--- title: "Décision anticipée 2024.0346 · Prestation de services complexe soumise à la TVA" description: "Prestation de services complexe soumise à la TVA. Décision anticipée belge n° 2024.0346 du 25 juin 2024." url: "https://juriel.be/fr/rulings/2024-0346-prestation-services-complexe-soumise-tva-58d4" lang: "fr" --- Texte en néerlandais # Prestation de services complexe soumise à la TVA · TVA - Prestation de services complexe soumise à la TVA - Cession ou concession du droit d’exercer une activité professionnelle - Article 18, § 1, deuxième alinéa, 6° du C.TVA jo. article 44, § 3, 2° du C.TVA **Numéro** 2024.0346 **Date** 25 juin 2024 ## Sur le document **Collection** Décisions anticipées **Langue du texte** néerlandais **Version française** non publiée par le SPF Le texte de ce document est en néerlandais. Le SPF n'en publie pas de version française. ## Texte 55 paragraphes Fiche du SPF Finances Décision anticipée n° 2024.0346 du 25.06.2024 *TVA* · *Prestation de services complexe soumise à la TVA* · *Cession ou concession du droit d’exercer une activité professionnelle* · [*Article 18, § 1, deuxième alinéa, 6° du C.TVA*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) *jo.* [*article 44, § 3, 2° du C.TVA*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) ## Résumé Compte tenu du contexte factuel considéré dans son ensemble, de la nature particulière de l’acte posé, de l’intention des parties lors de la conclusion de la convention d’exploitation (voir les considérants de cette convention) et de l’analyse TVA, il ressort clairement qu’il s’agit dans le cas présent d’une exploitation d’une activité restauration-café à but lucratif, plutôt que d’une simple mise à disposition d’un bien immobilier. Sur cette base, le SDA considère dans les circonstances données que la mise à disposition par X, le propriétaire-exploitant de l’hôtel, à Y, l’exploitant de l’activité restauration café, de la cuisine totalement aménagée et meublée, du restaurant, de la terrasse et de l’espace bar (le bar à vin), constitue un service imposable à la TVA sur la base de l’[article 18, § 1er, alinéa 2, 6° du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) (et ne doit donc pas, même partiellement, être considérée comme une location immobilière exonérée sur la base de l’[article 44, § 3, 2°, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44)). L’indemnité de mise à disposition concernée (soit l’indemnité fixe et l’indemnité variable (% du chiffre d’affaires réalisé)) que X facture à Y, est soumis au taux normal de TVA de 21 %. En vertu de l'[article 45, § 1er du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45) selon les règles habituelles, X a pleinement le droit de déduire la TVA perçue sur les opérations entrantes (entre autres, sur les travaux de rénovation qui y sont liés) dans la mesure où elles sont utilisées pour l’activité économique visée, étant entendu que le Collège du SDA ne se prononce pas sur l'application concrète ni sur la méthode de calcul de ce droit à la déduction de la TVA dans le chef de X. ## Texte de la décision ***La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite*** ## I. Voorwerp van de aanvraag 1\. De aanvraag om een voorafgaande beslissing wordt ingediend door de vennootschap X. X is eigenaar en uitbater van het Hotel H. Op het gelijkvloers van dit hotel zijn een restaurant, bar, ontvangstruimte en lobby gelegen. X wenst het restaurant, de terraszone en de barruimte (de wijnbar) niet zelf uit te baten, maar wenst hiervoor een beroep te doen op een gespecialiseerde derde partij, de vennootschap Y. 2\. Met Y werd begin 2024 door X een uitbatingsovereenkomst afgesloten. ## II. Vraagstelling 3\. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag ertoe van de DVB de bevestiging te verkrijgen dat: • de door X voorgenomen terbeschikkingstelling van het restaurant, de terraszone en de barruimte (de wijnbar) aan de bedoelde gespecialiseerde derde partij (de vennootschap Y, hierna “de reca-uitbater” genoemd) onder de gedetailleerd toegelichte feitelijke omstandigheden en voorwaarden, kan worden gekwalificeerd als een met btw te belasten dienst op grond van artikel 18, § 1, tweede lid, 6° W.BTW (en dus niet te beschouwen is als een van btw vrijgestelde onroerende verhuur zoals bedoeld in artikel 44, § 3, 2° W.BTW), en; • X hierdoor voor deze economische activiteit de hoedanigheid bezit van een belastingplichtige met volledig recht op btw-aftrek op grond van artikel 45, § 1 W.BTW volgens de gangbare regels. ## III. Beslissing Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt. 4\. