--- title: "Décision anticipée 2024.0411 · Caractère neuf d’un bâtiment pour l’application de la TVA" description: "Caractère neuf d’un bâtiment pour l’application de la TVA. Décision anticipée belge n° 2024.0411 du 10 septembre 2024." url: "https://juriel.be/fr/rulings/2024-0411-caractere-neuf-batiment-application-tva-49ab" lang: "fr" --- Texte en néerlandais # Caractère neuf d’un bâtiment pour l’application de la TVA · TVA - Caractère neuf d’un bâtiment pour l’application de la TVA - Article 44, § 3, 1° du C.TVA - Taxation optionnelle de la location immobilière - Article 44, § 3, 2°, d) du C.TVA **Numéro** 2024.0411 **Date** 10 septembre 2024 ## Sur le document **Collection** Décisions anticipées **Langue du texte** néerlandais **Version française** non publiée par le SPF Le texte de ce document est en néerlandais. Le SPF n'en publie pas de version française. ## Texte 129 paragraphes Fiche du SPF Finances Décision anticipée n° 2024.0411 du 10.09.2024 *TVA* · *Caractère neuf d’un bâtiment pour l’application de la TVA* · [*Article 44, § 3, 1° du C.TVA*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) · *Taxation optionnelle de la location immobilière* · [*Article 44, § 3, 2°, d) du C.TVA*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) ## Résumé La demande de décision anticipée est introduite au nom de la société X. X est enregistrée aux fins de la TVA en tant qu’assujettie mixte. X est pleine propriétaire du bâtiment W74. X prévoit une rénovation en profondeur de ce bâtiment qui recevra la même affectation après la réalisation des travaux nécessitant l’obtention d’un permis. Le projet consiste en la reconversion durable du bâtiment W74. Les rénovations seront effectuées dans un souci de durabilité afin de répondre aux normes environnementales actuelles. Les rénovations entraîneront d’importantes modifications dans ce bâtiment. Ce bâtiment sera en tout cas un nouveau bâtiment en termes d'émissions. Après la livraison des travaux, X louera les parties indépendantes du bâtiment. Dans la mesure du possible, il est prévu de les louer sous le régime de la TVA optionnelle pour la location immobilière, conformément à l'[article 44, § 3, 2°, d), du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44). Sur la base des données chiffrées fournies par le demandeur (sur lesquelles le SDA n’est pas en mesure de se prononcer) et vu également que les travaux donneront lieu à une adaptation du revenu cadastral du bâtiment W74 et que l’importance de ces travaux effectués est également démontré, ce bâtiment peut à nouveau être considéré comme un bâtiment neuf aux fins de la TVA au sens de l’[article 44, § 3, 1°, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44), parce que le coût total des travaux immobiliers matériels de ce bâtiment s’élève à au moins 60 %, et en l'occurrence à bien plus que 60 %, de la valeur vénale du bâtiment (sans compter le sol) à la fin des travaux concernés, de sorte que la location du bien immobilier avec application de la TVA peut avoir lieu conformément à l’[article 44, § 3, 2°, d), du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) sous réserve du respect des conditions de fond et de forme fixées dans la législation et la réglementation et sous réserve d’une éventuelle application de l’[article 33, § 2bis, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-33). ## Texte de la décision ***La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite*** ## I. Voorwerp van de aanvraag 1\. De rulingaanvraag wordt ingediend in naam van de vennootschap X. X is geregistreerd voor btw-doeleinden als gemengde belastingplichtige. Overeenkomstig 18bis, § 1 van het Btw-KB nr. 3 zal X aan de btw-administratie kennis geven om haar recht op btw-aftrek uit te oefenen volgens de regel van het werkelijk gebruik (op grond van artikel 46, § 2 W.BTW). Het spreekt vanzelf dat X ook jaarlijks via haar btw-aangifte de in [artikel 18bis, § 2 van het Btw-KB nr. 