behalve op uitdrukkelijk verzoek, onder de voorwaarden zoals bepaald in [randnummer 97 van de circulaire 4/2003 van 04.03.2003](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/4-2003-representant-responsable-assujetti-etranger-etablissement-4733), welke niet-occasionele handelingen veronderstelt. Er dient rekening te worden gehouden met de afschaffing van het systeem van registratie van aannemers.

•Betaling van de btw

•Verlegging van heffing

Een algemeen stelsel van verlegging van heffing werd opgenomen in [artikel 51, § 1, tweede lid, 5°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51), mits de belastbare handelingen in België worden verricht voor een belastingplichtige aangever die in België gevestigd is (of met erkenning van een aansprakelijk vertegenwoordiger) (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 10, titel 3, rubriek A, nummer 3’).

•Maatregelen voor het verzekeren van de betaling van de btw

Indien er beroep wordt gedaan op een aannemer die noch in België is gevestigd, noch daar geïdentificeerd is, maar wel btw verschuldigd is in België, wordt de btw voldaan door de medecontractant ([artikel 55, § 6, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-55) en [artikel 5 van het koninklijk besluit nr. 31](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-31-artikel-5db9) van 02.04.2002 met betrekking tot de toepassingsmodaliteiten van de belasting over de toegevoegde waarde ten aanzien van de handelingen verricht door niet in België gevestigde belastingplichtigen), op de volgende wijze:

•door opname in zijn periodieke aangifte indien hij een belastingplichtige is die gehouden is aangiften in te dienen ([artikel 53, eerste lid, § 1, 3°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53))

•door opname in de bijzondere aangifte 629 (rooster 77 (maatstaf van heffing) en 80 (verschuldigde btw) als het gaat over een persoon die gehouden is deze aangifte als bedoeld in [artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53ter) in te dienen

•door storting of overschrijving op de door de minister van Financiën of zijn afgevaardigde aangewezen postrekening, indien hij een andere persoon is.

•Intracommunautaire overbrenging en de bestemming van bouwmaterialen

De verzending door de buitenlandse aannemer van materialen zoals stenen, cement, beton… die in het gebouw zullen worden ingelijfd, van zijn lidstaat naar België, geeft voor de aannemer aanleiding:

•enerzijds, tot een met een intracommunautaire levering onder bezwarende titel gelijkgestelde overbrenging in de lidstaat van vertrek

•en, anderzijds, tot een met een intracommunautaire verwerving van een goed onder bezwarende titel gelijkgestelde bestemming van het goed in de zin van [artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-25quater) in België.

De situatie waarin de administratie een tolerantie toestaat is deze waarbij een in een andere lidstaat gevestigde belastingplichtige aannemer, die niet in België geïdentificeerd is voor btw-doeleinden en in België enkel werken in onroerende staat (dienstprestaties) verricht waarbij de verlegging van heffing naar de medecontractant van [artikel 51, § 2, eerste lid, 5°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51) van toepassing is, materialen die zijn bestemd om te worden ingelijfd in het bouwwerk in België uit zijn voorraad neemt en (eventueel voor zijn rekening) verzendt of vervoert van zijn vestiging naar de werf in België. Hij dient zich dan in principe enkel voor deze met een intracommunautaire verwerving van een goed onder bezwarende titel gelijkgestelde bestemming te identificeren in België.

Enkel in deze situatie aanvaardt de administratie bij tolerantie dat de in een andere lidstaat gevestigde aannemer zich niet in België hoeft te identificeren voor btw-doeleinden. De administratie aanvaardt in het kader van deze tolerantie dat op de bestemming van de materialen in België (die overeenkomstig [artikel 25quater, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-25quater) wordt gelijkgesteld met een intracommunautaire verwerving van goederen onder bezwarende titel en dus overeenkomstig [artikel 25ter, § 1, eerste lid van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-25ter) belastbaar is) de vrijstelling van [artikel 40bis van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-40bis) kan worden toegepast, dit voor zover de afnemer van de goederen op grond van [artikel 76, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-76) in ieder geval recht zou hebben op de volledige teruggaaf van de btw (zie [circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen, randnummer 5.4.8.](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2020-c-50-btw-stelsel-b2b-intracommunautair-handelsverkeer-9af5) 9. (nr. E.T. 135.109).

#### C. Werk in onroerende staat gelijkgesteld met een dienst verricht onder bezwarende titel ([artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19))

Krachtens [artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) (omzetting van de artikelen 26, paragraaf 1, b), en 27 van de voornoemde richtlijn 2006/112/EG) moeten belastingplichtigen, met of zonder recht op aftrek, de werken in onroerende staat die ze verrichten voor zowel hun privé- als economische doeleinden (diensten aan zichzelf) of nog voor een derde zonder daarvoor een vergoeding te ontvangen, belasten. Hierbij wordt evenwel rekening gehouden met het in de onderstaande tabel opgenomen onderscheid alsook met bepaalde beperkingen en uitsluitingen.

*(19) Voor het tijdstip waarop de belasting opeisbaar is, zie de onderstaande tolerantie (datum van opstelling van het document waarin de uiterste termijn van de handeling wordt vastgelegd)*

##### a. De uitvoering door een belastingplichtige, voor eigen rekening, van een werk in onroerende staat voor de doeleinden van de economische activiteit ([artikel 19, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19))

• Gelijkstelling

De btw is verschuldigd over de normale waarde van de door de belastingplichtige uitgevoerde werken in onroerende staat ([artikel 33, § 1, 3°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33)).

•Geen gelijkstelling

De volgende belastingplichtigen zijn uitgesloten van de toepassing van [artikel 19, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19):

•de belastingplichtige met volledig recht op aftrek van de btw wanneer ingeval dergelijk werk wordt verricht door een andere belastingplichtige hij volledig recht op aftrek van de belasting zou hebben. Dit geldt sinds 16.12.2017 overeenkomstig [artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) en vóór die datum door middel van een administratieve tolerantie ([circulaire nr. 2018/C/20 betreffende de aanpassingen aan het Btw-Wetboek door de wet van 29.11.2017, van 12.02.2018, randnummer 15](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2018-c-20-aanpassingen-btw-wetboek-assimilation-service-9cf6) (nr. E.T. 131.539)

•de gemengde belastingplichtige die zijn recht op aftrek uitoefent volgens de methode van het werkelijk gebruik wanneer het werk volledig en uitsluitend toewijsbaar is aan de activiteit die hem recht op aftrek verleent

•de gedeeltelijke belastingplichtige wanneer het werk betrekking heeft op de activiteit buiten de werkingssfeer van de btw

•de belastingplichtige die onderworpen is aan de vrijstellingsregeling van belasting voor kleine ondernemingen ([artikel 56bis van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis))

•de belastingplichtige die onderworpen is aan de bijzondere regeling voor landbouwondernemingen ([artikel 57 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-57)).

De volgende werken in onroerende staat zijn altijd uitgesloten van de toepassing van [artikel 19, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19):

•de oprichting van een gebouw door een beroepsoprichter (in de zin van [artikel 12, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12)), voor de doeleinden van zijn economische activiteit

•sinds 16.12.2017, herstellings-, onderhouds-, en reinigingswerk, overeenkomstig [artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) en vóór die datum door middel van een administratieve tolerantie.

•Tijdstip van opeisbaarheid

De btw is opeisbaar op het tijdstip waarop het werk in onroerende staat is verricht (namelijk wanneer het werk in onroerende staat is voltooid) (zie [artikel 22, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22)).

Bij wijze van tolerantie aanvaardt de administratie dat de belasting opeisbaar wordt op het tijdstip waarop het document bedoeld in artikel 3 van het voornoemde koninklijk besluit nr. 1 wordt opgesteld.

De tolerantie houdt in dat de belasting in elk geval opeisbaar wordt op de 15e dag van de maand volgend op de maand waarin het belastbare feit (voltooiing van de werkzaamheden) heeft plaatsgevonden wanneer voornoemd document niet werd opgesteld vóór deze datum.

•Maatstaf van heffing: normale waarde

Voor de werken in onroerende staat bedoeld door [artikel 19, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19), is de maatstaf van heffing de overeenkomstig [artikel 32, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32) vastgestelde normale waarde van de dienst ([artikel 33, § 1, 3°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33)). Als normale waarde wordt beschouwd het volledige bedrag dat een afnemer in de handelsfase waarin de dienst wordt verricht, bij eerlijke concurrentie zou moeten betalen aan een onafhankelijke dienstverrichter om de diensten op dat tijdstip te verkrijgen.

