--- title: "Décision anticipée 2021.0133 · Prestation de services complexe soumise à la TVA" description: "Prestation de services complexe soumise à la TVA. Décision anticipée belge n° 2021.0133 du 23 mars 2021." url: "https://juriel.be/fr/rulings/2021-0133-prestation-services-complexe-soumise-tva-ddee" lang: "fr" --- Texte en néerlandais # Prestation de services complexe soumise à la TVA · TVA - Prestation de services complexe soumise à la TVA - Notion de prestation unique comprenant des prestations indissociables - Article 18, § 1, deuxième alinéa, 6° du C.TVA jo. article 44, § 3, 2° du C.TVA - Cession ou concession du droit d’exercer une activité professionnelle **Numéro** 2021.0133 **Date** 23 mars 2021 ## Sur le document **Collection** Décisions anticipées **Langue du texte** néerlandais **Version française** non publiée par le SPF Le texte de ce document est en néerlandais. Le SPF n'en publie pas de version française. ## Texte 84 paragraphes Fiche du SPF Finances Décision anticipée n° 2021.0133 du 23.03.2021 *TVA* · *Prestation de services complexe soumise à la TVA* · *Notion de prestation unique comprenant des prestations indissociables* · [*Article 18, § 1, deuxième alinéa, 6° du C.TVA*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) *jo.* [*article 44, § 3, 2° du C.TVA*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) · *Cession ou concession du droit d’exercer une activité professionnelle* ## Résumé La régie communale autonome X fera exploiter la brasserie accessible au public par une tierce partie Y. X conclura un contrat de concession avec l’exploitant Y. Pour les services prestés par X, englobant les travaux d’infrastructure et de réparation ainsi que les tâches de gestion qui constituent un avantage pour Y, que celui-ci peut exploiter ou qui forment un élément de son patrimoine, utilisable dans sa propre activité économique, Y paiera une indemnité globale à X (que ce soit une partie fixe ou une partie variable) calculée sur la base du chiffre d'affaires (limité à un certain maximum) réalisé par Y. X imposera en outre des conditions, des obligations et des limitations strictes à l’exploitant de la brasserie, Y, par lesquelles l’ingérence active de X s’exprimera dans la manière dont l’activité et la gestion de l’entreprise de l’exploitant de la brasserie doivent être exercées. Ladite mise à disposition de l’infrastructure de la brasserie par X à la tierce partie-exploitante de la brasserie, dans les conditions, limitations et obligations visées et imposées par X à l’exploitant, qui va de pair avec et fait partie des prestations de services visées de l’exploitant, doit être considérée comme un service complexe soumis à la TVA visé à l’[article 18, § 1er, alinéa 2, 6°, CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), soumis au taux de TVA standard de 21 %, et pas comme une location immobilière exonérée sur la base de l’[article 44, § 3, 2°, CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44). Dans le cas soumis au SDA, l’ensemble des services visés proposés par X, inverse la qualification de location immobilière passive exonérée, en une mise à disposition active entièrement soumise à la TVA sur la base de l’ensemble des critères d’évaluation en vigueur en la matière. ## Texte de la décision ***La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite*** ## I. Voorwerp van de aanvraag 1\. Het autonoom gemeentebedrijf X zal een publiek toegankelijke brasserie laten uitbaten door Y, een private partner met de nodige horeca-ervaring. 2\. X zal met Y een concessieovereenkomst afsluiten. Y zal voor de diensten verricht door X (die infrastructuur- en herstellingswerkzaamheden en beheerstaken behelzen) aan X een globale vergoeding (zij het een deel vast en een deel variabel) betalen die berekend wordt op basis van de omzet die Y realiseert. Daarnaast zal X de uitbater van de brasserie, Y, een aantal voorwaarden, verplichtingen en beperkingen opleggen ## II. Vraagstelling 3\. Gelet op de argumentatie en motivering uiteengezet in de aanvraag om een voorafgaande beslissing, strekt deze aanvraag ertoe van de DVB de bevestiging te verkrijgen dat: • het voorwerp van de concessieovereenkomst, zijnde het verlenen van de exclusieve rechten om dranken en maaltijden te leveren in een centrum, aan een private