--- title: "Décision anticipée 2021.0691 · Fusion par absorption fiscalement neutre" description: "Fusion par absorption fiscalement neutre, Motifs économiques valables, Fraude ou évasion fiscales. Décision anticipée belge n° 2021.0691 du 17 août 2021." url: "https://juriel.be/fr/rulings/2021-0691-isr-fusion-absorption-fiscalement-neutre-fe1d" lang: "fr" --- # Fusion par absorption fiscalement neutre, Motifs économiques valables · ISR - Fusion par absorption fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscales - DROITS D’ENREGISTREMENT - Fusion par absorption - Exemption - TVA - Universalité de biens **Numéro** 2021.0691 **Date** 17 août 2021 ## Sur le document **Collection** Décisions anticipées **Langue du texte** français ## Texte 68 paragraphes Fiche du SPF Finances Décision anticipée n° 2021.0691 du 17.08.2021 *ISR* · *Fusion par absorption fiscalement neutre* · *Motifs économiques valables* · *Fraude ou évasion fiscales* *DROITS D’ENREGISTREMENT* · *Fusion par absorption - Exemption* *TVA* · *Universalité de biens* ## Résumé Le SDA confirme que la fusion par absorption de la société « B » par la société « A » (i) répond aux conditions fixées à l’article 211, § 1 er, alinéa 4, CIR 92 et n’a pas comme objectif principal, ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183*bis*, CIR 92, (ii) peut bénéficier de l’article 117, § 1 er, C. enr., et (iii) n’est pas soumise à la TVA en application des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), C.TVA. ## I. Objet de la demande La demande tend à obtenir la confirmation que : **1.** La fusion par absorption (fusion silencieuse) de la société « B » par la société « A », répond aux conditions prévues à l'article 211, § 1 er, alinéa 4, CIR 92 et n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l’évasion fiscale au sens de l’article 183*bis*, CIR 92. **2.** La clause de rétroactivité de la fusion par absorption sera opposable à l’administration fiscale. **3.** La fusion par absorption peut bénéficier de l’article 117, § 1 er, C. enr. **4.** La fusion par absorption (fusion silencieuse) par laquelle la totalité des actifs et passifs (clientèle, personnel, stock, immeubles, terrains, participations, …) de la société « B » est intégrée dans la société « A », doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome et peut bénéficier de l’application des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), C.TVA. ## II. Décision **5.** Le Collège du SDA décide de répondre positivement aux questions posées dans le cadre de la fusion par absorption de la société « B » par la société « A », et ce sur la base des renseignements fournis et notamment compte tenu du fait que : ### *II.1. Contexte et nature des opérations* **6.** Les groupes « H » et « I » sont tous deux actifs dans l’activité « Y ». D’un point de vue global, les deux groupes présentent déjà depuis de nombreuses années des liens juridiques et opérationnels importants. **7.** Pour faire face aux nouveaux défis qui pèsent sur l’activité « Y », les deux groupes ont décidé d’opérer une intégration mondiale. **8.** En Belgique, cette intégration se traduira par une opération de fusion par absorption de la société « B » par la société « A ». **9.** La fusion par absorption interviendra avec une rétroactivité comptable et fiscale. **10.** L'opération respectera les conditions pour être considérée comme une fusion par absorption au sens de l'art. 2, § 1, 6°/1, a), CIR 92. ### *II.2. Impôts sur les revenus* #### II.2.1. Fusion par absorption **11.** La fusion par absorption envisagée est motivée par des motifs économiques valables. **12.** En effet, elle s’inscrit dans le cadre de l’intégration mondiale des groupes « H » et « I », visant à créer des synergies et à rationaliser les activités des deux groupes afin d’assurer leur compétitivité dans le futur. Ces changements globaux se révèlent nécessaires pour assurer la place du groupe « H » dans l’activité « Y », qui constitue de loin son activité principale, au vu des évolutions rapides et sans précédent que connait le secteur à l’heure actuelle. **13.** En Belgique, la société « A » sera la société absorbante pour des raisons commerciales et organisationnelles (conservation de la marque, présence d’établissements étrangers plus nombreux, d’un plus grand nombre de numéros de TVA, etc.). Après la fusion, la structure organisationnelle en sera fortement simplifiée et les processus internes seront harmonisés. **14.** Au-delà des simplifications administratives et organisationnelles évidentes, la fusion permettra une rationalisation des processus de vente, de production, de mise en place des contrats et des conditions commerciales ou encore des politiques de ressources humaines. Le groupe intégré permettra une flexibilité plus grande et une adhésion aux décisions stratégiques accrues. **15.** La fusion envisagée portera bien sur l’ensemble des actifs et passifs de la société « B ». La société « A » a l’intention d’utiliser les actifs transférés pour continuer les activités commerciales de la société « B » et sera en mesure de les exploiter de manière indépendante, à l’instar de la société « B » avant la fusion. Il n’est pas dans l’intention de la société « A » de revendre les activités/actifs de la société « B ». **16.