**b.** **De uitvoering door een belastingplichtige, voor eigen rekening, van een werk in onroerende staat voor andere doeleinden dan deze van de economische activiteit (de handeling wordt verricht om niet, voor privédoeleinden van de belastingplichtige of deze van zijn personeel of andere doeleinden dan de economische activiteit,** [**artikel 19, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek**](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19)**)**

De btw is opeisbaar op het tijdstip wanneer het werk in onroerende staat is voltooid (met dezelfde tolerantie als deze hierboven vermeld onder subrubriek a, van deze rubriek) en wordt geheven over de gedane uitgaven (aangekochte materialen, materialen die uit de voorraad van de belastingplichtige worden genomen, de afschrijvingswaarde van gereedschap rekening houdend met de duurtijd van het gebruik en het werk dat wordt gepresteerd door personeelsleden die worden ingeschakeld door de belastingplichtige). Het bedoelde werk moet door de belastingplichtige worden verricht in het kader van zijn belastbare activiteiten ([artikel 33, § 1, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33)).

Er moet een onderscheid worden gemaakt naargelang de belastingplichtige die de werkzaamheden uitvoert een natuurlijke of een rechtspersoon is.

•De belastingplichtige is een natuurlijke persoon (een zelfstandige)

Het werk in onroerende staat dat de belastingplichtige zelf in eigen persoon verricht is slechts belastbaar als het gaat om een werk dat behoort tot de economische activiteit die hem de hoedanigheid van belastingplichtige verleent. Het gratis werk op zichzelf dat door de belastingplichtige natuurlijke persoon wordt gepresteerd wordt niet in de maatstaf van heffing opgenomen en wordt dus niet belast met btw. Als de belastingplichtige natuurlijke persoon personeelsleden gebruikt voor de uitvoering van dergelijk werk dan is dat werk steeds belastbaar, ongeacht of dit werk tot de normale economische activiteit van de belastingplichtige behoort.

•De belastingplichtige is een rechtspersoon

Aangezien de belastingplichtige rechtspersoon steeds geacht wordt in het kader van zijn belastbare activiteiten te handelen, is het werk in onroerende staat dat gratis door een vennootschap wordt verricht steeds belastbaar, ook al behoort het werk niet tot de normale economische activiteit van de vennootschap.

##### c. Gebruikte materialen voor de uitvoering van een werk in onroerende staat

Voor verdere toelichtingen op dit vlak, wordt verwezen naar de Btw-commentaar ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 12: Correcties op het recht op aftrek, Afdeling 10’ en naar de [circulaire 2019/C/19](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-19-gelijkstelling-werk-in-onroerende-staat-864c) betreffende de gelijkstelling van een werk in onroerende staat met een dienst onder bezwarende titel ([artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19)) van 01.03.2019 (nr. E.T. 133.041).

##### d. Verplichtingen

•Intern stuk dat de handeling vaststelt

Een belastingplichtige die een handeling verricht die door [artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) wordt gelijk gesteld met een dienst, moet een stuk opmaken dat de handeling vaststelt ([artikel 3 van het voornoemde koninklijk besluit nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-december-betrekking-regeling-voldoening-belasting-c69c)). Dit stuk moet uiterlijk de vijftiende dag van de maand na die waarin het belastbare feit van de belasting heeft plaatsgevonden, worden opgesteld ([artikel 4 van het koninklijk besluit nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-december-betrekking-regeling-voldoening-belasting-c69c#ar1-art4)) (zie ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 4, titel 4, rubriek A, subrubriek b’).

Dit stuk moet de in [artikel 5, § 2, van het koninklijk besluit nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-6caa) bedoelde gegevens bevatten.

•Voldoening van de belasting

•Belastingplichtigen die periodieke aangiften moeten indienen

De belastingplichtigen die gehouden zijn om periodieke btw-aangiften in de zin van [artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53) in te dienen, voldoen de btw over de handeling die wordt gelijkgesteld met een dienst onder bezwarende titel via die aangifte.

In de periodieke aangifte worden ook de inkomende handelingen opgenomen die de belastingplichtige heeft gebruikt ten behoeve van de handeling bedoeld in [artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19).

•Belastingplichtigen die geen periodieke aangiften moeten indienen

Belastingplichtigen zonder recht op aftrek die niet gehouden zijn tot het indienen van periodieke btw-aangiften en die werken in onroerende staat verrichten welke overeenkomstig artikel 19, § 2, eerst lid, 1° of 2°, van het Btw-wetboek worden gelijkgesteld met een dienst onder bezwarende titel, kunnen in voorkomend geval de btw geheven van de aankoop van de materialen die zij bij de uitvoering van die werken gebruiken, in aftrek brengen.

Rekening houdend met de aftrekbare btw, voldoen dergelijke belastingplichtigen de btw die verschuldigd is over het werk in onroerende staat, via een regularisatieopgave of de bijzondere btw-aangifte bedoeld in [artikel 53ter, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53ter), met betrekking tot het kwartaal waarin de btw geheven van die werken opeisbaar is geworden.

Deze bijzondere aangifte moet als volgt worden ingevuld:

•rooster 76 (de maatstaf van heffing van het werk in onroerende staat)

•rooster 80 (de verschuldigde btw over het werk in onroerende staat)

•rooster 78 (de maatstaf van heffing van de aangekochte materialen die werden gebruikt voor het verrichten van het werk in onroerende staat)

•rooster 82 (de btw geheven van de aangekochte materialen die werden gebruikt bij de uitvoering van het werk in onroerende staat)

•rooster 83 (de aan de staat verschuldigde btw).

##### e. Toepassing

Guido is een zelfstandige architect (natuurlijke persoon) en heeft één medewerker: Julie, een stagiaire architect. In België laat hij een nieuw gebouw oprichten, dat uit drie identieke verdiepingen bestaat die afzonderlijk vervreemdbaar zijn (drie zelfstandige eenheden). Het volledige gebouw is opgenomen in zijn bedrijfsvermogen.

De tweede verdieping gebruikt Guido als privéwoning. De gelijkvloerse verdieping en de eerste verdieping worden aanvankelijk gebruikt als kantoor en tekenkamer voor zijn architectenactiviteiten. Op 01.04.2019 wordt, op basis van een schriftelijke overeenkomst, de eerste verdieping gratis ter beschikking gesteld van Julie, met de voorwaarde dat zij deze uitsluitend gebruikt voor de activiteiten die onder haar stage vallen.

Tegen vergoeding realiseert Julie de bouwplannen en stelt het bestek op.

Voor de oprichting van het gebouw doet Guido beroep op aannemers, met uitzondering van de centrale verwarming en de elektrische installatie, die hij zelf plaatst.

Aan het einde van Julie haar stage wordt de gebruiksovereenkomst herzien. De eerste verdieping wordt vanaf dat moment als kantoorruimte verhuurd aan Julie (een passieve terbeschikkingstelling) tegen betaling van een huurvergoeding. Julie blijft regelmatig samenwerken met Guido, maar wordt geen partner in zijn onderneming.

Met het oog op de verhuur van de eerste verdieping als kantoorruimte installeert Guido zelf verschillende scheidingswanden, gebruikmakend van materialen die hij bij een groothandelaar heeft aangekocht.

Om alle situaties te onderzoeken, wordt het volgende onderscheid gemaakt:

•eerste hypothese: Guido en Julie opteren voor belastingheffing op de verhuur van het autonoom gedeelte van het gebouw (de eerste verdieping) in overeenstemming met [artikel 44, §3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44)

•tweede hypothese: Guido en Julie voldoen niet aan de voorwaarden om deze optie uit te oefenen.

| Dienstverrichter | Aard van de dienst | Bestemming |
| --- | --- | --- |
| Julie | Het opstellen van plannen en bestekken | Gehele gebouw |
| Guido | Elektriciteits- en verwarmingswerken | Gehele gebouw |
| Guido | Plaatsing van scheidingswanden | Eerste verdieping |

•Intellectueel werk verricht door Julie

De dienst die Julie verricht, is belastbaar met btw, omdat deze dienst onder bezwarende titel wordt verricht door een als zodanig handelende belastingplichtige. Het feit dat Julie een stagiair is, is hierbij niet relevant (zie ‘Boek I: Belastingplicht en belastbare handelingen - Hoofdstuk 1: De belastingplichtige, Afdeling 3, titel 5’). De gelijkstelling met een dienst is hier niet van toepassing. Als de dienst gratis zou worden verleend, zou [artikel 19, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) niet van toepassing zijn. Dit artikel heeft alleen betrekking op werken in onroerende staat, en is niet van toepassing op intellectuele werken.

•Het plaatsen van de centrale verwarming en de elektrische installatie door Guido

Wat betreft het plaatsen van de elektrische installatie en de centrale verwarming, heeft Guido nog geen duidelijkheid over de verhouding tussen het beroepsmatige en het privématige gebruik. Bij de aankoop van de materialen die hij voor deze werken gebruikt, gaat hij er vooralsnog van uit dat hij deze volledig voor professioneel gebruik zal aanwenden.

