--- title: "Décision anticipée 2024.0179 · Droit de déduction de la TVA en amont" description: "Une société belge déduit totalement la taxe si elle exploite directement l'infrastructure uniquement pour des opérations taxables." url: "https://juriel.be/fr/rulings/2024-0179-droit-deduction-tva-amont-moment-6c53" lang: "fr" --- # Droit de déduction de la TVA en amont · TVA - Droit de déduction de la TVA en amont - Artikel 45, § 1 W.BTW - Moment de l’exercice du droit à déduction **Numéro** 2024.0179 **Date** 16 avril 2024 ## Sur le document **Collection** Décisions anticipées **Langue du texte** français ## Texte 71 paragraphes Fiche du SPF Finances Décision anticipée n° 2024.0179 du 16.04.2024 *TVA* · *Droit de déduction de la TVA en amont* · *Artikel 45, § 1 W.BTW* · *Moment de l’exercice du droit à déduction* ## Résumé Compte-tenu des déclarations faites par le demandeur, il convient de considérer que les opérations que le demandeur effectuera dans le cadre de l’exploitation de l’infrastructure en sa qualité d’assujetti constituent des opérations taxables au sens de l’[article 2, §1er, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-2). Le fait que le demandeur n'utilise pas immédiatement les biens et services achetés pour effectuer des opérations à la sortie soumises à la taxe ne fait pas obstacle à l'exercice du droit à déduction. Le droit à déduction naît à partir du moment où la TVA déductible devient exigible. En sa qualité d’assujetti, le demandeur a le droit de déduire la TVA qu’elle supporte sur les biens et services qu'elle a acquis, à condition qu'elle ait l'intention de les utiliser pour effectuer des opérations taxables dans le cadre de son activité économique lui conférant un droit à déduction. ## Texte de la décision ## I. Objet de la demande 1\. Votre demande vise à obtenir la confirmation que la Société X, en tant qu’assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après, « TVA ») au sens de l’[article 4 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-4) (ci-après, « CTVA »), sera en droit de déduire l’intégralité de la TVA qui sera portée en compte sur les livraisons de biens et les prestations de services qui lui sont délivrées, conformément à l’[article 45, §1er du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45). ## II. Description des faits ### *II.1. L’infrastructure* 2\. En \*\*\*, il fut décidé d’entamer la réalisation d’une infrastructure de pointe sur un site technique existant. 3\. La réalisation d’un projet d’une telle envergure nécessite plusieurs années d’étude, de construction et d’assemblage et se réalisera donc en plusieurs phases. ### *II.2. Objet et activités de la Société X* 4\. Concrètement et en substance, la Société X a pour objet de concevoir (au sens large), de faire construire et d’exploiter l’infrastructure dont question au point 2. 5\. Cette mission est définie largement par ses statuts qui spécifient qu’elle a pour vocation de concevoir, développer, construire, exploiter, promouvoir et assurer le financement de ladite infrastructure. 6\. Si la construction et l’assemblage des équipements et de l’infrastructure prévus pour la première phase ne nécessitent plus, ou que très peu de travaux préliminaires en termes de conception, la concrétisation des deux phases suivantes requerra une profonde implication de la Société X dans l’étape de conception et de financement de l’infrastructure. 7\. Dès l’achèvement de la première phase du projet, l’infrastructure qui aura été réalisée pourra être exploitée par la Société X qui sera à même d’initier une partie de ses activités d’exploitation. 8\. La réalisation de la phase 2 et de la phase 3 permettront par la suite à la Société X de déployer le reste de ses activités, dérivées de l’exploitation de cette infrastructure ainsi complétée. 9\. La Société X est également chargée de la promotion et du financement de l’infrastructure, activités inhérentes à l’exploitation de celle-ci. Cette exploitation recouvre effectivement la ‘promotion’ des vertus de l’infrastructure développée, de même que la recherche de partenaires (i.e., investisseurs, membres) en vue de financer le développement de ses activités. Cette promotion ne se veut pas une démarche commerciale d’acquisition de clients mais bien une démarche vis-à-vis du monde extérieur visant à démontrer les vertus des technologies mises au point à l’aide des équipements de l’infrastructure (réputation, etc.). 