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-3-article-18bis-521d) voorgeschreven gegevens zal melden aan de btw-administratie 2\. X is volle eigenaar van het W74 gebouw. X plant een grondige renovatie van dit gebouw dat na de werken opnieuw dezelfde invulling krijgt. Het project bestaat in de duurzame herontwikkeling van het W74 gebouw. De verbouwingen zullen gebeuren met het oog op duurzaamheid om te voldoen aan de huidige milieunormen. De verbouwingen zullen aanleiding geven tot belangrijke wijzigingen aan het gebouw. Dit gebouw wordt alvast een nieuw gebouw qua uitstraling. 3\. Met het oog op de realisatie van dit project werd een omgevingsvergunning verkregen. 4\. Na oplevering zal X de zelfstandige gedeelten van het gebouw verhuren. De te verhuren ruimtes zullen fysiek gescheiden zijn, kunnen functioneren op een onafhankelijke wijze en zijn vatbaar om onder het stelsel van gedwongen mede-eigendom te worden geplaatst. Waar mogelijk is het de intentie om de verhuur ervan te laten plaatsvinden onder het stelsel van de optioneel btw-belaste onroerende verhuur overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW. In bepaalde gevallen zal het niet mogelijk of niet wenselijk zijn dat verhuurder en huurder opteren voor btw. ## II. Vraagstelling 5\. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag er meer bepaald toe van de DVB de bevestiging te verkrijgen dat de beoogde werken aan het bedoelde gebouw ertoe zullen leiden dat het gebouw weer als nieuw kan worden beschouwd in de zin van artikel 44, § 3, 1° W.BTW en derhalve in aanmerking kan komen voor de toepassing van de optionele btw-verhuur overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW. ## III. Beslissing Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt. 6\. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken. ### *III.A. Kwalificatie als nieuw gebouw voor btw-doeleinden* #### III.A.1. Regelgevend kader *III.A.1.1. Algemene principes* 7\. Verbouwde oude gebouwen kunnen na verbouwingswerken in bepaalde gevallen en voor een tweejarige btw-nieuwheidstermijn worden aangemerkt als nieuwe gebouwen waarop de vrijstelling van btw niet van toepassing is. 8\. In artikel 12, 1., eerste alinea, a) van de btw-richtlijn 2006/112/EG van 28.11.2006 (hierna “de btw-richtlijn”) wordt bepaald welke gebouwen met toepassing van btw kunnen worden vervreemd *(1)*. Het gaat in principe om gebouwen die worden vervreemd vóór de eerste ingebruikneming. Artikel 12, 2., derde alinea van de btw-richtlijn voorziet dat de lidstaten ook andere criteria dan dat van de eerste ingebruikneming kunnen toepassen. België heeft hiervan gebruik gemaakt door te bepalen dat een gebouw met toepassing van de btw kan worden vervreemd uiterlijk tot 31 december van het tweede jaar volgend op dat van de eerste ingebruikneming of eerste inbezitneming (artikel 12, § 2 W.BTW jo. artikel 44, § 3, 1° W.BTW). --- *\[(1) Zie ook artikel 135, 1., j) van de btw-richtlijn.\]* --- 9\. De btw-richtlijn gaat er expliciet van uit dat ook oude gebouwen, na verbouwing, als nieuw kunnen worden aangemerkt. Artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn bepaalt dat de lidstaten de voorwaarden kunnen bepalen voor de toepassing van het in het eerste lid, onder a) bedoelde criterium op de verbouwing van gebouwen. Volgens het Hof van Justitie van de Europese Unie bestaat één van de manieren waarover de lidstaten beschikken om de mogelijkheid van artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn tot uitvoering te brengen en aldus de voorwaarden te bepalen voor de toepassing van het in het eerste lid, onder a) bedoelde criterium op de verbouwing van gebouwen, er in om een kwantitatief criterium op te leggen volgens hetwelk de kosten van een dergelijke verbouwing een bepaald percentage van de beginwaarde van het betrokken gebouw moeten bedragen om tot toepassing van btw te leiden. 10\. Bij verbouwingen moet het volgens het Hof gaan om werken waardoor het gebouw veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan *(2)*. Het begrip ‘verbouwing’ omvat “met name” het geval waarin voltooide of voldoende gevorderde werkzaamheden hebben plaatsgevonden waarna het betrokken gebouw voor andere doeleinden zal worden gebruikt *(3)*. Aldus zal de levering van een verbouwd oud gebouw met btw kunnen worden belast wanneer het betrokken gebouw dankzij de verbouwing toegevoegde waarde heeft verkregen ten opzichte van de aanvankelijke constructie *(4)*. --- *\[(2) H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-308-16-arret)*, Kozuba, r.o. 52, www.curia.europa.eu.