•Gelijkvloers

De installatie van de centrale verwarming en de elektrische installatie betreft werken in onroerende staat, uitgevoerd voor de doeleinden van de economische activiteit van Guido (als architect). Deze werken vallen niet onder toepassing van [artikel 19, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19), aangezien Guido een volledig recht op aftrek zou hebben als de werken door een andere belastingplichtige zouden worden verricht. Bovendien, krachtens [artikel 12, § 1, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12), maakt de ingebruikneming van materialen als bedrijfsmiddel de btw opeisbaar over de aankoopprijs (zie [artikel 33, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33)). De aftrek van deze btw kan onmiddellijk plaatsvinden, maar is onderworpen aan herziening, in de zin van [artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-48) (zie afdeling H van deze titel).

•Eerste verdieping

De werkzaamheden die Guido verricht voor de kosteloze terbeschikkingstelling van de eerste verdieping aan Julie vallen binnen zijn economische activiteit als belastingplichtige en niet als particulier. De kosteloze terbeschikkingstelling aan de stagiaire mag niet als privé worden beschouwd. Het antwoord is dus gelijk aan die voor het gelijkvloers.

Daarnaast geeft de vrijstelling zonder recht op aftrek, wanneer op het ogenblik van de verhuur [artikel 44, § 3, 2°, Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) van toepassing is, aanleiding tot een herziening van de aftrek bij het gebruik van de materialen voor de uitvoering van de elektriciteits- en verwarmingswerken op de eerste verdieping (zie ‘Boekwerk III: Recht op aftrek van de voorbelasting – Hoofdstuk 12: Correcties op het recht op aftrek (herzieningen, onttrekkingen en ingebruiknemingen), Afdeling 3, titel 5’).

•Tweede verdieping

Guido handelt voor eigen privédoeleinden. Het plaatsen van de centrale verwarming en de elektrische installatie maken geen deel uit van de werkzaamheden van de architect. De werken worden niet verricht met eigen personeel. Bijgevolg worden de werken niet gelijkgesteld met een dienst onder bezwarende titel overeenkomstig [artikel 19, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19).

Anderzijds is de gelijkstelling met een belastbare levering van goederen, in de zin van [artikel 12, § 1, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12) van toepassing.

•Installatie van scheidingswanden door Guido

Twee hypothesen moeten worden onderzocht:

•Indien de optie voor btw-heffing op de onroerende verhuur van [artikel 44, § 3, 2°, d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) wordt uitgeoefend, zou de belastingplichtige verhuurder volledig recht op aftrek hebben, indien het werk door een andere belastingplichtige zou zijn uitgevoerd. Bijgevolg is [artikel 19, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) niet van toepassing. De gebruikte scheidingswanden zijn daarentegen het voorwerp van een gelijkstelling met een levering van goederen ([artikel 12, § 1, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12)).

•Indien de verhuur van de eerste verdieping vrijgesteld is van btw op grond van [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), is [artikel 19, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) van toepassing aangezien de belastingplichtige zelf een werk in onroerende staat uitvoert voor de doeleinden van zijn economische activiteit en hij geen recht op aftrek zou hebben als dergelijk werk zou worden uitgevoerd door een andere belastingplichtige. De btw is verschuldigd over de normale waarde van de werken, met inbegrip van de materialen ([artikel 33, § 1, 3°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33)).

#### D. Plaatsbepaling van werk in onroerende staat

De dienst die verband houdt met een uit zijn aard onroerend goed, zoals het werk in onroerende staat, vindt plaats:

•in België, als het betrekking heeft op een onroerend goed dat in België is gelegen. Er wordt opgemerkt dat een werk in onroerende staat bedoeld in [artikel 19, § 2, eerste lid, 1° en 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) (zie rubriek C, van deze titel), slechts aan de btw kan onderworpen worden als het betrekking heeft op een onroerend goed uit zijn aard dat in België is gelegen

•in het buitenland (binnen of buiten de Gemeenschap) indien het onroerend goed niet in België is gelegen ([artikel 47 van richtlijn 2006/112/EG](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-47) - artikel 31bis van de voornoemde uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011, artikelen [21, § 3, 1°](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21) en [21bis, § 2, 1°](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21bis), van het Btw-Wetboek, zie titel 2, rubriek B, van deze Afdeling en zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 3, rubriek A,’ voor een volledige uitwerking en de relevante rechtspraak).

#### E. Tijdstip van opeisbaarheid van de belasting

##### a. Belastbare feit

Het belastbare feit vindt plaats en de belasting wordt opeisbaar op het tijdstip waarop het werk in onroerende staat is verricht, namelijk **wanneer het werk in onroerende staat is voltooid** ([artikel 22, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22)).

Inzake werk in onroerende staat wordt de dienst geacht te zijn verricht uiterlijk op het tijdstip van de voorlopige oplevering, dit wil zeggen vanaf het tijdstip waarop de werken kunnen worden aangewend voor de doeleinden waarvoor zij werden uitgevoerd.

In werkelijkheid kunnen er, na de overdracht van de werken, moeilijkheden ontstaan tussen de partijen met betrekking tot de omvang van de werken of de aard ervan zodat de aanvaarding van de werken door de bouwheer niet onmiddellijk plaatsvindt. Daarom wordt geen kritiek uitgebracht wanneer de partijen de werken als voltooid beschouwen op het einde van de derde maand volgend op deze waarin de aannemer de werken heeft beëindigd. Bijgevolg wordt aanvaard dat het belastbaar feit zich pas op dit moment voordoet [(schriftelijke parlementaire vraag nr. 49 van de heer Senator Alfons Verbist van 28.03.1972](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/49-uitreiken-facturen-termijn-werk-in-a035)).

##### b. Opeisbaarheid van de belasting

•Datum van het uitreiken van de factuur

De werken in onroerende staat moeten altijd gefactureerd worden ([artikel 53, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53) en [artikel 1, § 1, 3°, van het voornoemde koninklijk besluit nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-december-betrekking-regeling-voldoening-belasting-c69c)). Hieruit volgt dat de btw, bij gebrek aan betaling vooraleer de dienst is verricht (zie volgende *bullet*), hetzij opeisbaar wordt op de dag van de uitreiking van een factuur door de aannemer, hetzij uiterlijk de vijftiende dag van de maand volgend op de maand waarin het belastbaar feit zich heeft voorgedaan zoals bepaald in subrubriek a, van deze rubriek (artikel 22*bis*, § 1, eerste en tweede lid, van het Btw-Wetboek).

•Datum van ontvangst van de vooruitbetaling

In geval van verplichte facturering, wordt de belasting opeisbaar wanneer de nog niet gefactureerde prijs of een deel ervan wordt ontvangen vóór het tijdstip waarop de dienst is verricht, en dit over het ontvangen bedrag op het tijdstip waarop de betaling werd ontvangen ([artikel 22bis, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22bis)).

Voor een uitgebreide toelichting met betrekking tot dit onderwerp wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 9, titel 3, rubriek C, subrubriek a’ en de [circulaire 2019/C/65 van 09.07.2019 met betrekking tot de opeisbaarheid van de btw,](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-65-opeisbaarheid-btw-d716) randnummers 102 tot en met 105 (nr. E.T. 128.969/3).

#### F. Minimum maatstaf van heffing, bewijsmiddelen en controle

| Minimum maatstaf van heffing | [Artikel 36, § 1, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-36) | Zie subrubriek a), van deze rubriek |
| --- | --- | --- |
| Deskundige schatting | [Artikel 59, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59), koninklijk besluit nr. 15, voornoemd | Zie subrubriek b), van deze rubriek |
| Wettelijk vermoeden | [Artikel 64, § 4, eerste lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-64) | Zie subrubriek c), van deze rubriek |
| Verplichtingen | Artikel 64, § 4, tweede en derde lid, van het Btw-Wetboek, koninklijk besluit nr. 58, voornoemd | Zie subrubriek d), van deze rubriek |
| Verjaringstermijn | [Artikel 81bis, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-81bis) | Zie subrubriek e), van deze rubriek |

##### a. Minimum maatstaf van heffing: de normale waarde

Overeenkomstig [artikel 36, § 1, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-36) mag de maatstaf van heffing ten aanzien van werk in onroerende staat dat betrekking heeft op een op te richten gebouw niet lager zijn dan de normale waarde van dat werk zoals die is bepaald door [artikel 32, eerste lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32), dat wil zeggen het volledige bedrag dat een afnemer in de handelsfase waarin de dienst wordt verricht, op 1 januari van het jaar van de ingebruikneming van het nieuw opgerichte gebouw, bij eerlijke concurrentie zou moeten betalen aan een onafhankelijke dienstverrichter op het grondgebied van het land waar de handeling belastbaar is, om de desbetreffende diensten op dat tijdstip te verkrijgen.

