--- title: "Décision anticipée 2026.0231 · Impôt des personnes morales, Fusion entre ASBL" description: "Impôt des personnes morales, Fusion entre ASBL, Universalité de biens, droits d’enregistrement. Décision anticipée belge n° 2026.0231 du 16 juin 2026." url: "https://juriel.be/fr/rulings/2026-0231-isr-impot-personnes-morales-fusion-0278" lang: "fr" --- # Impôt des personnes morales, Fusion entre ASBL · ISR - Impôts sur les revenus - Impôt des personnes morales - Fusion entre ASBL - TVA - Universalité de biens - DROITS D’ENREGISTREMENT - Fusion par absorption – Droit fixe **Numéro** 2026.0231 **Date** 16 juin 2026 ## Sur le document **Collection** Décisions anticipées **Langue du texte** français ## Texte 110 paragraphes Fiche du SPF Finances Décision anticipée n° 2026.0231 du 16.06.2026 *ISR* *Impôts sur les revenus* · *Impôt des personnes morales* · *Fusion entre ASBL* *TVA* · *Universalité de biens* *DROITS D’ENREGISTREMENT* · *Fusion par absorption – Droit fixe* ## Résumé Le SDA confirme que : \- L’ASBL A peut, à compter du 1 er janvier n, être assujettie à l’impôt des personnes morales conformément à l’article 220, alinéa 1 er, 3° du Code des impôts sur les revenus 1992 ; \- La liquidation fictive de A conformément à l’article 210/1, CIR 92 à l’occasion de son passage de l’impôt des sociétés à l’impôt des personnes morales, ne donnera pas lieu à l’attribution ou la mise en paiement d’un boni de liquidation imposable tel que visé à l’article 18, alinéa 1 er, 2°*ter*, CIR 92 et partant aucun précompte mobilier ne sera prélevé ; \- La fusion par absorption qui sera réalisée entre l’ASBL A et l’ASBL B, assujettie à l’impôt des personnes morales et absorbante, avec effet rétroactif au 1 er janvier n, ne générera aucune base imposable à l’impôt des personnes morales dans le chef des deux ASBL conformément aux articles 221 à 223, CIR 92 ; \- La fusion par absorption peut bénéficier de l’exemption TVA prévue dans le cadre des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) du Code de la TVA et ne donne également pas lieu à la révision des taxes déduites en amont ; \- La fusion par absorption sera uniquement frappée du droit fixe général de 100 EUR conformément aux droits d’enregistrement applicables (article 140, alinéa 1 er, 3° du Code des droits d’enregistrement, d’hypothèque et de greffe) ; et \- La rétroactivité comptable et fiscale envisagée au 1 er janvier n est opposable. ## I. Objet de la demande **1.** Votre demande tend à obtenir la confirmation que : **1.1.** L’ASBL A peut, à compter du 1 er janvier n, être assujettie à l’impôt des personnes morales conformément à l’article 220, alinéa 1 er, 3° du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après, « CIR 92 ») ; **1.2.** La liquidation fictive de A conformément à l’article 210/1, CIR 92 à l’occasion de son passage de l’impôt des sociétés à l’impôt des personnes morales, ne donnera pas lieu à l’attribution ou la mise en paiement d’un boni de liquidation imposable tel que visé à l’article 18, alinéa 1 er, 2°*ter*, CIR 92 et partant aucun précompte mobilier ne sera prélevé ; **1.3.** La fusion par absorption qui sera réalisée entre l’ASBL A et l’ASBL B, assujettie à l’impôt des personnes morales et absorbante, avec effet rétroactif au 1 er janvier n, ne générera aucune base imposable à l’impôt des personnes morales dans le chef des deux ASBL conformément aux articles 221 à 223, CIR 92 ; **1.4.** La fusion par absorption peut bénéficier de l’exemption TVA prévue dans le cadre des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) du Code de la TVA (ci-après, « C.TVA ») et ne donne également pas lieu à la révision des taxes déduites en amont ; **1.5.** La fusion par absorption sera uniquement frappée du droit fixe général de 100 EUR conformément aux droits d’enregistrement applicables (article 140, alinéa 1 er, 3° du Code des droits d’enregistrement, d’hypothèque et de greffe (ci-après, « C. enr. »)) ; et **1.6.** La rétroactivité comptable et fiscale envisagée au 1 er janvier n est opposable. ## II. Décision Le Collège du SDA décide de répondre favorablement à l’ensemble des questions posées, et ce sur la base des renseignements fournis et notamment compte tenu du fait que : ### *II.A. Contexte et nature des opérations réalisées* **2.