\]* *\[(3) H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-308-16-arret)*, Kozuba, r.o. 54, www.curia.europa.eu.\]* *\[(4) H.v.J. 09.03.2023,* [*C-239/22*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-239-22-arret)*, Promo 54, r.o. 23; zie ook Cass. 13.11.2023, rolnr.* [*F.21.0042.F*](https://juriel.be/fr/jurisprudence/travaux-immobiliers-notion-batiment-neuf-cassation-bruxelles-2023-11-13-a5d4)*; H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-308-16-arret)*, Kozuba, r.o. 32, www.curia.europa.eu.\]* --- 11\. Volgens het Hof impliceert het begrip ‘verbouwing van gebouwen’ dat ‘het betrokken gebouw veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan die zijn bedoeld om het gebruik ervan te wijzigen of om de omstandigheden waaronder het wordt betrokken ingrijpend aan te passen’ *(5)*. Het Hof van Cassatie heeft deze interpretatie van de notie ‘nieuw gebouw’ in 2023 bevestigd *(6)*. In zijn conclusie in de zaak Kozuba verduidelijkte de advocaat-generaal dat het reële verbouwingswerken moet betreffen, zoals bijvoorbeeld funderingswerken, werkzaamheden aan het geraamte, aan de dakbedekking of aan onderdelen die verband houden met de duurzaamheid en de stevigheid van het gebouw, en niet eenvoudige onderhouds- en instandhoudingswerkzaamheden of werkzaamheden van zuiver decoratieve aard *(7)*. --- *\[(5) H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-308-16-arret)*, Kozuba, r.o. 52, www.curia.europa.eu; H.v.J. 09.03.2023,* [*C-239/22*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-239-22-arret)*, Promo 54, r.o. 25, www.curia.europa.eu.\]* *\[(6) Cass. 13.11.2023, rolnr.* [*F.20.0139.F*](https://juriel.be/fr/jurisprudence/travaux-immobiliers-notion-batiment-neuf-cassation-bruxelles-2023-11-13-a5d4)*,* [*F.21.0042.F*](https://juriel.be/fr/jurisprudence/travaux-immobiliers-notion-batiment-neuf-cassation-bruxelles-2023-11-13-a5d4)*: “(…) Il suit \[…\] qu’il y a transformation d’un immeuble, au sens de l’article 12 précité de la directive qui détermine son statut en cas de cession, lorsque celui-ci a subi des modifications substantielles destinées à en modifier l’usage ou en changer les conditions d’occupation. Il n’en résulte pas qu’un immeuble transformé ne peut être neuf que si les travaux exécutés ne s’appuient pas sur les éléments essentiels de la structure de l’immeuble à rénover. (…)”\]* *\[(7) Concl. A-G CAMPOS SANCHEZ-BORDONA d.d. 04.07.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-308-16-arret)*, Kozuba, punt 76, www.curia.europa.eu.\]* --- 12\. Deze uitlegging strookt volgens het Hof van Justitie van de Europese Unie met het doel van de btw-richtlijn, met name het belasten van een handeling die de waarde van het betrokken goed beoogt te verhogen. Volgens het Hof ontstaat die toegevoegde waarde voor een oud gebouw ‘wanneer het dermate ingrijpend wordt verbouwd, dat het op één lijn kan worden gesteld met een nieuw gebouw’ *(8)*. --- *\[(8) H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-308-16-arret)*, Kozuba, r.o. 55, www.curia.europa.eu.\]* --- 13\. Uit het voorgaande volgt dat verbouwde oude gebouwen, indien zij op één lijn gesteld kunnen worden met nieuw opgerichte gebouwen, voor btw-doeleinden als nieuw moeten worden aangemerkt. 14\. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft recent verduidelijkt dat dit ook het geval is wanneer een lidstaat, zoals België, geen gebruik heeft gemaakt van de mogelijkheid geboden door artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn en dus geen (afzonderlijke) voorwaarden heeft bepaald voor de toepassing van het nieuwheidscriterium op verbouwde oude gebouwen. Het Hof heeft namelijk geoordeeld dat de afwezigheid van dergelijke voorwaarden niet betekent dat bepaalde verbouwingen van een onroerend goed niet met btw zouden kunnen worden belast. Het ontbreken van een dwingende omschrijving in het nationale recht van deze voorwaarden doet geen afbreuk aan de toepassing van de btw op de verkoop van de verbouwde gebouwen *(9)*. Het is dus met andere woorden voldoende dat de richtlijnen ter zake beschreven staan in de Belgische administratieve commentaren. --- *\[(9) H.v.J. 09.03.2023,* [*C-239/22*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-239-22-arret)*, Promo 54, r.o. 32, www.curia.europa.eu.