In de volgende situaties vormt de normale waarde van de gezamenlijke werken de minimum maatstaf van heffing:

•wanneer de opdrachtgever meer dan één contract sluit voor de oprichting van het gebouw

•wanneer de werken in onroerende staat betrekking hebben op de voltooiing van een gebouw dat met betaling van btw werd verkregen ([artikel 36, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-36)).

##### b. Deskundige schatting met betrekking tot werk in onroerende staat

Om de normale waarde van een werk in onroerende staat met betrekking tot een op te richten gebouw vast te stellen, beschikt de administratie over verschillende mogelijkheden:

•Gebruik van bewijsmiddelen uit het gemeen recht ([artikel 59, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59)): de administratie kan vooreerst beschikken over al de bewijsmiddelen van het gemeen recht die [artikel 59, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59) haar verschaft

•Deskundige schatting ([artikel 59, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59)): [artikel 59, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59) biedt zowel de administratie als de belastingplichtige (de schuldenaar van de belasting) de mogelijkheid om, in geval van betwisting, een deskundige schatting te vorderen.

Met betrekking tot diensten kan de deskundige schatting, bedoeld in [artikel 59, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59), slechts worden gevorderd voor het bepalen van de normale waarde van:

•alle werk in onroerende staat verricht onder bezwarende titel en met betrekking tot op te richten gebouwen

•werk in onroerende staat met betrekking tot een op te richten gebouw in het door [artikel 19, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) bedoelde geval.

De deskundige schatting kan niet gevorderd worden voor een werk in onroerende staat bedoeld in [artikel 19, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19). Indien [artikel 19, § 2, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) van toepassing is, is de maatstaf van heffing voor de berekening van de verschuldigde btw gelijk aan de gedane uitgaven. Het gratis werk op zichzelf wordt niet in de maatstaf van heffing opgenomen en wordt dus niet belast met btw.

De kennisgeving van de vordering tot schatting moet geschieden binnen twee jaar na de dag van de betekening van het kadastrale inkomen van het gebouw waarop de te schatten diensten betrekking hebben ([artikel 15, eerste lid, van het voornoemde koninklijk besluit nr. 15](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-15-juni-regeling-schattingsprocedure-waarin-artikel-3f7b) ). De deskundige schatting kan zowel door de administratie (zie [hoofdstuk 1 van het koninklijk besluit nr. 15](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-15-juni-regeling-schattingsprocedure-waarin-artikel-3f7b)) als door de schuldenaar van de belasting worden gevorderd (zie [hoofdstuk 2 van het koninklijk besluit nr. 15](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-15-juni-regeling-schattingsprocedure-waarin-artikel-3f7b)). Wanneer de belastingplichtige al een vordering tot schatting heeft ingeleid, kan de administratie geen schatting meer vorderen. Omgekeerd kan de schuldenaar van de belasting de schatting niet meer vorderen zodra de administratie reeds een vordering tot schatting heeft ingeleid ([artikel 18, tweede lid, van het koninklijk besluit nr. 15](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-15-juni-regeling-schattingsprocedure-waarin-artikel-3f7b#ar15-art18)) (zie [koninklijk besluit nr. 15](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-15-juni-regeling-schattingsprocedure-waarin-artikel-3f7b) en ‘Boekwerk VII: Controle en navordering van de belasting - Hoofdstuk 17: Bewijsmiddelen en controlemaatregelen, Afdeling 4’).

##### c. Wettelijk vermoeden met betrekking tot de oprichting van een gebouw

[Artikel 64, § 4, eerste lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-64) bevat een vermoeden luidens hetwelk, behoudens tegenbewijs, ieder pas opgericht gebouw wordt geacht te zijn geleverd door een belastingplichtige ter uitvoering van één of verschillende diensten betreffende werk in onroerende staat en dat ten bedrage van de normale waarde van deze dienst(en), materialen inbegrepen. De normale waarde geldt hier als minimummaatstaf van heffing en de bouwheer zal voor het pas opgericht gebouw in principe facturen moeten kunnen voorleggen tot beloop van de normale waarde van de dienstverrichtingen. Doch het betreft hier een weerlegbaar vermoeden. Het is aan de bouwheer om het tegenbewijs te leveren. Hij kan dit doen met alle bewijsmiddelen van gemeen recht, met uitzondering van de eed. ([artikel 64, § 4, eerste lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-64), zie ‘Boekwerk VII: Controle en navordering van de belasting - Hoofdstuk 17: Bewijsmiddelen en controlemaatregelen, Afdeling 5, titel 7’.

##### d. Na te komen verplichtingen

• De verplichting tot het verstrekken van specifieke inlichtingen door de eigenaar van een pas opgericht gebouw ([artikel 64, § 4, derde lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-64))

[Artikel 36, § 1, b), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-36), bepaalt dat de maatstaf van heffing niet lager mag zijn dan de normale waarde ten aanzien van werk in onroerende staat dat betrekking heeft op een op te richten gebouwen.

Om de toepassing van deze bepaling te verzekeren legt [artikel 64, § 4, derde lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-64) aan de eigenaar van een pas opgericht gebouw de verplichting op om, uiterlijk binnen de drie maand vanaf de datum van de betekening van het kadastrale inkomen, specifieke inlichtingen zoals vastgesteld door de Koning met betrekking tot dat gebouw te verstrekken.

Artikel 13 van de wet van 30.07.2018 houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde (BS 10.08.2018) heeft vanuit een bezorgdheid voor administratieve vereenvoudiging de verplichting tot het indienen van een aangifte vervangen door de verplichting om een eenvoudige lijst van gegevens in te dienen met betrekking tot het opgerichte gebouw, waarvan het model en de indieningsmodaliteiten worden bepaald door de Koning, zonder dat wordt geëist dat ondersteunende documenten als bijvoorbeeld de plannen en bestekken van het gebouw, de facturen betreffende de bouw en andere bewijselementen (bijvoorbeeld met betrekking tot het eigen werk van de belastingplichtige of werk dat gratis werd uitgevoerd door familieleden) worden meegestuurd (memorie van toelichting bij de wet van 30.07.2018 houdende diverse houdende diverse bepalingen inzake belasting over de toegevoegde waarde, Kamer, Doc. 54, 3121/1, blz. 20).

De bedoelde inlichtingen worden meegedeeld door middel van een formulier waarvan het model en de indieningsmodaliteiten worden bepaald door de Koning ([artikel 64, § 4, vierde lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-64)).

Aan de verplichting tot het verstrekken van specifieke inlichtingen door de eigenaar van een pas opgericht gebouw wordt uitvoering gegeven door het [koninklijk besluit nr. 58 van 28 mei 2019, met betrekking tot de mededeling van de inlichtingen inzake de pas opgerichte gebouwen voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-58-mei-betrekking-mededeling-inlichtingen-pas-bc95).

De bedoelde verplichting wordt toegelicht middels de [circulaire 2020/C/51 van 06.04.2020 betreffende het formulier nr. 111 B57](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2020-c-51-formulier-b57-verplichting-btw-bien-f276).

Ingevolge de aflevering van een stedenbouwkundige vergunning bij de gemeentelijke overheid, richt de administratie aan de eigenaar van een pas opgericht gebouw een schrijven waarin ze hem uitnodigt om de inlichtingen bedoeld in [artikel 1 van het koninklijk besluit nr. 58](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-58-mei-betrekking-mededeling-inlichtingen-pas-bc95#ar58-art1) van 28 mei 2019, voornoemd, mee te delen. In bijlage van dat schrijven voegt zij een papieren formulier nr. 111 B57 toe.

Er wordt op gewezen dat niet voor alle nieuwbouwvergunningen door de administratie een dergelijk formulier met begeleidend schrijven wordt verstuurd. De verplichting om het formulier nr. 111 B57 in te dienen slaat enkel op de bouwheren die het bedoelde begeleidend schrijven met het formulier nr. 111 B57 ontvangen ([circulaire 2020/C/51 van 06.04.2020, voornoemd, randnummer 10](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2020-c-51-formulier-b57-verplichting-btw-bien-f276)).

•De verplichting inzake het bewaren en het ter inzage voorleggen van de plannen, bestekken en facturen ([artikel 64, § 4, tweede lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-64))

Ongeacht of de administratie een formulier nr. 111 B57 met begeleidend schrijven verstuurt of niet, moet de eigenaar van een pas opgericht gebouw zich aan enkele algemene btw-verplichtingen houden:

•de verplichting om de plannen en bestekken van dat gebouw, en de facturen betreffende de bouw ervan, te bewaren gedurende vijf jaar vanaf de datum van de betekening van het kadastrale inkomen

•de verplichting om die stukken ter inzage voor te leggen op ieder verzoek van de ambtenaren die belast zijn met de controle op de heffing van de btw, en het vermoeden dat, bij niet-voorlegging, en behoudens tegenbewijs, de btw geacht wordt niet te zijn voldaan voor de dienstverrichtingen waarvoor geen facturen worden voorgelegd.