10\. Compte tenu de la taille de son infrastructure et de la complexité des technologies et équipements qui seront utilisés dans le cadre de l’exploitation de celle-ci, la Société X a estimé qu’un peu moins de … équivalents temps-plein devront être recrutés en interne pour composer les équipes nécessaires à assurer cette exploitation. ## III. Décision Il ressort de l’examen approfondi auquel s’est livré le SDA que : 11\. La demande respecte le prescrit des articles 21 et 22 de la loi du 24 décembre 2002 modifiant le régime des sociétés en matière d’impôts sur les revenus et instaurant un système de décision anticipée en matière fiscale. ### *III.A. Droit à déduction - Principes* 12\. L’[article 45, paragraphe 1, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45) (ci-après CTVA) dispose que tout assujetti peut déduire de la taxe dont il est redevable, les taxes ayant grevé les biens et les services qui lui ont été fournis, les biens qu'il a importés et les acquisitions intracommunautaires de biens qu'il a effectuées, dans la mesure où il les utilise pour effectuer : 1° des opérations taxées ; \[…\]. 13\. Le droit à déduction est réservé aux seules personnes qui acquièrent la qualité d’assujetti par l’exercice d’une activité économique indépendante ([article 4, §1er du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-4)) ou qui acquièrent la qualité d’assujetti occasionnel par l’accomplissement d’une opération déterminée ([article 8](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-8) et [8bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-8bis) du CTVA). 14\. Le droit à déduction vise à soulager entièrement l'assujetti du poids de la TVA due ou acquittée dans le cadre de toutes ses activités économiques. Le droit à déduction est, en principe, strictement réservé à l'assujetti dont les opérations à la sortie sont taxées, ce qui implique notamment qu’elles ne soient pas exemptées (en particulier, par l’[article 44 du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44)). 15\. Ainsi, pour pouvoir prétendre au droit à la déduction de la TVA sur les biens et services acquis dans le cadre de l’activité économique, deux conditions doivent être remplies. Premièrement, la personne concernée doit avoir la qualité d’« assujetti » au sens de la TVA. Deuxièmement, les biens et les services acquis doivent être utilisés par l’assujetti pour les besoins de ses opérations taxées effectuées à la sortie dans le cadre de son activité économique. #### III.A.1. Qualité d’assujetti 16\. L’[article 4, §1er du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-4) définit qui doit être considéré comme un assujetti à la TVA. 17\. Cet article dispose qu’est « un assujetti quiconque effectue, dans l'exercice d'une activité économique, d'une manière habituelle et indépendante, à titre principal ou à titre d'appoint, avec ou sans esprit de lucre, des livraisons de biens ou des prestations de services visées par le présent Code, quel que soit le lieu où s'exerce l'activité économique. \[…\] ». Il résulte également de l’article 1er, § 21 que, « pour l'application du présent Code et de ses arrêtés d'exécution, on entend par "activité économique» : toute activité de producteur, de fournisseur de biens ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est en particulier considérée comme activité économique, l'exploitation d'un bien corporel ou incorporel en vue d'en tirer des recettes ayant un caractère de permanence ». 18\. Dès que quiconque effectue, dans l'exercice d'une activité économique, d'une manière habituelle et indépendante, des livraisons de biens et des prestations de services définies par le Code de la TVA, cette personne ou ce groupement possèdent de plein droit la qualité d'assujetti conformément à l'[article 4, § 1er, premier alinéa, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-4). 19\. La qualité d'assujetti peut, en principe, être obtenue de manière automatique et ce, sans qu’une quelconque formalité doive être remplie et nonobstant l'endroit où la personne ou le groupement exercent leur activité économique. Le fait que ceux-ci ne soient pas (encore) identifiés à la TVA par l'administration est donc sans importance. 20\. Se pose toutefois la question de savoir à quel moment est acquise la qualité d’assujetti. 21\. A ce propos, la Cour de Justice de l'Union Européenne avait déjà précisé à plusieurs reprises que les activités économiques, au sens de l'[article 1er, § 21, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-1) et au sens de l’[article 4, § 1er](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-4), de ce Code, peuvent consister en plusieurs actes consécutifs et que les activités préparatoires, comme l'acquisition des moyens d'exploitation doivent déjà être imputées aux activités économiques. Dès lors, les premières dépenses d'investissement, étroitement liées et nécessaires à la future exploitation et donc effectuées pour les besoins et en vue d'une entreprise sont déjà considérées comme des activités économiques. 