\]* --- 15\. De Belgische wetgever heeft artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn niet omgezet in het nationale recht. Op zich heeft de Belgische wetgever geen expliciete, dwingende voorwaarden vastgesteld op grond waarvan een verbouwd oud gebouw voor btw-doeleinden wordt gelijkgesteld met een nieuw opgericht gebouw. Wel heeft de wetgever, blijkens de parlementaire geschiedenis van de Wet op de optioneel btw-belaste onroerende verhuur tussen belastingplichtigen, verduidelijkt dat een verbouwd oud gebouw als ‘nieuw’ kan worden aangemerkt in twee gevallen *(10)*: --- *\[(10) Parl. St. Kamer 2017-2018, nr. 54-3254/001, 28-29; zie ook* [*circulaire 2019/C/25*](https://juriel.be/fr/circulaires/2019-c-25-concernant-modifiant-code-tva-matiere-0e31) *van 21.03.2019 – FAQ nr. II.3: in deze circulaire over de optioneel btw-belaste onroerende verhuur in een B2B-context is sprake van een ‘ingrijpende of belangrijke renovatie’.\]* --- > “Enerzijds worden daarmee eveneens bedoeld de kosten verbonden aan de werken in onroerende staat waardoor het gebouw (of het gedeelte van het gebouw) een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur (draagmuren, vloeren, traphallen, liftkoker, …) en, in voorkomend geval, in zijn bestemming, welke overigens ook de kostprijs is van de werken die werden uitgevoerd om deze wijziging tot stand te brengen in vergelijking met de waarde van het gebouw vóór deze wijziging. > > Anderzijds worden eveneens bedoeld de kosten verbonden aan de werken in onroerende staat die aan het gebouw of aan het gedeelte van het gebouw werden uitgevoerd, waarvan de kostprijs, exclusief btw, ten minste 60 pct. bereikt van de verkoopwaarde van het gebouw of het gedeelte van het gebouw waaraan de werken werden uitgevoerd, de grond buiten beschouwing gelaten, op het tijdstip van de voltooiing van die werken, wanneer het niet volledig duidelijk is of de wezenlijke elementen van het gebouw ingrijpend worden gewijzigd.” 16\. Hiermee lijkt de Belgische wetgever aansluiting te zoeken bij de traditionele administratieve zienswijze ter zake *(11)*. --- *\[(11) Zie beslissing nr. E.T. 19.497 van 20.02.1976 en van 29.04.1976 en* [*aanschrijving nr. 16/1973 van 28.06.1973*](https://juriel.be/fr/circulaires/16-1973-valeur-normale-batiment-eriger-26dd)*, randnummer 10, 3°. Deze beslissing en circulaire werden later overgenomen in de Btw-Handleiding van 2015 (zie nr. 152/2) en in de Btw-Commentaar van 2023 (zie Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, punt 3, rubriek C).\]* --- *III.A.1.2. Administratieve criteria voor vernieuwbouw* 17\. Het begrip ‘verbouwing’ wordt niet gedefinieerd in de btw-richtlijn zelf. Dit begrip suggereert volgens de btw-administratie “op zijn minst” dat het betrokken gebouw veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan, die zijn bedoeld om het gebruik ervan te wijzigen of om de omstandigheden waaronder het wordt betrokken, ingrijpend aan te passen *(12)*. Dat is haar uitgangspunt. --- *\[(12) Btw-Commentaar, editie 01.11.2023, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, titel 3, rubriek C.\]* --- Deze interpretatie sluit overigens aan bij het doel van de btw-richtlijn dat er met name in bestaat een handeling te belasten die de waarde van het betrokken goed beoogt te verhogen. Voor een oud gebouw ontstaat die toegevoegde waarde wanneer het dermate ingrijpend wordt verbouwd dat het op één lijn kan worden gesteld met een nieuw gebouw *(13)*. --- *\[(13) Btw-Commentaar, editie 01.11.2023, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, titel 3, rubriek C; H.v.J.* *16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-308-16-arret)*, Kozuba, r.o. 32, 52 en 55, www.curia.europa.eu.