De administratie aanvaardt in het kader van de controle bouwwaarde de verwerking van hergebruikte materialen (zoals houten balken voor het dakgebinte) indien de bouwheer het gebruik van deze recuperatiematerialen kan bewijzen (door aankoopfacturen, bouwplannen, lastenboek, foto's van de verwerkte recuperatiematerialen in de opgerichte gebouwen). Bovendien weerhoudt de administratie de waarde van in de handel nog beschikbare gelijkwaardige materialen bij de bepaling van de normale waarde van pas opgerichte gebouwen indien recuperatiematerialen werden verwerkt ([schriftelijke parlementaire vraag nr. 2.555 van de heer Stefaan Van Hecke van 26.02.2019).](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/2555-invloed-hergebruikte-materialen-berekening-btw-42cf)

##### e. Verjaringstermijn inzake de vordering tot voldoening in het geval van een procedure van deskundige schatting

Indien de in [artikel 59, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59) bedoelde procedure van deskundige schatting uitwijst dat de belasting over een ontoereikende maatstaf werd voldaan, verjaart de vordering tot voldoening van de aanvullende belasting, van de interesten, van de administratieve geldboeten en van de procedurekosten, door verloop van twee jaar te rekenen van de laatste daad in die procedure ([artikel 81bis, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-81bis)).

#### G. Tarieven

Voor meer informatie, zie ‘Boekwerk II: Bepaling van de belastbare basis en het toepasselijke tarief – Hoofdstuk 7: Tarieven van de belasting, Afdeling 4, titels 8, 9, 10, 13, 14 en 15’.

#### H. Aspecten van de aftrek (artikelen [45](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45), [46](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46) en [48, § 2](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-48), van het Btw-Wetboek)

##### a. Aftrek van btw met betrekking tot werk in onroerende staat onderworpen aan een herziening

Om aftrekbaar te zijn, moet de btw wettelijk verschuldigd zijn (Hof van Justitie van de Europese Unie, Arrest *Genius Holding BV*, zaak [C-342/87](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-342-87-arrest) van 13.12.1989, punten 13 tot en met 17).

Zo is, in de regel, de btw die een aannemer ten onrechte voor de uitvoering van een werk in onroerende staat in rekening heeft gebracht terwijl de verlegging van heffing diende te worden toegepast, niet aftrekbaar.

De aftrek van belastingen geheven op de werken in onroerende staat die strekken of bijdragen tot de oprichting, omvorming of verbetering van een bedrijfsmiddel is, in de gevallen voorzien in [artikel 10 van het voornoemde koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb), ter uitvoering van [artikel 48, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-48), onderworpen aan een herziening.

De herziening van de aftrek wordt vastgesteld in de roosters ‘herzieningen’ (61 of 62) van de periodieke btw-aangifte:

•rooster 61: herziening in het voordeel van de Staat

•rooster 62: herziening in het voordeel van de belastingplichtige.

##### b. Uitgangspunt van het herzieningstijdvak

Voor onroerende bedrijfsmiddelen die vanaf 1 januari 2012 in gebruik worden genomen, is het aanvangstijdstip van de herzieningstermijn van de aftrek 1 januari van het jaar waarin de bedrijfsmiddelen in gebruik werden genomen ([artikel 9, § 1, van het voornoemde koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb) en [beslissing nr. E.T. 121.450 van 27.03.2012](https://juriel.be/nl/administratieve-beslissingen/e-t-121-450-herziening-btw-geheven-bedrijfsmiddelen-aanvangspunt-9fd0)).

## Voorbeeld

Een belastingplichtige laat een fabriek bouwen waarvan de oprichting is gespreid over de jaren 2019, 2020 en 2021, met vervaldagen en betalingen van voorschotten tijdens die jaren. De fabriek wordt in 2022 in gebruik genomen. Het herzieningstijdvak begint te lopen op 01.01.2022 en bedraagt 15 jaar voor alle btw die opeisbaar is geworden tijdens de jaren 2019, 2020 en 2021.

##### c. Duur van het herzieningstijdvak

Ten aanzien van de belasting geheven van de handelingen die strekken of bijdragen tot de oprichting van een gebouw of autonoom gedeelte van een gebouw, wordt, het herzieningstijdvak gebracht op vijftien jaar ([artikel 9, § 2, van het voornoemde koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb)).

Bij uitbreiding worden ook beoogd door die vijftienjarige herzieningsperiode, de belasting geheven van omvormings- of verbeteringswerken aan gebouwen of gedeelten van gebouwen die zo belangrijk zijn dat het gebouw of gedeelte van het gebouw als nieuw wordt aangemerkt na deze werken (zie de mondelinge parlementaire [vraag nr. 17.976 van de heer Volksvertegenwoordiger Luk Van Biesen van 10.05.2017](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/17976-herzieningstermijn-btw-gebouwen-mondelinge-luk-8ced)).

Is daarentegen onderworpen aan een vijfjarige herzieningsperiode, de aftrek van de btw geheven van handelingen die leiden of bijdragen tot de eenvoudige omvorming of verbetering van gebouwen of gedeelten van gebouwen, zonder dat deze goederen als nieuw worden aangemerkt na deze werken, ongeacht hun bestemming (verhuur met btw onder het optioneel stelsel…).

In afwijking van de tijdvakken van vijf en vijftien jaar, bedraagt het herzieningstijdvak vijfentwintig jaar ten aanzien van de belasting geheven van de handelingen die bijdragen tot de oprichting van gebouwen of gedeelten van gebouwen, desgevallend met het bijhorend terrein, die worden verhuurd onder de voorwaarden van [artikel 44, § 3, 2° d), van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) ([artikel 9, § 3, van het voornoemde koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb)) (zie titel 4, rubriek D, subrubriek g, van deze Afdeling).

##### d. Verplichtingen met het oog op de controle van de eventuele herziening van de aftrek

•Tabel van bedrijfsmiddelen

De belastingplichtige houdt een tabel van zijn bedrijfsmiddelen, die het mogelijk maakt de aftrek en de herzieningen die hij heeft verricht te controleren ([artikel 11, § 5, eerste lid, van het koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-artikel-11-550b), voornoemd).

•Bewaring van documenten

De tabel van bedrijfsmiddelen, die de belastingplichtige overeenkomstig [artikel 11, § 5, van het koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-artikel-11-550b) moet houden, moet worden bewaard gedurende een tijdvak van tien jaar te rekenen vanaf het verstrijken van het herzieningstijdvak. De tienjarige bewaartermijn is van toepassing sinds 01.01.2023. Voor deze datum was een zevenjarige bewaartermijn van toepassing.

Met betrekking tot de controle van eventuele herzieningen van de aftrek van btw voor handelingen die bijdragen tot de oprichting van een gebouw of een autonoom gedeelte van een gebouw, geldt de volgende bewaartermijn voor documenten vermeld in [artikel 60, §§ 1, en 4 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-60) (de boeken, de stukken, de facturen, de contracten, de rekeninguittreksels …) :

•vijftien jaar: indien de ermee verband houdende btw-aftrek onderworpen is aan een herzieningstermijn van vijftien jaar

•vijfentwintig jaar: indien de ermee verband houdende btw-aftrek onderworpen is aan een herzieningstermijn van vijfentwintig jaar ([artikel 11, § 4, van het koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-artikel-11-550b)).

De bewaartermijn begint te lopen vanaf 1 januari van het jaar volgend op de sluiting van de boeken of de datum van de stukken, of het laatste jaar waarin een geïnformatiseerd systeem wordt gebruikt, zoals bedoeld in [artikel 60, § 4, derde lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-60) ([artikel 11, §4, derde lid, van het koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-artikel-11-550b)). De bewaartermijn begint evenwel te lopen vanaf 1 januari van het jaar waarin het bedrijfsmiddel in gebruik werd genomen, wanneer dat tijdstip later valt dan de hiervoor genoemde data.

## I. Verwijzingen naar de periodieke aangifte

Voor meer informatie wordt verwezen naar ‘Boekwerk IV: Voldoening van de belasting – Hoofdstuk 13: Regeling voor de voldoening van de belasting, Afdeling 6, titel 2’.