** L’opération de fusion par absorption qui sera réalisée entre l’ASBL A et l’ASBL B sera précédée de l’assujettissement à l’impôt des personnes morales de A - jusqu’alors soumise à l’impôt des sociétés – et ce, à compter du 1 er janvier n. **3.** L’opération envisagée est motivée par la volonté d’aligner la structure juridique sur la réalité opérationnelle en regroupant au sein de B les activités, contrats, moyens et patrimoine encore portés par A, afin d’éviter le maintien de deux ASBL aux activités imbriquées et de simplifier l’organisation. ### *II.B. Impôts sur les revenus* #### II.B.1. Quant à la possibilité pour A d’être assujettie à l’IPM *II.B.1.1. Période visée et cadre légal* **4.** La présente décision porte exclusivement sur la situation de l’ASBL A à compter du 1 er janvier n. **5.** L’article 179, CIR 92 stipule que « sont assujetties à l'impôt des sociétés, les sociétés résidentes ainsi que, à partir du 1 er janvier 1995, les caisses d'épargne communales visées à l'article 124 de la nouvelle loi communale et les organismes de financement de pensions visés à l'article 8 de la loi du 27 octobre 2006 relative au contrôle des institutions de retraite professionnelle ». **6.** L’article 2, §1 er, 5°, a), CIR 92 précise que par « société », on entend « toute société, association, établissement ou organisme quelconque régulièrement constitué qui possède la personnalité juridique et se livre à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ». **7.** Le littera b) de ce même article précise également que par « société résidente », on entend « toute société qui a en Belgique son siège social, son principal établissement ou son siège de direction ou d'administration et qui n'est pas exclue du champ d'application de l'impôt des sociétés ». **8.** L’article 220, alinéa 1 er, 3°, CIR 92 prévoit que sont assujetties à l’impôt des personnes morales, les personnes morales résidentes « qui ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ou qui ne sont pas assujetties à l’impôt des sociétés conformément à l’article 181 et 182 ». *II.B.1.2. Se livrer à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif* **9.** Le CIR 92 ne définit pas ce qu’il faut entendre par « exploitation » ou « opérations de caractère lucratif ». II.B.1.2.1. Quant à la notion d’exploitation **10.** Selon le commentaire administratif n° 179/10 : > « Sous l'expression “se livrer à une exploitation”, il y a lieu d'entendre “exploiter une entreprise industrielle, commerciale ou agricole quelconque”, dont les bénéfices constitueraient des revenus professionnels soumis à l'IPP à ce titre, si cette exploitation était le fait d'une personne physique ou d'une société, etc., ne possédant pas la personnalité juridique (art. 23, § 1 er, 1° et 24, CIR 92). » **11.** La Cour de cassation a par ailleurs déjà considéré qu’une exploitation implique l’existence d’un ensemble de facteurs de production, d’un capital d’exploitation et d’un travail en vue de réaliser des bénéfices *(1)*. --- *\[(1) Cass., 11 juin 1991, F.I.F., 1991, p.376.\]* --- II.B.1.2.2. Quant à la notion d’opérations de caractère lucratif **12.** Les opérations de caractère lucratif sont définies par l’administration comme : > « 1° les “occupations lucratives” (art. 23, § 1 er, 2° et 27, CIR 92), cette expression étant interprétée par la jurisprudence dans le sens “d'occupation à but lucratif” ; > > 2° les “occupations de caractère lucratif, mais sans but lucratif”, qui sont caractérisées par une activité professionnelle permanente comportant: > > \- la répétition, suffisamment fréquente pour constituer une “occupation”, d'opérations de nature industrielle, commerciale ou agricole ; > > \- la mise en œuvre de méthodes industrielles ou commerciales. > > Il s'agit donc sub 2° d'occupations qui, par essence, sont normalement productives de bénéfices ou profits, même si la personne morale qui s'y livre ne poursuit, suivant ses statuts ou en fait, aucun but de lucre.» **13.** Le n°179/12 du Com.IR92 confirme ainsi que « la notion "se livrer à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif" n'implique pas nécessairement la poursuite d'un but de lucre : il ne faut plus que la société cherche à procurer - directement ou indirectement à ses actionnaires ou associés, un gain matériel - immédiat ou différé - ; il suffit qu'elle se livre à une activité professionnelle permanente, qui est productive de bénéfices ou profits ». **14.