\]* --- 18\. Er zijn twee gevallen waarin de btw-administratie aanvaardt dat verbouwde oude gebouwen na de verbouwingswerken btw-technisch weer worden aangemerkt als nieuwe gebouwen, namelijk: i. wanneer een gebouw of een gedeelte van een gebouw ingevolge de erin uitgevoerde werken (ongeacht hun kostprijs) een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur en, in voorkomend geval, in zijn bestemming (eerste geval, toegepast als verplichting), of; ii. wanneer op het tijdstip van de voltooiing van de werken de kostprijs, exclusief btw, van de door de eigenaar of door derden voor zijn rekening uitgevoerde materiële werken aan het gebouw of het gedeelte van een gebouw zelf, ten minste 60% bereikt van de verkoopwaarde van het gebouw of het gedeelte ervan waaraan de werken werden uitgevoerd, de grond buiten beschouwing gelaten (tweede geval, toegepast als facultatieve tolerantie) *(14)*. --- *\[(14) Btw-Commentaar, editie 01.11.2023, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 1, titel 3., rubriek C.\]* --- In deze beide gevallen dient elke eenheid afzonderlijk te worden beschouwd zoals zij zal bestaan na de uitvoering van de werken. Onder afzonderlijke eenheid wordt begrepen een volledige wooneenheid op zich die volledig zelfstandig functioneert en afzonderlijk kan worden verhuurd of overgedragen *(15)*. --- *\[(15) Ibidem. \]* --- 19\. Overeenkomstig het eerste geval zal een bestaand gebouw of een gedeelte ervan voor de btw nieuw zijn in het geval dat het oude gebouw of het gedeelte van een oud gebouw als gevolg van de erin uitgevoerde materiële werken een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur en, in voorkomend geval, in zijn bestemming *(16)*. In zulk een geval wordt geen rekening gehouden met de kostprijs van de werken vergeleken met de waarde van het gebouw vóór de betreffende wijziging. --- *\[(16)* [*Aanschrijving nr. 16/1973*](https://juriel.be/fr/circulaires/16-1973-valeur-normale-batiment-eriger-26dd)*, punt 10, 3°.\]* --- 20\. Geplande ingrijpende wijzigingen aan aard, structuur en, in voorkomend geval, bestemming van het gebouw zouden volgens de DVB bijvoorbeeld kunnen zijn: • geplande ingrijpende wijzigingen aan de structuur van het gebouw: afbraak en opbouw van nieuwe verdiepingen, afbraak en heropbouw van dragende gevelstructuur en ‘achterbouw’ en aanbrengen van nieuwe verstevigings- en funderingsstructuur op elke verdieping van een gebouw; • geplande ingrijpende wijzigingen aan de aard van het gebouw: van een oud, gedateerd en energetisch totaal onaangepast gebouw aan de hedendaagse normen naar een modern en duurzaam, hoogtechnologisch kantoorgebouw, gericht op duurzaamheid, op energie-efficiëntie en zelfbedruiping – zowel op het vlak van energie, klimatisatie als gebruik van water – alsook op het vlak van ecologie met groendaken en groengevels; • geplande ingrijpende bestemmingswijziging van het gebouw: van een klassiek kantoorconcept gericht op één gebruiker, naar een flexibele, multi-gebruiker omgeving. Een dergelijke ingrijpende wijziging in de structuur van het gebouw gaat in principe gepaard met werken aan dragende muren, steunpilaren, kolommen, vloeren, trapgaten, traphallen, lifkoker, e.a. Een wijziging van de bestemming van het gebouw wordt in dit verband door de DVB slechts in ondergeschikte orde bij haar beoordeling betrokken. Een bestemmingswijziging, ook al is ze van betekenis, van het betrokken gebouw is volgens haar op zich geen doorslaggevend criterium om te beoordelen of voor de toepassing van de btw een oud gebouw na de uitvoering van de werken al dan niet als nieuw moet worden aangemerkt. Ook de wijzigingen in de aard en vooral de structuur dienen bij de vernieuwbouwbeoordeling in aanmerking te worden genomen. Overige factoren dan ingrijpende wijzigingen in de bouwkundige constructie zoals wijzigingen in functie in de zin van aanwendingsmogelijkheden kunnen, evenals andere factoren, onder omstandigheden aanwijzingen zijn voor de constatering dat een verbouwing in bouwkundig opzicht zo ingrijpend is geweest dat in wezen een nieuw gebouw is ontstaan. Doorslaggevend zijn die overige factoren echter niet, noch op zichzelf, noch tezamen genomen, en noodzakelijk evenmin. 