22\. Toute personne qui effectue de telles activités préparatoires est par conséquent considérée comme un assujetti au sens de l'[article 4, § 1er, premier alinéa, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-4). 23\. A cet égard, l'administration doit tenir compte de l'intention déclarée de la personne ou du groupement de commencer des activités économiques qui donnent lieu à des opérations imposables et ce, pour autant que cette intention soit confirmée par des éléments objectifs. Dans ce contexte, la Cour souligne également que la qualité d'assujetti n'est définitivement acquise que si la déclaration de l'intention de commencer les activités économiques envisagées est faite de bonne foi par l'intéressé. Dans les situations frauduleuses ou abusives dans lesquelles, par exemple, l'intéressé a feint de vouloir exercer une activité économique particulière, mais a cherché en réalité à faire entrer dans son patrimoine privé des biens pour lesquels la taxe en amont a été déduite, l'administration demandera le remboursement des sommes déduites avec effet rétroactif, puisque cette déduction a été accordée sur la base de fausse déclarations. #### III.A.2. Réalisation d’opérations taxables à la sortie 24\. Conformément à l'[article 2, paragraphe 1er du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-2), « sont soumises à la taxe, lorsqu’elles ont lieu en Belgique, les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ». 25\. Pour qu'une opération soit considérée comme ayant été effectuée « à titre onéreux », il est nécessaire qu'il existe entre l’assujetti qui réalise l’opération et le bénéficiaire de celle-ci un rapport juridique au cours duquel des prestations réciproques sont échangées, la rétribution perçue par l’assujetti constituant la contre-valeur effective de l’opération fournie au bénéficiaire. Il est a noté que cette contre-valeur doit, en outre, pouvoir être exprimée en argent. 26\. Si, en revanche, les biens et services acquis sont utilisés par l'assujetti dans le but d'effectuer des opérations exonérées de la taxe ou qui ne relèvent pas du champ d'application de la TVA en application de l’[article 2 du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-2), l'assujetti ne pourra pas exercer son droit à déduction pour ces biens et ces services. #### III.A.3. Moment de l’exercice du droit à déduction – Intention déclarée d’exercer des activités soumises à la TVA 27\. La déduction est immédiate en ce sens que le droit à déduction prend naissance au moment même où la taxe est exigible. 28\. Il en va de même dans le cas où une personne expose des frais qui sont le prélude indubitable à l’exercice d’une activité économique. 29\. Dans une telle hypothèse, cette personne a, en raison des actes préparatoires qu’elle pose, la qualité d’assujetti à la TVA et elle est par conséquent autorisée à déduire les taxes ayant grevé les biens et les services qu’elle a acquis en vue d’exercer cette activité économique. 30\. En d’autres termes, bien que le droit à déduction de la taxe supportée en amont dépende du traitement à la TVA des opérations à la sortie, l'exercice du droit à déduction n'exige pas que les biens et services achetés soient immédiatement utilisés dans le cadre de la réalisation des opérations taxables. En effet, le droit à déduction s'exerce immédiatement sur base de la destination présumée des biens et des services reçus. Par conséquent, afin d'apprécier s'il existe un droit à déduction, il est nécessaire de prendre en compte la destination prévue des biens et des services acquis. 31\. Il résulte de ce qui précède que toute personne qui déclare avoir l'intention d'exercer des activités économiques donnant lieu à des opérations imposables a déjà le droit d'exercer le droit à déduction. Cela suppose toutefois que cette déclaration d’intention soit faite de bonne foi. Afin de le vérifier, la CJUE a eu l’occasion de préciser que l'administration fiscale est en droit d’exiger que l’intention déclarée relative à l’exercice d’une activité économique soit confirmée par des éléments objectifs. ### *III.B. Droit à déduction – Application au cas d’espèce* Qualité d’assujetti de la Société X 32\. Compte-tenu de son intention déclarée de réaliser des opérations taxables à la sortie (prestations de services visées à l’[article 18, §1er, alinéas 1 et 2, 1° et 7° du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) et livraison de biens visée à l’[article 10, §1er du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-10)), le SDA présume que la Société X dispose de la qualité d’assujetti. Opérations taxables à la sortie envisagées par la Société X 33\. Il convient de rappeler à titre liminaire que la présente décision ne porte que sur les opérations ayant été décrites dans la demande et reprises au point 32 et en détail au point 34. Si d’autres opérations venaient à s’ajouter à celles déjà décrites ci-dessus dans le futur, le demandeur est invité à vérifier, pour chacune d’entre-elles, si celles-ci sont bien soumises à la taxe et affectent ou non l’exercice de son droit à déduction en amont. Ce dernier pourrait, le cas échéant, être revu et limité en conséquence. 