##### a. Uitgaande handelingen

Ten aanzien van de uitgaande handelingen met betrekking tot werken in onroerende staat, maakt de periodieke aangifte een onderscheid tussen de handelingen die in België plaatsvinden en deze die in het buitenland plaatsvinden, zonder onderscheid tussen de lidstaten van de Gemeenschap en de derde landen. Voor mogelijke intracommunautaire overbrengingen van bouwmaterialen, in de zin van [artikel 12bis ,van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12bis), wordt verwezen naar [circulaire 2020/C/50 van 02.04.2020 betreffende het btw-stelsel van het B2B intracommunautair handelsverkeer van goederen](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2020-c-50-btw-stelsel-b2b-intracommunautair-handelsverkeer-9af5) (nr. E.T. 135.109).

•Werken in onroerende staat uitgevoerd in België (plaats van het gebouw)

•Roosters 01 tot 03: uitsplitsing naargelang het tarief, 6 % (01), 12 % (02) en 21 % (03) van de maatstaven van heffing van de belaste handelingen waarvoor de dienstverrichter de schuldenaar van de belasting is

•Rooster 45: maatstaf van heffing van werken in onroerende staat met verlegging van heffing (het rooster heeft als titel ‘handelingen waarvoor de btw verschuldigd is door de medecontractant’ - [artikel 20 van het voornoemde koninklijk besluit nr. 1)](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-december-betrekking-regeling-voldoening-belasting-c69c).

•Werken in onroerende staat uitgevoerd in een andere lidstaat van de Gemeenschap of in een derde land

Rooster 47: maatstaf van heffing van werken in onroerende staat met recht op aftrek van de btw in België.

Er wordt op gewezen dat rooster 44 niet hoeft te worden ingevuld omdat werken in onroerende staat niet als intracommunautaire diensten worden beschouwd. De plaatsbepaling van deze dienst wijkt immers af van de algemene regel inzake plaatsbepaling, zijnde daar waar de afnemer de zetel van zijn economische activiteit heeft gevestigd (zie rubriek D, van deze titel).

##### b. Inkomende handelingen

Het werk in onroerende staat met verlegging van heffing (btw te voldoen door de medecontractant) wordt ingeschreven bij de inkomende handelingen:

•in rooster 81, 82 of 83: het bedrag van de handelingen zonder de aftrekbare btw, naargelang het gaat om werken in onroerende staat die:

•rechtstreeks (rooster 81) of onrechtstreeks (rooster 82) bijdragen tot de kostprijs van de uitgaande handelingen (bijvoorbeeld onderaanneming in rooster 81, onderhouds- of herstellingskosten in rooster 82)

•of strekken of bijdragen tot de oprichting, verbouwing of verbetering van bedrijfsmiddelen (rooster 83) ([artikel 7 van het voornoemde koninklijk besluit nr. 3](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb)).

•in rooster 87: de maatstaven van heffing van handelingen bedoeld in [artikel 20 van voornoemd koninklijk besluit nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-december-betrekking-regeling-voldoening-belasting-c69c):

•in rooster 56: het bedrag van de verschuldigde btw op de handelingen die zijn ingeschreven in het voornoemde rooster 87

•in rooster 59: de bijhorende aftrekbare btw, indien van toepassing.

##### c. Toepassing

Een in België gevestigde belastingplichtige heeft als economische activiteit de verhuur van hydraulische graafmachines, met of zonder bestuurder.

•Verhuur met bestuurder in uitvoering van één enkel contract, met het oog op het uitvoeren van grondwerken (werken in onroerende staat) ([artikel 18, § 1, tweede lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18))

Een factuur voor een bedrag van 10.000 euro exclusief btw wordt verstuurd naar de volgende in België gevestigde personen:

•een architect, een belastingplichtige indiener, voor de bouw van zijn woning. Het gebouw zal echter opgenomen worden in zijn bedrijfsvermogen tot beloop van 30 %.

De btw is te voldoen door de medecontractant en op de factuur staat vermeld: ‘btw verlegd’.

Het gaat om de volgende roosters van de periodieke aangifte:

•bij de dienstverrichter: rooster 45: 10.000

•bij de architect :

rooster 83 : 3.000

rooster 87: 10.000

rooster 56: 2.100

rooster 59: 630 (21 % van 3.000)

•een privéziekenhuis waarvan de hele activiteit is vrijgesteld op grond van artikel 44, waardoor het geen recht op aftrek heeft. Het is geïdentificeerd voor btw-doeleinden ingevolge het bedrag van haar intracommunautaire verwervingen.

Op de factuur moet de btw worden vermeld. De dienstverrichter is immers de schuldenaar van de belasting ([artikel 51, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51)). In dit geval is de afnemer niet verplicht de periodieke aangiften bedoeld in [artikel 53, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53) in te dienen. Zijn identificatie voor btw-doeleinden op grond van [artikel 50, § 1, eerste lid, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-50) en zijn verplichting om de in [artikel 53ter van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53ter) bedoelde bijzondere aangiften in te dienen, hebben geen invloed op de hoedanigheid van de schuldenaar. De volgende roosters in de periodieke aangifte van de dienstverrichter zijn van belang: rooster 03: 10.000 en rooster 54: 2.100.

•een algemene aannemer, voor een werf in Frankrijk

In België is geen btw verschuldigd. Immers, het werk in onroerende staat vindt plaats in Frankrijk (ligging van het onroerend goed) ([artikel 21, § 3, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21)).

De dienstverrichter neemt het bedrag van 10.000 euro op in rooster 47. In dit geval wordt aangenomen dat er geen sprake is van een intracommunautaire overbrenging van de machine in toepassing van [artikel 12bis, tweede lid, 5°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12bis) (niet-overbrenging). In geval van overbrenging moet de maatstaf van heffing van de handeling die wordt gelijkgesteld met een levering van goederen onder bezwarende titel door [artikel 12bis van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12bis) (zie [artikel 33bis van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33bis)), worden opgenomen in rooster 46 van de periodieke aangifte.

•Verhuur zonder bestuurder ([artikel 18, § 1, tweede lid, 4°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18))

Een factuur voor een bedrag van 10.000 euro exclusief btw wordt verstuurd naar de volgende afnemers die het gehuurde goed gebruiken op werven in België:

•een in België gevestigd wegenbouwbedrijf

De dienst vindt plaats in België ([artikel 21, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21)) en de dienstverrichter is de schuldenaar van de btw ([artikel 51, § 1, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51)). De volgende roosters in de periodieke aangifte van de dienstverrichter zijn van belang: rooster 03: 10.000 en rooster 54: 2.100.

•een in Frankrijk gevestigd bedrijf voor wegenwerken

De schuldenaar van deze intracommunautaire dienst, die plaatsvindt in België ([artikel 21, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21)) is de afnemer van de dienst ([artikel 51, §2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51)). De dienstverrichter neemt het bedrag van 10.000 euro op in rooster 44.

#### J. Vrijstellingsregeling van belasting voor de kleine ondernemingen

Zijn uitgesloten van de vrijstellingsregeling van belasting voor de kleine ondernemingen, voor het geheel van hun economische activiteit, de belastingplichtigen die geregeld handelingen verrichten die bestaan uit werk in onroerende staat (in de zin van [artikel 19, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19)) en ermee gelijkgestelde handelingen (zoals beschreven in [artikel 20, § 2, van het koninklijk besluit nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-20-136d), voornoemd) ([artikel 56bis, §2, tweede lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis)).

Deze uitsluiting is niet van toepassing voor de diensten verricht door belastingplichtige natuurlijke personen vallend onder de bepalingen van de deeleconomie ([artikel 56bis, § 2, derde lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis), zie [circulaire 2019/C/40 van 15.05.2019, FAQ betreffende de deeleconomie en occasionele diensten tussen burgers inzake Btw (met het erratum van 04.07.2019), Toepassing van de regelingen inzake Btw, randnummer 5, a](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-40-faq-deeleconomie-occasionele-diensten-tussen-c0bf)).

De belastingplichtige die geniet van de regeling deeleconomie mag werk in onroerende staat uitoefenen in de zin van [artikel 19, § 2, tweede lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) ([artikel 56bis, § 2, derde lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis)), terwijl de belastingplichtige onder de vrijstellingsregeling in geen enkel geval werk in onroerende staat mag uitoefenen want dan dreigt hij het voordeel van de vrijstellingsregeling te verliezen.

\[Top\]

### 7. Andere diensten met betrekking tot onroerende goederen

#### A. Intellectueel werk (architecten, landmeters, ingenieurs) met betrekking tot een onroerend goed uit zijn aard

##### a. Aard van de handeling

De uitvoering van intellectueel werk met betrekking tot een onroerend goed uit zijn aard (bijvoorbeeld studiewerk en toezicht met betrekking tot de oprichting van een gebouw) wordt niet als een werk in onroerende staat beschouwd, aangezien werken in onroerende staat gekenmerkt worden door het materiële aspect van de dienst.