21\. Wanneer de uitgevoerde werken een belangrijke wijziging aan het gebouw aanbrengen, is het niettemin meestal moeilijk te bepalen of het gebouw hierdoor wel een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan (zoals in het eerste geval). De btw-administratie aanvaardt in dat geval (tweede geval) echter dat het gaat om een nieuw gebouw wanneer de kostprijs, exclusief btw, van de door de eigenaar of door derden voor zijn rekening uitgevoerde werken aan het gebouw of het gedeelte van een gebouw zelf, minstens 60% bedraagt van de verkoopwaarde van het gebouw of het gedeelte ervan, exclusief de grond, wanneer de werken voltooid zijn. Er wordt hierbij rekening gehouden met de waarde van de ‘materiële’ onroerende werken, inclusief de noodzakelijke afbraakwerken. In de waarde van de aldus uitgevoerde werken is ook de waarde van de werken die het comfort verhogen, begrepen (17). Intellectueel werk, zoals de erelonen van een architect of van een veiligheidscoördinator, wordt echter niet meegerekend. --- *\[(17) Ibidem.\]* --- De verkoopwaarde van het afgewerkte gebouw wordt bepaald rekening houdend met artikel 32, eerste lid en artikel 36 W.BTW. In de zaak Kozuba heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie geoordeeld dat een kwantitatief criterium waarbij wordt beoogd de kosten van verbouwing van een gebouw te vergelijken met de beginwaarde van het betrokken gebouw, een manier is waarover de lidstaten beschikken om de mogelijkheid van artikel 12, 2., tweede alinea van de btw-richtlijn tot uitvoering te brengen *(18)*. --- *\[(18) H.v.J. 16.11.2017,* [*C-308/16*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-308-16-arret)*, Kozuba, r.o. 48, www.curia.europa.eu.\]* --- In België heeft de btw-administratie in haar bestuurlijke praktijk het kwantitatief criterium (‘60%-regel’) anders bepaald vermits zij de kosten van verbouwing van een gebouw vergelijkt met de verkoopwaarde van het gebouw waaraan de werken werden uitgevoerd na uitvoering van deze werken. 22\. In beide gevallen dient de uitgevoerde verbouwing aanleiding te geven tot de wijziging van het kadastraal inkomen dat aan het gebouw was toegekend vóór de aanvang van de werken en dient de persoon in wiens hoofde de btw opeisbaar is ten opzichte van de administratie het belang van de uitgevoerde werken aan te tonen. 23\. Als het gebouw tijdens de verbouwingswerken niet doorlopend in gebruik blijft, zal de btw-nieuwheidstermijn in deze beginnen te lopen vanaf de eerste ingebruikneming of inbezitneming van het gebouw die plaatsvindt na afloop van de werken. #### III.A.2. Toepassing in casu *III.A.2.1. W74 Gebouw in detail: kwalitatief criterium – belangrijke maar niettemin onvoldoende ingrijpende wijziging aan de wezenlijke elementen van het gebouw* 24\. Opdat de aanvrager, na de geplande onroerende werken, het gebouw btw-belast zou kunnen ter beschikking stellen aan derden via verhuur door toepassing van de optieregeling overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW, wenst zij de bevestiging te verkrijgen dat dit gebouw na de geplande werken weer zal kwalificeren als ‘nieuw’ voor btw-doeleinden. 25\. Uit de detailweergave van de voorgenomen werkzaamheden blijkt dat de meest substantiële werkzaamheden aan het gebouw niet-exhaustief kunnen worden opgesomd als volgt: \- de ondergrondse parking op niveau -gamma wordt verstevigd voor de noodwaterbuffering; \- de ontvangstruimte op de gelijkvloerse verdieping alfa wordt gesloopt en vervangen door een grote nieuwe lobby (creatie van een vide) in combinatie met een nieuwe uitkragende luifel; \- het bestaande gebouw wordt gestript over de verdiepingen +bèta tot en met +psi tot op de draagstructuur, inclusief integrale verwijdering van alle vaste meubilair en van alle niet-dragende binnenwanden, lokale asbestverwijdering en integrale verwijdering van de plafond- en vloerbekledingen; \- de draagstructuur wordt lokaal aangepast en verstevigd in functie van de nodige vervanging van bestaande vloerplaten; \- de vloerplaat op verdieping +bèta wordt deels lokaal opengebroken zodat een nieuwe trappenhal kan worden geïntegreerd; \- de liftkoker wordt opengewerkt; \- op het plat dak achteraan op verdieping +bèta wordt een groendak