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken. ### *III.A. Het verlenen van al dan niet exclusieve rechten op het recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen: beoordeling in concreto* 5\. In tegenstelling tot de onroerende verhuur die principieel is vrijgesteld van btw op grond van artikel 44, § 3, 2° W.BTW, worden een aantal diensten waarin ook een element van gebruik van een onroerend goed is begrepen, met btw belast. Specifiek van belang in casu is het ‘verlenen van al dan niet exclusieve rechten op het recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen’ overeenkomstig artikel 18, § 1, tweede lid, 6° W.BTW. 6\. Het voorwerp van de bedoelde overeenkomsten is verschillend: \- een huurovereenkomst veronderstelt dat de huurder een exclusief recht heeft van genot op afgesloten accommodatie waartoe hij altijd vrije toegang heeft; \- de hier bedoelde overeenkomst heeft als voorwerp het recht een economische activiteit uit te oefenen en dus niet het genot van accommodatie. Het is zelfs mogelijk dat de accommodatie waarin de beroepswerkwerkzaamheid wordt uitgeoefend, niet altijd toegankelijk is. 7\. Volgens de btw-administratie beoogt de woordengroep ‘verlenen van een recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen’ twee soorten gevallen: \- de overeenkomst waarbij een persoon, tegen betaling van een vergoeding, aan een andere persoon het recht overdraagt of rechten verleent op het recht om een handelsinrichting of een andere inrichting uit te baten, met dien verstande dat het essentiële voorwerp van de overeenkomst het recht is om de beroepswerkzaamheid uit te oefenen en niet het genot van de inrichting *(1)*; --- *\[(1)* [*Aanschrijving nr. 4/1973 van 12.01.1973*](https://juriel.be/fr/circulaires/4-1973-cf59)*, nr. 68; Btw-Commentaar, editie 01.10.2022, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 2, punt 4, rubriek G, subrubriek b.\]* --- \- de overeenkomst waarbij een persoon die een handelscomplex of een ander complex uitbaat, aan een andere persoon het al dan niet exclusief recht verleent een beroepswerkzaamheid binnen dat complex uit te oefenen *(2)*. --- *\[(2) Ibidem, nr. 71; Btw-Commentaar, editie 01.10.2022, Boekwerk VI, Hoofdstuk 16, Afdeling 2, , punt 4, rubriek G, subrubriek b.\]* --- 8\. Om de onroerende verhuur nauwkeurig te onderscheiden van de in artikel 18, § 1, tweede lid, 6° W.BTW bedoelde dienst, dient aldus te worden nagegaan wat het essentiële voorwerp uitmaakt van de overeenkomst. Als dit het verlenen is van een exclusief gebruik en genot van een onroerend goed, dan dient de overeenkomst te worden gekwalificeerd als een onroerende verhuur, ongeacht de bewoordingen van de overeenkomst. Ook het feit dat de terbeschikkingstelling een bepaald onroerend goed betreft, de exclusieve toegang tot de afgesloten accommodatie op eender welk moment en het feit dat de eigenaar van het onroerend goed geen interesse toont in de aard van de werkzaamheden die in zijn inrichting plaatsvinden, wijzen in de richting van een principieel btw-vrijgestelde onroerende verhuur. Als het essentiële voorwerp van de overeenkomst daarentegen bestaat in het verlenen van het recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen, valt de overeenkomst onder het toepassingsgebied van artikel 18, § 1, tweede lid, 6° W.BTW. Als de overeenkomst tot doel heeft een recht te verlenen om een beroepswerkzaamheid uit te oefenen, betekent dit dat de gebruiker het recht heeft een bepaalde werkzaamheid uit te oefenen in het onroerend goed, en het genotsrecht op het onroerend goed dat hij zelf verkrijgt, daaraan ondergeschikt is. 9\. In casu blijkt uit de samenhangende feitelijke omstandigheden en de gemeenschappelijke wil van de partijen, die tot uiting komt in de door hen afgesloten uitbatingsovereenkomst, dat voor de reca-uitbater het genot van bepaalde ruimtes in het Hotel H niet het essentiële voorwerp van de overeenkomst zal uitmaken, maar enkel een middel is om een op winst gerichte reca-activiteit uit te baten. De reca-uitbater heeft tot doel die activiteit op die welbepaalde plaats of in die welbepaalde omgeving uit te oefenen omdat die uitbater vooral is geïnteresseerd in de omstandigheden die zich daar ter plekke voordoen, waardoor het uitoefenen van zijn reca-activiteit in het bijzonder aangewezen en/of aantrekkelijk en/of rendabeler is. 10\. De eigenaar-hoteluitbater hecht belang aan de aard van de activiteit die in zijn gebouw wordt uitgeoefend. Er is sprake van een actieve inmenging van de eigenaar-hoteluitbater in de activiteit van de gebruiker van dit gebouw. De actieve inmenging van de hotelbater in het concept en het interieur, in het concipiëren en uitwerken van de algemene ‘look & feel’ van de door de reca-uitbater gebruikte restaurant- en barruimte, de deels op omzet gebaseerde vergoeding, de verplicht door de reca-uitbater na te leven openingstijden en sluitingsdagen en het niet exclusief (precair) genotsrecht, zijn allemaal aanwijzende feitelijke elementen in de richting van de btw-belaste dienst van het verlenen van het recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen in de zin van artikel 18, § 1, tweede lid, 6° W.BTW. Ook de verplichting van de reca-uitbater om in overleg met de hoteluitbater aan gezamenlijke promotieacties deel te nemen, het recht van de reca-uitbater om van gezamenlijke ruimtes gebruik te maken (zoals toiletten, vergaderzalen, e.a.), het verbod om bepaalde werkzaamheden uit te oefenen en omgekeerd de verplichting om bepaalde werkzaamheden uit te oefenen (het gebruik als recazaak), wijzen in de richting van de bedoelde btw-belaste terbeschikkingstelling. 