34\. Le demandeur déclare envisager de réaliser les opérations suivantes : \- (…) 35\. Le demandeur déclare également que l’ensemble de ces opérations seront délivrées à titre onéreux. 36\. Compte-tenu des déclarations faites par le demandeur, il convient de considérer que les opérations que la Société X effectuera dans le cadre de l’exploitation de l’infrastructure dont question en sa qualité d’assujetti, constituent des opérations taxables au sens de l’[article 2, §1er, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-2). 37\. En conséquence, si ces déclarations sont bien correctes, que le demandeur exploite directement l’infrastructure dont question et que celle-ci n’est utilisée que pour les besoins d’opérations soumises à la taxe, la Société X bénéficiera d’un droit à déduction totale, conformément à l’[article 45, §1er, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45). 38\. Il résulte de ce qui précède que la Société X est en droit de déduire la TVA sur les biens et services qu'elle achète dans le cadre de son activité économique et pour les besoins de celle-ci. 39\. Enfin, si l’utilisation de certains locaux, installations ou infrastructures, destinés initialement, selon les indications du demandeur, à l’exécution d’opérations taxables, devaient néanmoins être mis à disposition de tiers dans des conditions répondant à la notion de location immobilière exemptée, conformément à l’[article 44, § 3, 2°, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) ou gratuitement (par exemple dans le cadre d’une utilisation faite par ses membres, en l’absence de contrepartie) ou utilisée par elle-même pour effectuer des travaux de recherches fondamentales en l’absence d’un but évident de valorisation économique des résultats dans son chef, le droit à déduction de la Société X devrait être revu et limité en conséquence. Moment de l’exercice du droit à déduction de la Société X 40\. Le fait que la Société X n'utilise pas immédiatement les biens et services achetés pour effectuer des opérations à la sortie soumises à la taxe ne fait pas obstacle à l'exercice du droit à déduction. Le droit à déduction naît à partir du moment où la TVA déductible devient exigible. 41\. En sa qualité d’assujetti, la Société X a le droit de déduire la TVA qu’elle supporte sur les biens et services qu'elle a acquis, à condition qu'elle ait l'intention de les utiliser pour effectuer des opérations taxables dans le cadre de son activité économique lui conférant un droit à déduction. 42\. La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par le demandeur dans sa demande de ruling du … ## Le Collège du SDA décide que : 43\. Compte-tenu des déclarations faites par le demandeur, il convient de considérer que les opérations que la Société X effectuera dans le cadre de l’exploitation de l’infrastructure dont question en sa qualité d’assujetti constituent des opérations taxables au sens de l’[article 2, §1er, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-2). 44\. Si ces déclarations sont bien correctes, que le demandeur exploite directement l’infrastructure dont question et que celle-ci n’est utilisée que pour les besoins d’opérations soumises à la taxe, la Société X bénéficiera d’un droit à déduction totale, conformément à l’[article 45, §1er, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45). 45\. En sa qualité d’assujetti, la Société X a le droit de déduire la TVA qu’elle supporte sur les biens et services qu'elle a acquis, à condition qu'elle ait l'intention de les utiliser pour effectuer des opérations taxables dans le cadre de son activité économique lui conférant un droit à déduction. ## Textes cités 9 [CTVA art. 4](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-4) 6 occurrences [CTVA art. 2](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-2) 5 occurrences [CTVA art. 45](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45) 4 occurrences [CTVA art. 44](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) 2 occurrences [CTVA art. 1](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-1) 1 occurrence [CTVA art. 10](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-10) 1 occurrence [CTVA art. 18](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) 1 occurrence [CTVA art. 8](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-8) 1 occurrence [CTVA art. 8bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-8bis) 1 occurrence