aangelegd; \- elke van de plateau’s op verdiepingen +bèta tot en met +psi wordt verbreed en zodoende kunnen de bestaande technische schachten volgens de huidige normen worden vergroot en nieuwe schachten worden bijgeplaatst; \- de voorgevel wordt over verdiepingen alfa tot en met +omega getransformeerd; \- ook de achtergevel wordt verwijderd met inbegrip van de sloop van ramen, betonnen borstweringen en vensterbanken, aan de achtergevel wordt een externe structuur toegevoegd waardoor bijna alle verdiepingen toegang krijgen tot jota aantal nieuwe uitpandige terrassen die ook de kwaliteit van de kantoorruimtes verhogen; \- twee volledig nieuwe verdiepingen (verdiepingen +psi en +omega) worden opgericht bovenop het gebouw; \- het bestaande dak wordt omwille van de plaatsing van nieuwe technische installaties verwijderd en volledig vervangen op beide nieuw op te richten verdiepingen +psi en +omega, in functie van die bovenbouw wordt ook de vloerplaat op de bovenste verdieping +psi vervangen, om die bovenbouw te realiseren moeten ook een aantal bestaande kolommen worden verstevigd en verbreed; \- over de quasi volledige lengte van het nieuwe dak wordt aan de achtergevel een fotovoltaïsche zonnepaneleninstallatie geplaatst. 26\. Uit wat voorafgaat volgt dat het naar het oordeel van de DVB niet verdedigbaar blijkt te zijn dat er sprake is van een voldoende ingrijpende wijziging in de wezenlijke elementen van het W74 gebouw en er wordt dus niet voldaan aan het administratief kwalitatief vernieuwbouwcriterium, zodat het bedoelde gebouw na uitvoering van de werken op basis van dit kwalitatief criterium niet als ‘nieuw gebouw’ kan worden aangemerkt voor btw-doeleinden. Om reden van de geplande werkzaamheden is niet tot voldoening van de DVB aangetoond dat de structuur van het oude gebouw voldoende ingrijpende wijzigingen heeft ondergaan om voor btw-doeleinden als vernieuwbouw te kunnen worden aangemerkt. Ook de aan de DVB overgemaakte fotoreportage, plannen en studies sterken haar in haar overtuiging dat de dragende structuur van het bedoelde gebouw toch in overwegende mate wordt behouden. Op basis van de verstrekte gegevens neemt de DVB het standpunt in dat, zelfs als bepaalde onroerende werken de structuur van dit gebouw affecteren, zij toch niet leiden tot een voldoende ingrijpende structurele wijziging van dit gebouw. De aanvrager beroept zich dientengevolge op de toepassing van de 60%-regel (cf. supra). *III.A.2.2. (Relatief) Kwantitatief criterium: toetsing aan de 60%-regel* 27\. Als er een “belangrijke wijziging” wordt aangebracht aan het gebouw maar het niet zeker is of het gebouw hierdoor een voldoende ingrijpende structurele wijziging heeft ondergaan – zoals in casu – kan de aanvrager zich beroepen op de 60%-regel (cf. supra). Bij de toepassing en berekening van de 60%-regel zijn drie parameters van primordiaal belang, te weten de verkoopwaarde van het afgewerkte gebouw, de grondwaarde en de kostprijs van de uitgevoerde werken (exclusief btw en met uitsluiting van intellectueel werk, zoals de erelonen van een architect of van een veiligheidscoördinator). De DVB is niet bevoegd om zich uit te spreken over de verkoopwaarde van het gebouw noch over die van de grond. Ook wat betreft de kostprijs van de uitgevoerde en uit te voeren onroerende werken, kan zij enkel voortgaan op de verklaringen van de aanvrager. 28\. Op basis van de laatste budgetten bedragen de ‘hard costs’ van afbraak-, verbouwings- en renovatiewerken x KEUR (excl. btw). ‘Soft costs’ ingeschat op y KEUR (excl. btw), zoals intellectuele werken van studiebureaus, erelonen van architecten, bewakings- en beveiligingskosten, coördinatiekosten, e.a. zijn daaronder niet begrepen. 29\. De marktwaarde van W74 (d.i. gebouw excl. grond) na de werken kan op basis van een onafhankelijk schattingsverslag van de externe erkende schatter W worden geschat op y KEUR (excl. taksen). 