partner, Y, waarbij onder andere de terbeschikkingstelling van de infrastructuur van het centrum wordt voorzien, niet kan worden beschouwd als het passief ter beschikking stellen van een onroerend goed, en dus niet kwalificeert als een vrijgestelde onroerende verhuur, zoals bedoeld in artikel 44, § 3, 2° W.BTW maar wel als een btw-belaste handeling in de zin van artikel 18, § 1, tweede lid, 6° W.BTW; • X, de concessiegever, aan Y, de concessiehouder, 21% btw in rekening moet brengen op de vaste en variabele concessievergoeding; • het verlenen van de exclusieve rechten om dranken en maaltijden te leveren in het centrum aan deze private partner, Y, waarbij onder andere de terbeschikkingstelling van de infrastructuur van het centrum wordt voorzien via een concessieovereenkomst, op grond van artikel 45, § 1 W.BTW recht op aftrek verleent in hoofde van X van de btw geheven van de inkomende handelingen met betrekking tot het gebouw in de mate het voor deze activiteit wordt gebruikt. ## III. Beslissing Uit het door de DVB verrichte onderzoek blijkt wat volgt. 4\. De aanvraag voldoet aan de voorwaarden van de artikelen 21 en 22 van de Wet van 24.12.2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken. ### *III.A. Van BTW vrijgestelde passieve onroerende verhuur vs. BTW-belaste actieve verhuur: toetsing in concreto* 5\. De gemeente G wil als eigenaar van het centrum aan haar bevolking een centrum aanbieden als een laagdrempelige en bruisende ontmoetingsplaats waar beleven centraal staat. Zo worden de doelstellingen van het lokaal cultuurdecreet, cultuurspreiding, cultuurparticipatie en gemeenschapsvorming gerealiseerd. 6\. Zoals in al haar activiteiten wil ook hier de gemeente kostenefficiënt werken en daarom ook het gebruik van het centrum maximaliseren. Om het beheer van het centrum voldoende focus te geven en om over een aangepast instrumentarium te beschikken om samenwerking met de private sector te maximaliseren (PPS), heeft de gemeente G het beheer en de exploitatie van het centrum verzelfstandigd in een extern verzelfstandigd agentschap, een rechtspersoon in de vorm van een autonoom gemeentebedrijf. 7\. X werkt een eigen cultuuraanbod uit en daarnaast kunnen lokale verenigingen en andere actoren hun culturele activiteiten in het centrum organiseren. 8\. Gelet op het feit dat X enkel voldoende publiek kan aantrekken om zijn doelstellingen te realiseren wanneer een behoorlijk horeca-aanbod en andere facilitaire ondersteuning worden ontwikkeld, en deze beide vanuit het autonoom gemeentebedrijf zelf moeilijk te realiseren zijn, wenst X samen te werken met een private partner, Y. De doelstelling van X middels deze overeenkomst bestaat dus duidelijk uit het creëren van een complementair aanbod dat essentieel deel uitmaakt van zijn opdracht gedefinieerd in het cultuurdecreet en een noodzakelijk onderdeel is om zijn opdracht zo goed mogelijk uit te voeren. Dat blijkt onder meer duidelijk uit het gegeven dat de horecafunctie ten dienste staat van het centrum en minstens vóór, tijdens en na elke activiteit geopend is en zich richt naar de bezoekers en de gebruikers van het centrum. Deze doelstelling betekent ook dat X het aanbod van zijn partner, Y, wil integreren in een eenheid van opzet waarbij de bezoeker en gebruiker het volledig aanbod van het centrum als één aanbod beleeft. Daarom legt X Y een aantal duidelijke doelstellingen en beperkingen met betrekking tot haar kerntaken op en engageert het zich om voor Y de volledige omkaderende diverse aanvullende diensten te verrichten waardoor de eenheid van opzet, het eengemaakt aanbod naar de burger, nog wordt versterkt. 9\. Daartegenover staat dat het aantrekken van een ruim publiek meebrengt dat het verkrijgen van het recht om exclusief de horeca in het centrum te kunnen uitbaten, een belangrijke economische opportuniteit uitmaakt. De primaire doelstelling van Y is dan ook het maximaliseren van deze economische opportuniteit. In dat kader verkrijgt Y ook het recht om additioneel cliënteel aan te trekken met initiatieven die aansluiten op de doelstellingen van het centrum. 