** L’appréciation de l’existence (ou non) d’une exploitation ou d’opérations de caractère lucratif constitue dès lors une question de fait, à apprécier au regard des éléments concrets propres à la période visée. II.B.1.2.3. Application au cas d’espèce **15.** Il ressort des éléments communiqués par les demandeurs que l’activité x exercée jusqu’en juillet n-1 a été entièrement arrêtée et que, depuis lors, celle-ci a été transférée et centralisée dans le chef de l’ASBL B. **16.** Sur le plan organisationnel, il est établi que A ne dispose d’aucune autonomie fonctionnelle et agit comme le prolongement de B dans ses activités désintéressées vis‑à‑vis de ses membres. **17.** Par ailleurs, la structure opérationnelle décrite (personnel limité à une fonction de support juridique, absence de moyens humains et organisationnels dédiés à une activité de marché) ne révèle pas l’existence, à compter du 1 er janvier n, d’une « exploitation » au sens usuel d’une entreprise mobilisant des facteurs de production en vue de dégager des bénéfices. **18.** Sur la base de ce qui précède, et pour la période à compter du 1 er janvier n, A ne se livre pas à une exploitation ni à des opérations de caractère lucratif au sens de l’article 220, alinéa 1 er, 3°, CIR 92 ; son activité se limite à des prestations de soutien interne au bénéfice de B et de ses membres. II.B.1.2.4. Conclusion **19.** Compte tenu de ce qui précède, A peut, à compter du 1 er janvier n, être assujettie à l’impôt des personnes morales en vertu de l’article 220, alinéa 1 er, 3°, CIR 92. #### II.B.2. Quant à l’application de l’article 210/1, CIR 92 **20.** La loi du 17 mars 2019 a organisé le passage de l’impôt des sociétés à l’impôt des personnes morales en insérant un nouvel article 210/1 dans le CIR 92. Le premier alinéa de cet article stipule que « Les articles 208 et 209 sont également applicables dans le cas où une société cesse d'être assujettie à l'impôt des sociétés pour devenir assujettie à l'impôt des personnes morales. ». **21.** L’article 209, alinéa 1 er, CIR 92 considère comme un dividende distribué « l'excédent que présentent les sommes réparties, en espèces, en titres ou autrement, sur la valeur réévaluée du capital libéré ». **22.** Autrement dit, selon l’article 209, CIR 92, la partie qui est supérieure au capital libéré de la société liquidée, qui sera distribuée (correspondant au boni de liquidation) à l’issue de la liquidation, est traitée comme un dividende. Cet excédent peut provenir soit des réserves qui ont déjà été soumises à l’impôt des sociétés (réserves taxées), soit des réserves qui n’ont pas encore été soumises à l’impôt des sociétés (réserves immunisées). **23.** L’assimilation du boni de liquidation à un dividende distribué a deux conséquences pour la société en liquidation : \- les distributions aux actionnaires sont en principe soumises au précompte mobilier ; et \- dans la mesure où il provient de réserves antérieurement immunisées d’ISOC, la distribution du boni de liquidation entraîne la taxation de ces réserves immunisées. **24.** En vertu de l’article 18, alinéa 1 er, 2°ter, CIR 92, ce boni de liquidation étant assimilé à un dividende, un précompte mobilier de 30 % devrait en principe être prélevé dans les 15 jours suivant sa date d’attribution ou de mise en paiement en application de l’article 267, alinéa 1 er, CIR 92. **25.** Cependant, l’exposé des motifs de la loi du 17 mars 2019 *(2)* précise que « En l’absence de tout transfert d’actifs dans le patrimoine des actionnaires ou associés par le fait du changement d’assujettissement, l’article 18, alinéa 1 er, 2°ter, CIR 92 ne sera pas applicable, l’opération ne sera donc pas traitée comme impliquant un dividende dans le chef des actionnaires ou associés. » --- *\[(2) Doc. Parl., Ch. Repr., 2018-2019, n°54-3367/001, p.37.\]* --- **26.** L’article 18, alinéa 1 er, 2°*ter*, CIR 92 vise en fait à rendre imposables les bonis de liquidation et les rachats d’actions propres qui ont pour conséquence un véritable appauvrissement de la société et un enrichissement de l’actionnaire - ce qui n’est pas le cas en l’espèce. **27.