30\. In het licht van voornoemde 60%-regel geeft dit het volgende resultaat: waarde van de uitgevoerde materiële werken = x = >>60% verkoopwaarde van het afgewerkte gebouw y 31\. Uit de berekening blijkt dat de drempel van 60% ruimschoots wordt overschreden. Het schattingsverslag gaat uit van het ideale scenario waarbij het W74 gebouw bij oplevering 100% verhuurd zal zijn voor een periode van j jaar, wat op heden nog onzeker is. 32\. Zonder uitspraak te kunnen doen over de overgemaakte cijfergegevens as such, kan de DVB vaststellen dat de totale kostprijs van de materiële werken in onroerende staat minstens 60% zal bedragen van de verkoopwaarde van het gebouw, de grond buiten beschouwing gelaten, na oplevering van de bedoelde werken. Daarmee voldoet de aanvrager aan de door de btw-administratie vooropgestelde norm op grond waarvan dit gebouw btw-technisch weer als nieuw kan worden beschouwd in de zin van artikel 44, § 3, 1° W.BTW. 33\. De werken zullen verder ook aanleiding geven tot een aanpassing van het kadastraal inkomen van het W74 gebouw en ook het belang van de uitgevoerde werken wordt aangetoond. ### *III.B. Beoogd exploitatiemodel (Outline)* 34\. Na oplevering zal X de zelfstandige gedeelten van het gebouw verhuren. De te verhuren ruimtes zullen fysiek gescheiden zijn, kunnen functioneren op een onafhankelijke wijze en zijn vatbaar om onder het stelsel van gedwongen mede-eigendom te worden geplaatst. Waar mogelijk is het de intentie om de verhuur ervan te laten plaatsvinden onder het optiestelsel van de btw-belaste onroerende verhuur overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW. Het recht op btw-aftrek voor X ontstaat van zodra de intentie bestaat om in de toekomst een aan btw onderworpen activiteit uit te oefenen die recht op btw-aftrek verleent. Dit principe werd reeds meermaals in zowel Europese als nationale rechtspraak bevestigd. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft wel benadrukt dat de btw-administratie van de betrokken belastingplichtige kan eisen dat hij concrete en objectieve gegevens aanbrengt ter staving van de intentie om een economische activiteit op te starten waardoor belaste handelingen worden verricht. Ook in de administratieve commentaren met betrekking tot de btw-belaste onroerende verhuur onder het optiestelsel wordt bevestigd dat het recht op btw-aftrek al kan worden uitgeoefend voor de btw geheven van de investeringen met betrekking tot de oprichting of ingrijpende of belangrijke renovatie van het gebouw bestemd voor de belaste verhuur, zelfs vóór de ingebruikneming van het goed en vóór de eerstesteenlegging *(19)*. --- *\[(19)* [*Circulaire 2019/C/25*](https://juriel.be/fr/circulaires/2019-c-25-concernant-modifiant-code-tva-matiere-0e31) *van 21.03.2019, FAQ nr. II.5.\]* --- 35\. In bepaalde gevallen zal het niet mogelijk of niet wenselijk zijn dat verhuurder en huurder opteren voor btw. ## IV. Conclusie 36\. Op basis van de door de aanvrager verstrekte cijfergegevens (waarover de DVB as such geen uitspraak kan doen; zie randnummer 32 supra) en ook gelet op het bijkomend gegeven dat de werken verder ook aanleiding zullen geven tot een aanpassing van het kadastraal inkomen van het W74 gebouw en dat ook het belang van de uitgevoerde werken wordt aangetoond, kan dit gebouw btw-technisch weer worden beschouwd als een nieuw gebouw in de zin van art. 44, § 3, 1° W.BTW, omdat de totale kostprijs van de materiële werken in onroerende staat aan dit gebouw minstens 60%, en in casu ruimschoots meer dan 60%, bedraagt van de verkoopwaarde van het gebouw (exclusief de grond) bij voltooiing van de bedoelde werken, zodat de verhuur van het onroerend goed met toepassing van btw kan gebeuren overeenkomstig artikel 44, § 3, 2°, d) W.BTW mits naleving van de in de wet- en regelgeving gestelde grond- en vormvoorwaarden en mits eventuele toepassing van artikel 33, § 2bis W.BTW. ## Textes cités 5 [CTVA art. 44](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) 5 occurrences [AR no 3 art. 18bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-3-article-18bis-521d) 1 occurrence [CTVA art. 33](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-33) 1 occurrence [C-308/16, arrêt du 16 novembre 2017](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-308-16-arret) 8 occurrences [C-239/22, arrêt du 9 mars 2023](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-239-22-arret) 3 occurrences