** Il convient toutefois de noter qu’il est possible que la fusion débouche à terme sur une réduction modérée des ETP en Belgique. Cette réduction sera non seulement la résultante des synergies opérées à la suite de la fusion et du non-renouvellement de certains postes liés au départ à la pension de certains employés mais également de l’évolution du marché et des activités en Europe (une tendance européenne plus large étant attendue à ce niveau). Ces évolutions rapides, qui sont notamment à l’origine du plan d’intégration mondiale, dans une optique d’évolution et de consolidation des deux groupes, entraînent et entraîneront encore des impacts importants sur les activités des groupes « H » et « I ». Les conséquences de ces évolutions sont difficiles à prévoir à l’heure actuelle. Il n’en demeure pas moins que les sociétés confirment que, si les opérations venaient indirectement à engendrer un impact sur l’emploi en Belgique, ces changements seraient principalement liés à l’évolution des activités opérationnelles et non une conséquence directe de la fusion des deux entités belges. **17.** Quant à l’analyse des impacts fiscaux de la fusion envisagée, celle-ci est réalisée sur la base de la dernière déclaration fiscale, à savoir l’exercice d’imposition 2020. En conséquence, les chiffres présentés dans la demande et ses annexes sont préliminaires et seront très certainement modifiés par les résultats définitifs de la période imposable 2020 – exercice d’imposition 2021. **18.** A la lecture de la dernière déclaration fiscale des sociétés concernées par la fusion, il apparaît que la société « B » présente une base imposable positive, et que la société « A » n’a pas de base imposable positive dès lors qu’elle récupère des latences fiscales reportées. **19.** Avant la fusion, les bénéfices subsistants (code 1450) des sociétés « A » et « B » sont positifs et après la fusion, le bénéfice subsistant (code 1450) des deux sociétés fusionnées sera toujours positif. Néanmoins, compte tenu des latences fiscales reportées de la société « A », un léger lissage de résultat sera réalisé à l’issue de la fusion. **20.** La société « B » ne dispose pas de latences fiscales reportées, au contraire de la société « A » qui présente des pertes fiscales reportées et un report d’excédent de RDT. **21.** La fusion entraînera donc une déperdition d’une partie des latences fiscales reportées disponibles au sein de la société « A ». **22.** En outre, la société « B » a procédé à la distribution d’un dividende. Concernant ce dividende, il convient de noter que celui-ci ne constitue pas une pratique exceptionnelle mais s’inscrit bel et bien dans le cadre d’une politique récurrente de rémunération de capital perpétuée chaque année. **23.** Néanmoins, il est indéniable que la fusion entraînera la consolidation des résultats des deux entités et potentiellement l’utilisation (partielle – selon les nouvelles règles de limitation en vigueur) du stock de latences fiscales reportées disponibles au sein de la société « A », matérialisant un usage accéléré des latences fiscales reportées. Toutefois, en stand alone, selon les projections financières fournies par les demandeurs en annexe de la demande, la société « A » aurait eu la capacité d’utiliser à plus long terme son stock de latences fiscales reportées. En conséquence, cette opération de fusion ne fait qu’anticiper la récupération desdites pertes. **24.** Enfin, il ressort de ce qui précède, que la fusion envisagée aura un impact limité sur la situation fiscale de l’entité fusionnée par rapport à celle qui prévaudrait en cas de maintien de la structure actuelle et démontre que l’opération ne peut, de ce point de vue, être considérée comme ayant des motifs économiques fiscaux prépondérants, notamment en considération du coût fiscal consenti au travers de la déperdition du stock de latences fiscales reportées dans le chef de la société « A ». **25.** Au-delà des motivations indéniablement liées aux activités opérationnelles des sociétés, la fusion n’entraînera aucun avantage fiscal particulier dans le chef des deux sociétés. #### II.2.2. Rétroactivité **26.** Les demandeurs envisagent d’effectuer la fusion par absorption avec un effet rétroactif. **27.** A ce sujet, l’attention est attirée sur le fait que l’administration considère qu’une clause de rétroactivité comptable insérée dans un acte de fusion ne lui est en règle pas opposable. L’administration accepte néanmoins de déroger à ce principe lorsque la clause de rétroactivité comptable correspond à la réalité, porte sur une courte période et n’empêche pas une juste application de la loi fiscale. **28.** L’attention est également attirée sur le fait qu’une clause de rétroactivité de plus de sept mois ne peut être considérée, dans des circonstances normales, comme portant sur une courte période et par conséquent, ne peut être acceptée sur le plan fiscal. **29.