** En effet, le passage de l’impôt des sociétés à l’impôt des personnes morales de A s’effectuera en continuité juridique et comptable et n’entraînera aucune répartition des actifs de l’ASBL, dès lors que : \- les apports effectués par les anciens actionnaires de A ont été définitivement perdus à l’occasion de sa transformation en ASBL conformément à l’article 9:23, alinéa 3, CSA. Les statuts de A prévoient qu’en cas de démission ou d’exclusion d’un de ses membres, celui-ci ne peut pas réclamer le remboursement de son apport et des cotisations qu’il a versées ; \- Les actifs continueront d’exister intégralement dans l’ASBL. **28.** Par conséquent, le passage de l’impôt des sociétés à l’impôt des personnes morales de l’ASBL A ne donnera pas lieu à l’attribution ou la mise en paiement d’un boni de liquidation tel que visé à l’article 18, alinéa 1 er, 2°*ter*, CIR 92 et partant, aucun précompte mobilier ne sera prélevé en application de l’article 267, alinéa 1 er, CIR 92. #### II.B.3. Quant à la fusion par absorption de l’ASBL A par l’ASBL B **29.** L’opération envisagée consiste en une fusion par absorption entre l’ASBL A et l’ASBL B, cette dernière étant l’entité absorbante, avec effet rétroactif au 1 er janvier n. Cette opération intervient après l’assujettissement de A à l’impôt des personnes morales à compter du 1 er janvier n, tel que visé par la demande. **30.** Depuis l’intégration, au sein du CSA, des dispositions relatives aux réorganisations des associations et fondations, une fusion se caractérise par la dissolution sans liquidation de la personne morale absorbée en vue d’apporter l’intégralité de son patrimoine à la personne morale bénéficiaire, la fusion produisant comme effet le transfert de l’ensemble du patrimoine actif et passif à la personne morale bénéficiaire et la cessation d’existence de la personne morale dissoute. **31.** Dans le cadre de ce type d’opération, l’apport du patrimoine s’inscrit dans un transfert universel et n’implique pas, en tant que tel, une distribution de l’avoir social au profit des membres de l’entité dissoute. **32.** À l’impôt des personnes morales, aucune disposition ne règle spécifiquement le traitement fiscal des opérations de fusion entre associations ; l’opération n’est dès lors pas appréhendée au titre des règles propres à l’impôt des sociétés relatives aux fusions, et il convient d’appliquer les règles ordinaires de détermination de la base imposable à l’IPM. **33.** Dans ce cadre, il peut donc être confirmé que l’opération de fusion par absorption telle que décrite – consistant en un transfert universel du patrimoine actif et passif de l’ASBL absorbée vers l’ASBL absorbante à l’occasion d’une dissolution sans liquidation – ne constitue pas, en tant que telle, un fait générateur d’un revenu imposable à l’IPM entrant dans la base imposable déterminée selon les articles 221 à 223, CIR 92. **34.** Les revenus éventuellement produits ultérieurement par les actifs transférés demeurent, le cas échéant, appréhendés dans le chef de l’ASBL absorbante selon les règles ordinaires applicables à l’impôt des personnes morales. #### II.B.4. Rétroactivité comptable et fiscale **35.** Une rétroactivité comptable et fiscale de l’opération envisagée, ne dépassant pas les délais communément admis en la matière (jusqu’à sept mois), est prévue. Cette rétroactivité n'aura d'autre objectif que des considérations pratiques quant à la mise en œuvre de l’opération et ne poursuivra pas de but fiscal. **36.** L’attention est attirée sur le fait que la clause de rétroactivité comptable ne peut être acceptée sur le plan fiscal que lorsque la clause de rétroactivité correspond à la réalité, porte sur une courte période et n’empêche pas une juste application de la législation fiscale. **37.** Ces conditions seront bien respectées en l’espèce et la rétroactivité peut dès lors être admise. ### *II.C. TVA* **38.** L’[article 11, C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) prévoit que, n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant. **39.** De même, l’[article 18, § 3, C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1 er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11. **40.** Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles [19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) et [29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée. **41.