11\. Er is in casu dus sprake van actieve inmenging door de hoteluitbater en van een actieve controle en wisselwerking tussen de hoteluitbater en de reca-uitbater. 12\. De aan de DVB voorgelegde uitbatingsovereenkomst betreft een intuitu personae overeenkomst. De hoteluitbater contracteert met de reca-uitbater omwille van diens knowhow en beroepservaring. De hoteluitbater heeft er alle belang bij dat de uitbating van het restaurant, de terraszone en de barruimte (de wijnbar) (zo) winstgevend (mogelijk) is, omdat dit zowel tot een hogere hotelbezetting zal leiden, zowel qua kamers als qua verhuur van vergaderzalen, als tot een hogere variabele vergoeding waardoor zijn actieve inmenging bijkomend wordt gestimuleerd. 13\. De toekenning van het recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen, vergt weliswaar ook het gebruik van een onroerend goed, maar dit gebruik is duidelijk ondergeschikt aan het eigenlijke voorwerp van de uitbatingsovereenkomst. Hierbij merkt de DVB bovendien nog op dat de btw-administratie er ter zake een strikte interpretatie op nahoudt en er volgens haar principieel slechts kan worden gesproken van een recht een beroepswerkzaamheid uit te oefenen als diegene die dat recht verleent, zelf al in het kader van zijn economische activiteit gebruik maakt van hetzelfde gebouw als dit waarop voornoemd recht betrekking heeft *(3)*. --- *\[(3) Beslissing nr. E.T. 83.695 van 25.08.1995; Parl. Vr. nr. 127 PIETERS van 23.11.1999, Btw-Revue, nr. 146, blz. 238, Vr. en Antw. Kamer, 1999-2000, nr. 020, blz. 2258-2261.\]* --- Deze laatste voorwaarde is in casu vervuld. ### *III.B. Tussenconclusie* 14\. Gelet op de in zijn geheel beschouwde feitelijke context, de eigen aard van de gestelde handeling, de bedoeling van de partijen bij het afsluiten van de uitbatingsovereenkomst (zie de consideransen van deze aan de DVB voorgelegde overeenkomst) en voorgaande btw-analyse, blijkt duidelijk dat er in het onderhavige geval eerder sprake is van de uitbating van een op winst gerichte reca-activiteit dan van het louter ter beschikking stellen van een onroerend goed. Op grond hiervan is de DVB in de gegeven omstandigheden van oordeel dat de terbeschikkingstelling door de eigenaar-hoteluitbater aan de reca-uitbater van de volledig ingerichte en gemeubelde keuken, het restaurant, de terraszone en de barruimte (de wijnbar), kwalificeert als een met btw te belasten dienst op grond van artikel 18, § 1, tweede lid, 6° W.BTW (en dus niet, ook niet gedeeltelijk, te beschouwen is als een van btw vrijgestelde onroerende verhuur op grond van artikel 44, § 3, 2° W.BTW). ## IV. Eindconclusie 15\. In de gegeven feitelijke omstandigheden eigen aan de zaak kwalificeert de terbeschikkingstelling door de vennootschap X, de eigenaar-uitbater van Hotel H, aan de vennootschap Y, de reca-uitbater, van de volledig ingerichte en gemeubelde keuken, het restaurant, de terraszone en de barruimte (de wijnbar), als een met btw te belasten dienst op grond van artikel 18, § 1, tweede lid, 6° W.BTW (en is dus niet, ook niet gedeeltelijk, te beschouwen als een van btw vrijgestelde onroerende verhuur op grond van artikel 44, § 3, 2° W.BTW). 16\. De betreffende terbeschikkingstellingsvergoeding (i.e. vaste vergoeding en variabele vergoeding (% van de gerealiseerde omzet)) die wordt aangerekend door X aan Y, is onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21%. 17\. X heeft op grond van artikel 45, § 1 W.BTW volgens de gangbare regels volledig recht op aftrek heeft van de btw geheven van de inkomende handelingen (onder meer de gerelateerde verbouwingswerken) in de mate dat zij voor de bedoelde economische activiteit worden gebruikt, met dien verstande dat het College van de DVB zich niet uitspreekt over de concrete toepassing noch over de berekeningswijze van dit recht op btw-aftrek in hoofde van X. ## Textes cités 3 [CTVA art. 18](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) 2 occurrences [CTVA art. 44](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) 2 occurrences [CTVA art. 45](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45) 1 occurrence