** En l’espèce, la clause de rétroactivité comptable correspondra à la réalité, portera sur une courte période qui n’excédera en tout cas pas sept mois. **30.** La volonté des demandeurs d’opérer une fusion rétroactive est principalement motivée par, d’une part, la simplicité administrative quant à la transition comptable des deux sociétés ; et, d’autre part, le fait que la préparation du processus d’intégration fonctionnelle des deux sociétés a déjà commencé et que la rétroactivité permettra d’éviter de devoir effectuer de potentielles refacturations intra-groupes. **31.** Les demandeurs soulignent qu’aucune opération ou transaction particulière et non habituelle pour les deux sociétés en question n’a été et ne sera entreprise pour augmenter de quelque manière que ce soit la conservation des latences fiscales reportées après la fusion. **32.** Ils indiquent également que la société « B » a procédé à la distribution d’un dividende, mais que celle-ci a toutefois été opérée en ligne avec la position constante de la société qui distribue des dividendes chaque année, et ce depuis plusieurs années. En l’espèce, cette distribution peut être considérée comme une opération normale et habituelle qui n’a pas pour effet de manipuler, de manière intentionnelle, le montant des latences fiscales reportées après la fusion, en raison des variations de valeurs fiscales nettes qui servent de base au calcul de la fraction qui détermine le montant de ces latences fiscales. **33.** Au vu de ce qui précède, l’effet rétroactif peut être acceptée. ### *II.3. DE* **34.** En droits d’enregistrement, le mécanisme de la fusion par absorption ne connaît pas de régime particulier. Cela a pour conséquence que les règles traditionnelles du droit d’apport y sont d’application. **35.** La fusion d’une société s’analyse comme un apport en société. L’objet de l’apport consiste en l’intégralité du patrimoine actif et passif de la société « B » à la société « A », c’est-à-dire en une universalité de biens. **36.** Comme l’a précisé le demandeur dans sa demande, l’apport sera rémunéré exclusivement par l’émission d’actions nouvelles de la société bénéficiaire sans aucune soulte en espèces. **37.** En conséquence, l’article 117, § 1 er, C. enr. trouve à s’appliquer à la fusion par absorption de la société « B » par la société « A ». **38.** En d’autres termes, le droit d’enregistrement de 0 % sera applicable à l’opération projetée et seul le droit fixe général sera dû. ### *II.4. TVA* **39.** L’[article 11 C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) prévoit que, n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant. **40.** De même, l’[article 18, § 3, C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1 er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11. **41.** Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles [19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) et [29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée. **42.** Concernant ces dispositions, la Cour de Justice de l’Union Européenne (CJUE) précise que la notion de « transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens » est une notion autonome du droit de l’Union qui doit recevoir une interprétation uniforme dans toute l’Union. **43.** La CJUE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisant pour permettre la poursuite d’une activité autonome (Arrêt CJUE du 27.11.2003, Zita Modes Sàrl, [C-497/01](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-497-01-arret)). **44.** En l’espèce, l’opération de fusion par absorption par laquelle la totalité des actifs et passifs (clientèle, personnel, stock, immeubles, terrains, participations, …) de la société « B » est intégrée dans la société « A », doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome. **45.** Dès lors, dans la mesure où la société « A » a la qualité d’assujetti avec droit à déduction, ce transfert peut bénéficier de l’application des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), C.TVA. ### *II.5. Remarques* **46.** La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par les demandeurs. Le SDA ne se prononce pas, dans la présente décision, sur l’application éventuelle des dispositions anti-abus (article 183*bis* ou article 344, § 1 er, CIR 92, article 18, § 2, C. enr., etc. …) à la suite d’opérations qui n’auraient pas été explicitées dans ce descriptif. **47.** D’une manière générale, le SDA ne se prononce pas sur les chiffres et les calculs fournis par le demandeur, dans la demande de décision anticipée et/ou en annexe de celle-ci. ## Textes cités 5 [CTVA art. 11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) 4 occurrences [CTVA art. 18](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) 4 occurrences [directive TVA 2006/112 art. 19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) 1 occurrence [directive TVA 2006/112 art. 29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) 1 occurrence [C-497/01, arrêt du 27 novembre 2003](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-497-01-arret) 1 occurrence