Als gevolg daarvan zijn ze uitgesloten van:

•de belastingheffing op werken in onroerende staat die door een belastingplichtige voor zijn eigen rekening worden verricht, als bedoeld in [artikel 19, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19)

•de toepassing van een verlaagd tarief in de onroerende sector

•de verlegging van heffing als bedoeld in [artikel 20, § 1, van het koninklijk besluit nr. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-20-136d).

##### b. Plaats van de dienst

Diensten verricht door architecten, landmeters en ingenieurs die verband houden met een uit zijn aard onroerend goed , vinden plaats in België indien het onroerend goed zich in België bevindt, zowel in B2B- als B2C-situaties ([artikel 21, § 3, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21), voor een B2B-situatie en [artikel 21bis, § 2, 1° , van het Btw-wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21bis), voor een B2C-situatie). Het feit of het gebouw effectief zal worden opgericht is hierbij niet relevant.

Voor verdere toelichting wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 3, rubriek A, subrubriek c’.

##### c. Tijdstip van opeisbaarheid

Er dient een onderscheid te worden gemaakt naargelang de rechtsvorm die is aangenomen door de architect, landmeter of ingenieur.

•Natuurlijke persoon of onderneming zonder rechtspersoonlijkheid

Bij wijze van administratieve tolerantie, is de btw in elk geval opeisbaar op het moment van ontvangst van de betaling van de erelonen, over het ontvangen bedrag ([aanschrijving nr. 50/1971 van 02.04.1971](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/50-1971-aanschrijving-69b7)).

•Onderneming met rechtspersoonlijkheid

De gebruikelijke regels zijn van toepassing, wat betekent dat een onderscheid moet worden gemaakt naargelang de dienstverrichter:

•verplicht is om een factuur uit te reiken

De btw is opeisbaar:

•op de dag waarop de factuur wordt uitgereikt onafhankelijk of dit vóór of na het belastbare feit gebeurt en uiterlijk op de 15 e van de maand na het belastbare feit (artikel 22*bis*, § 1, eerste en tweede lid, van het Btw-Wetboek)

•of bij gebrek aan een reeds uitgereikte factuur: op het ogenblik van de ontvangst van een betaling vóór het belastbare feit, over het ontvangen bedrag ([artikel 22bis, § 1, derde lid, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22bis))

•bij wijze van uitzondering indien de afnemer een publiekrechtelijke persoon is, zoals bedoeld in [artikel 6 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-6): op het moment van de ontvangst van de betaling van de prijs, over het ontvangen bedrag ([artikel 22bis, § 4, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22bis)).

•niet verplicht is een factuur uit te reiken

De btw is opeisbaar op het tijdstip van de ontvangst van de betaling van de prijs, over het ontvangen bedrag, ongeacht of er een factuur wordt uitgereikt (zie [artikel 22bis, § 3, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22bis)).

Er wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 9, titels 4 en 5 en titel 8, rubriek A’ en naar de [circulaire 2019/C/65 van 09.07.2019 met betrekking tot de opeisbaarheid van de btw, randnummers 90 tot en met 100, 114 tot en met 130 en 150 tot en met 152](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/2019-c-65-opeisbaarheid-btw-d716) (nr. E.T. 128.969/3).

#### B. Mandataris, makelaar, commissionair in onroerende goederen

##### a. Tussenpersoon die niet als commissionair wordt aangemerkt

•Plaatsbepaling

Er wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 3, rubriek A, subrubriek c’.

De diensten van een tussenpersoon, die niet handelt onder de voorwaarden van de artikelen [13, § 2](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-13) en [20, § 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-20), van het Btw-Wetboek, bij de verkoop of verhuur van uit hun aard onroerende goederen vinden plaats in België indien het onroerend goed in België is gelegen ([artikel 21, § 3, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21) voor een B2B-situatie en [artikel 21bis, § 2, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21bis) voor een B2C-situatie). Het maakt hierbij niet uit of het verkoop- of verhuurcontract uiteindelijk niet wordt ondertekend.

•Vrijstelling

De klassieke lastgeving ([artikel 18, § 1, eerste lid, 3°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18)) of de makelarij ([artikel 18, § 2, eerste lid, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18)) genieten niet de vrijstelling voorzien in [artikel 44 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44), zelfs niet indien de tussenpersonen betrokken zijn bij een levering of verhuur van onroerende goederen die krachtens hetzelfde artikel vrijgesteld zijn van btw.

De diensten van makelaars en lasthebbers die niet handelen onder de voorwaarden van artikel 13, § 2 en [artikel 20, § 1 van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-20), zijn echter vrijgesteld van btw maar behouden hun recht op aftrek in de gevallen bedoeld in [artikel 41, § 2, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-41). De btw-vrijstelling voor lasthebbers of makelaars is afhankelijk van de aard van de hoofdhandeling (bijvoorbeeld een levering of verhuur buiten de Gemeenschap).

##### b. Tussenpersoon die als commissionair wordt aangemerkt

•Plaatsbepaling

Indien de tussenpersoon wordt gelijkgesteld met een koper/verkoper ([artikel 13, § 1, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-13)), zijn de regels voor de plaatsbepaling van de levering van goederen van toepassing.

Indien hij geacht wordt de verhuurdienst te ontvangen en op zijn beurt te verstrekken (artikelen [13, § 2 en 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-13) van het Btw-Wetboek), vindt de onroerende verhuur plaats daar waar het uit zijn aard onroerend goed is gelegen ([artikel 21, § 3, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21) voor een B2B-situatie en [artikel 21bis, § 2, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21bis) voor een B2C-situatie).

•Vrijstelling

De tussenpersoon, die gelijkgesteld wordt met een koper/verkoper of een huurder/verhuurder, kan in aanmerking komen voor de vrijstelling voorzien in [artikel 44, § 3, 1° of 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44).

## Voorbeeld

Een immobiliënagentschap verhuurt in eigen naam, voor rekening van de eigenaar, vakantiewoningen in België.

Zowel de diensten van de eigenaars als die van het immobiliënagentschap zijn vrijgesteld van btw door [artikel 44, § 3, 2°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) (zie ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 7’).

#### C. Beheer en syndicus van gebouwen

##### a. Btw-statuut van de syndicus

Er moet een onderscheid worden gemaakt naargelang de syndicus optreedt als orgaan van de rechtspersoon ‘vereniging van mede-eigenaars’ of volgens een contractueel mandaat voor rekening van één of meerdere mede-eigenaars ([aanschrijving nr. 13/1995 van 20.09.1995](https://juriel.be/nl/omzendbrieven/13-1995-aanschrijving-gestion-immeuble-appartements-ca34)).

•Syndicus handelt als orgaan van de vereniging van mede-eigenaars

•Syndicus - natuurlijk persoon

De syndicus die optreedt als natuurlijke persoon wordt aangemerkt als orgaan van vereniging van mede-eigenaars, die rechtspersoonlijkheid heeft, in de mate dat hij handelt in de uitoefening van de opdracht hem verleend door de wet, het reglement van mede-eigendom, de statuten of, in voorkomend geval, het mandaat van de algemene vergadering. In dat geval handelt de syndicus niet zelfstandig voor de toepassing van [artikel 4, § 1, van het Btw-wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4) en vallen de diensten die hij in die hoedanigheid verricht, dan ook buiten de werkingssfeer van deze belasting ([parlementaire vraag nr. 1.524 van de heer de Volksvertegenwoordiger Wathelet van 09.01.2007](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/1524-beheer-gebouwen-syndicus-wathelet-onroerend-f271)).

•Syndicus-rechtspersoon

Wanneer evenwel een rechtspersoon als syndicus wordt aangesteld, kan laatstgenoemde bezwaarlijk als niet-zelfstandige worden aangemerkt. Derhalve heeft een syndicus die als zodanig onder de vorm van een rechtspersoon optreedt in de regel de hoedanigheid van btw- belastingplichtige. Niettemin, en naar analogie met de natuurlijke personen die als syndicus optreden, wordt hun identificatie als btw- belastingplichtige door de administratie niet geëist. Het betreft een keuzestelsel, deze rechtspersonen moeten niet buiten het toepassingsgebied van de btw blijven, ze kunnen zich vrijwillig laten identificeren voor hun activiteit als syndicus.

Syndici worden door de wet op de mede-eigendom aangemerkt als bestuurder in een vennootschap. Met ingang van 01.06.2016 dienen de rechtspersonen die optreden als bestuurder zich voor btw-doeleinden te laten identificeren. De btw-regeling voor bestuurdersvennootschappen blijft evenwel zonder gevolg voor het btw-statuut voor syndici. Het keuzestelsel voor syndici-rechtspersonen is nog steeds van toepassing. De regeling voor syndici gaat in oorsprong terug op een bijzondere maatregel voor syndici-natuurlijke personen, waarvan vóór 01.01.1977 kennis werd gegeven aan de diensten van de Europese Commissie, overeenkomstig artikel 394 van de voornoemde richtlijn 2006/112/EG.