** Concernant ces dispositions, la Cour de Justice de l’Union Européenne (CJUE) précise que la notion de « transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens » est une notion autonome du droit de l’Union qui doit recevoir une interprétation uniforme dans toute l’Union. **42.** La CJUE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisant pour permettre la poursuite d’une activité autonome (Arrêt CJUE du 27.11.2003, Zita Modes Sàrl, [C-497/01](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-497-01-arret)). **43.** En l’espèce : \- l’opération de fusion envisagée emporte le transfert de l’ensemble des éléments d’actif et de passif de A à B et doit s’analyser comme le transfert d’un ensemble d’éléments susceptible de permettre la poursuite d’une activité économique autonome ; \- B continuera la personne du cédant ; \- L’entité A est assujettie à la TVA avec un droit à déduction complet, et B relève du régime normal avec un droit à déduction partiel. **44.** En conséquence, la fusion par absorption, analysée comme un transfert d’universalité / branche d’activité au sens des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, §3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), C.TVA, se situe hors champ d’application de la TVA. Dans ce cadre, aucune TVA n’est due sur l’opération et aucune révision de la TVA initialement déduite n’est à opérer dans le chef de A du seul fait de la fusion. ### *II.D. DE* **45.** L’article 140, alinéa 1 er, 3°, C. enr. prévoit que les droits de donation fixés à l’article 131, C. enr. sont réduits à 100 EUR pour les donations, y compris les apports à titre gratuit, consenties aux fondations d’utilité publique ou aux personnes morales visées à l’article 140, alinéa 1 er, 2°, C. enr. lorsque le donateur est lui-même l’une de ces fondations ou personnes morales. **46.** Cette disposition conserve l’approche « traditionnelle » en droits d’enregistrement qui consiste à réserver le même régime fiscal aux donations et aux apports à titre gratuit. **47.** Elle vise les donations et les apports à titre gratuit de manière générale. Son champ d’application concerne tant les apports à titre gratuit portant sur une universalité de biens que ceux portant sur une partie de ces biens seulement. **48.** Cette interprétation est confirmée par une décision administrative (R.J. E 140, 3° BR/01-01) qui précise que « sont compris dans le champ d’application de l’article 140, alinéa 1 er, 3°, C. enr. : \- L’apport à titre gratuit de biens d’une ASBL, fait à une autre ASBL par voie de fusions et de scissions visées au Livre 13, Titre 1 er, du Code des sociétés et des associations ; \- Le transfert à titre gratuit de biens d’une ASBL, fait à une autre ASBL au moyen d’un apport à titre gratuit d’universalité ou de branche d’activité visé au Livre 13, Titre 2, du Code des sociétés et des associations » **49.** L’application de l’article 140, alinéa 1 er, 3°, C. enr. suppose par ailleurs que tant le donateur/apportant que le donataire/bénéficiaire de l’apport soient une fondation d’utilité publique, une ASBL, une mutualité ou une union nationale de mutualité, une union professionnelle, une association internationale sans but lucratif ou une fondation privée. **50.** En l’espèce, les conditions d’application de l’article 140, alinéa 1 er, 3° du C. enr. sont réunies. **51.** D’une part, l’opération envisagée consiste en un apport à titre gratuit. Conformément à la décision administrative précitée, l’apport à titre gratuit de biens réalisé dans le cadre d’une fusion entre ASBL relève du champ d’application de l’article 140, alinéa 1 er, 3°, C. enr. ; **52.** D’autre part, l’entité apportante et l’entité bénéficiaire de l’apport sont toutes deux des ASBL belges. **53.** Il s’ensuit que l’opération envisagée peut bénéficier du droit fixe de 100 EUR prévu à l’article 140, alinéa 1 er, 3°, du C. enr. ## Textes cités 5 [CTVA art. 11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) 4 occurrences [CTVA art. 18](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) 4 occurrences [directive TVA 2006/112 art. 19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) 1 occurrence [directive TVA 2006/112 art. 29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) 1 occurrence [C-497/01, arrêt du 27 novembre 2003](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-497-01-arret) 1 occurrence