Sindsdien wordt die bijzondere regeling in de praktijk op een manier toegepast die zoveel mogelijk een neutrale behandeling garandeert voor syndici, ongeacht hun juridische hoedanigheid ([mondelinge parlementaire vraag nr. 25.092 van mevrouw de Volksvertegenwoordiger Griet Smaers van 22.05.2018](https://juriel.be/nl/parlementaire-vragen/25092-btw-bestuurders-rechtspersonen-syndici-mondelinge-b5c7)).

•Syndicus handelt als conventionele mandataris

Wanneer een syndicus, natuurlijk of rechtspersoon daarentegen optreedt ter uitvoering van een conventionele opdracht, m.a.w. buiten het kader van zijn opdracht als orgaan van de vereniging van mede-eigenaars, handelt hij zelfstandig en moet hij in de regel voor die activiteit als btw-belastingplichtige worden aangemerkt. Dit is bijvoorbeeld het geval wanneer een mede-eigenaar aan de syndicus het beheer van zijn private kavel toevertrouwt.

##### b. Plaatsbepaling van de diensten van een syndicus

Indien het gebouw zich in België bevindt, vinden de diensten van beheer van onroerende goederen plaats in België, ongeacht of de syndicus optreedt als orgaan van de vereniging van mede-eigenaars dan wel als mandataris. ([artikel 21, § 3, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21) voor een B2B-situatie en [artikel 21bis, § 2, 1°, van het Btw-Wetboek](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21bis) voor een B2C-situatie). Er wordt verwezen naar ‘Boekwerk I: Belastingplicht en belastbare handelingen – Hoofdstuk 3: Diensten, Afdeling 8, titel 3, rubriek A, subrubriek c’.

\[Top\]

## Aangehaalde teksten

88

[WBTW art. 44](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-44) 164 voorkomens

[WBTW art. 19](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-19) 34 voorkomens

[WBTW art. 18](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-18) 25 voorkomens

[KB nr. 30 art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-30-december-betrekking-toepassing-belasting-toegevoegde-d28a) 10 voorkomens

[WBTW art. 21](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21) 10 voorkomens

[WBTW art. 51](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-51) 10 voorkomens

[KB nr. 10 art. 7quater](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-10-december-betrekking-uitoefeningsmodaliteiten-keuzen-5679) 9 voorkomens

[uitvoeringsverordening 282/2011 art. 31bis](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-31bis) 9 voorkomens

[WBTW art. 48](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-48) 8 voorkomens

[WBTW art. 59](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-59) 8 voorkomens

[WBTW art. 33](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33) 7 voorkomens

[WBTW art. 64](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-64) 7 voorkomens

[WBTW art. 56bis](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-56bis) 6 voorkomens

[WBTW art. 9](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-9) 6 voorkomens

[KB nr. 1 art. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-20-136d) 5 voorkomens

[KB nr. 3 art. 11](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-artikel-11-550b) 5 voorkomens

[WBTW art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-1) 5 voorkomens

[WBTW art. 21bis](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-21bis) 5 voorkomens

[WBTW art. 4](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-4) 5 voorkomens

[WBTW art. 12](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12) 4 voorkomens

[WBTW art. 22bis](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22bis) 4 voorkomens

[WBTW art. 36](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-36) 4 voorkomens

[WBTW art. 53](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53) 4 voorkomens

[WBTW art. 6](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-6) 4 voorkomens

[WBTW art. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-10) 3 voorkomens

[WBTW art. 11](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-11) 3 voorkomens

[WBTW art. 12bis](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-12bis) 3 voorkomens

[WBTW art. 13](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-13) 3 voorkomens

[WBTW art. 22](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-22) 3 voorkomens

[WBTW art. 45](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-45) 3 voorkomens

[WBTW art. 46](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-46) 3 voorkomens

[WBTW art. 53ter](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53ter) 3 voorkomens

[WBTW art. 57](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-57) 3 voorkomens

[WBTW art. 8](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-8) 3 voorkomens

[KB nr. 1 art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-a7a5) 2 voorkomens

[KB nr. 1 art. 5](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-artikel-6caa) 2 voorkomens

[KB nr. 3 art. 9](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-artikel-e148) 2 voorkomens

[WBTW art. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-20) 2 voorkomens

[WBTW art. 25quater](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-25quater) 2 voorkomens

[WBTW art. 32](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-32) 2 voorkomens

[WBTW art. 41](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-41) 2 voorkomens

[WBTW art. 50](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-50) 2 voorkomens

[WBTW art. 60](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-60) 2 voorkomens

[WBTW art. 81bis](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-81bis) 2 voorkomens

[btw-richtlijn 2006/112 art. 135](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-135) 2 voorkomens

[btw-richtlijn 2006/112 art. 47](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-47) 2 voorkomens

[uitvoeringsverordening 282/2011 art. 13ter](https://juriel.be/nl/unierecht/uitvoeringsverordening-282-2011/artikel-13ter) 2 voorkomens

[KB nr. 15 art. 18](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-15-juni-regeling-schattingsprocedure-waarin-artikel-3f7b) 1 voorkomen

[KB nr. 1 art. 4](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-1-december-betrekking-regeling-voldoening-belasting-c69c) 1 voorkomen

[KB nr. 31 art. 5](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-31-artikel-5db9) 1 voorkomen

[KB nr. 3 art. 10](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb) 1 voorkomen

[KB nr. 3 art. 19](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb) 1 voorkomen

[KB nr. 3 art. 20](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb) 1 voorkomen

[KB nr. 3 art. 7](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-3-december-betrekking-aftrekregeling-toepassing-belasting-8aeb) 1 voorkomen

[KB nr. 58 art. 1](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/koninklijke-besluiten/ar-58-mei-betrekking-mededeling-inlichtingen-pas-bc95) 1 voorkomen

[WBTW art. 14](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-14) 1 voorkomen

[WBTW art. 16](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-16) 1 voorkomen

[WBTW art. 2](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-2) 1 voorkomen

[WBTW art. 25ter](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-25ter) 1 voorkomen

[WBTW art. 33bis](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-33bis) 1 voorkomen

[WBTW art. 40bis](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-40bis) 1 voorkomen

[WBTW art. 53quater](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-53quater) 1 voorkomen

[WBTW art. 55](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-55) 1 voorkomen

[WBTW art. 76](https://juriel.be/nl/wetboeken/btw/artikel-76) 1 voorkomen

[btw-richtlijn 2006/112 art. 137](https://juriel.be/nl/unierecht/btw-richtlijn-2006-112/artikel-137) 1 voorkomen

[C-284/03, arrest van 18 november 2004](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-284-03-arrest) 4 voorkomens

[C-55/14, arrest van 22 januari 2015](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-55-14-arrest) 3 voorkomens

[C-150/99, arrest van 18 januari 2001](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-150-99-arrest) 2 voorkomens

[C-275/01, arrest van 12 juni 2003](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-275-01-arrest) 2 voorkomens

[C-315/00, arrest van 16 januari 2003](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-315-00-arrest) 2 voorkomens

[C-346/95, arrest van 12 februari 1998](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-346-95-arrest) 2 voorkomens

[C-108/99, arrest van 9 oktober 2001](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-108-99-arrest) 1 voorkomen

[C-166/05, arrest van 7 september 2006](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-166-05-arrest) 1 voorkomen

[173/88, arrest van 13 juli 1989](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-173-88-arrest) 1 voorkomen

[C-174/00, arrest van 21 maart 2002](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-174-00-arrest) 1 voorkomen

[C-174/06, arrest van 25 oktober 2007](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-174-06-arrest) 1 voorkomen

[C-215/19, arrest van 2 juli 2020](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-215-19-arrest) 1 voorkomen

[C-320/17, arrest van 5 juli 2018](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-320-17-arrest) 1 voorkomen

[C-326/99, arrest van 4 oktober 2001](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-326-99-arrest) 1 voorkomen

[342/87, arrest van 13 december 1989](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-342-87-arrest) 1 voorkomen

[C-358/97, arrest van 12 september 2000](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-358-97-arrest) 1 voorkomen

[C-359/97, arrest van 12 september 2000](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-359-97-arrest) 1 voorkomen

[C-409/98, arrest van 9 oktober 2001](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-409-98-arrest) 1 voorkomen

[C-451/06, arrest van 6 december 2007](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-451-06-arrest) 1 voorkomen

[C-516/21, arrest van 4 mei 2023](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-516-21-arrest) 1 voorkomen

[C-532/11, arrest van 15 november 2012](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-532-11-arrest) 1 voorkomen

[C-63/92, arrest van 15 december 1993](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-63-92-arrest) 1 voorkomen

[C-672/16, arrest van 28 februari 2018](https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-672-16-arrest) 1 voorkomen