10\. Hiertoe zal X een concessieovereenkomst afsluiten met Y. 11\. Het voorwerp van de concessieovereenkomst zal erin bestaan dat X het exclusieve recht verleent aan Y om dranken en (koude en warme) maaltijden te leveren in het centrum, waarbij Y zich ertoe verbindt de brasserie uit te baten en waarbij Y zich ook verbindt tot praktische ondersteuning bij de programmatie en de activiteiten georganiseerd door X. X voorziet in de levering van een dienstenpakket opdat Y zich maximaal kan toeleggen op haar kerntaken. 12\. De concessie wordt enerzijds verleend tegen een overeengekomen maandelijkse vergoeding, en anderzijds tegen een jaarlijkse variabele vergoeding die gelijk is aan een percentage van de horeca-omzet met een bepaald maximum van Y in het centrum. 13\. In het kader van deze concessieovereenkomst worden tegen de hiervoor bepaalde concessievergoedingen de volgende diensten verleend door X opdat Y zich maximaal kan toeleggen op haar kerntaken, zijnde het leveren van dranken en maaltijden in het centrum en de uitbating van de brasserie. *i. Infrastructuurwerkzaamheden* • het exclusieve recht om dranken en maaltijden te leveren in het centrum, waarbij de niet exclusieve gebruiksrechten worden verleend op de volledige infrastructuur met bijbehorende uitrusting, waartoe tevens maar niet uitsluitend behoort: de inboedel van de brasserie, de vaste keukenapparatuur en keukeninstallaties, de kassasystemen en de muziekinstallaties van de brasserie; • het voorzien van parkeergelegenheid voor de bezoekers van de brasserie; • het voorzien van de nutsvoorzieningen (i.e. het voorzien van water, gas en elektriciteit binnen de grenzen van normaal gebruik, wat in bijlage bij de concessieovereenkomst verder wordt gedefinieerd; • het voorzien van een adequate ICT-infrastructuur, meer bepaald de terbeschikkingstelling van de noodzakelijke bekabeling en aansluiting voor telefonie, (draadloos) internet en tv-distributie en het voorzien in gratis wifi voor de bezoekers; • het voorzien van alle noodzakelijke verzekeringen voor de uitbating van de brasserie met uitzondering van de verzekering voor burgerlijke aansprakelijkheid van Y, inbegrepen een polis objectieve aansprakelijkheid bij brand en ontploffing, en elke verzekering inzake het personeel of de bestuursorganen van Y. *ii. Herstellingswerkzaamheden* • om het even welke verbouwing, aanpassing of uitbreiding van het centrum opgelegd in uitvoering van om het even welke wettelijke, administratieve, beroepsmatige of andere voorschriften inzake hygiëne, openbare gezondheid, veiligheid of arbeidsveiligheid; • de technische bijstand bij onderbrekingen in de nutsvoorzieningen; • alle onderhouds- en herstellingswerkzaamheden (inclusief herstellingen van technische installaties en nutsvoorzieningen) om de continuïteit van de horeca-uitbating te waarborgen, en vernieuwen wat vervangen moet worden; • alle herstellingen die in het gemene huurrecht ten laste van de verhuurder worden gelegd; *iii. Beheerstaken* • het onderhoud en de vervanging van uitrusting, apparatuur en installaties; • de alarmsystemen en bewakingscamera’s voor bewaking en veiligheid; • de lokale culturele programmatie met het oog op het aantrekken van een ruim cliënteel naar het centrum (een bijlage bij de concessieovereenkomst bepaalt wat de culturele programmatie inhoudt); • de publiciteit voor het centrum, de lokale culturele programmatie in het centrum en het horeca-aanbod zowel binnen als buiten het centrum (waarvan de modaliteiten ter zake verder worden bepaald in bijlage bij de concessieovereenkomst); • het lappen van de ramen van de brasserie en dit drie maal per jaar; 14\. Daarnaast geniet Y nog van de volgende diensten van X: • het voldoen van alle belastingen, taksen, retributies en andere van welke aard ook, behalve diegene die verband houden met de horeca-uitbating die ten laste zijn van Y; • het recht om buiten de tijdstippen waarop evenementen in het kader van de lokale programmatie worden georganiseerd door het X, eigen evenementen te organiseren in het centrum. 15\. Alle diensten opgesomd in randnummer 23 hebben betrekking op rechten die X ten behoeve van Y verleent en die voor Y een voordeel vormen dat zij dranken en maaltijden kan leveren in het centrum of die een element vormen van haar patrimonium dat bruikbaar is in haar eigen economische activiteit. 16\. Hieruit blijkt dat X Y zo veel mogelijk wil faciliteren zodat zij kan focussen op haar kerntaak. Op die manier verzekert X Y als uitbater van een vaste afzetmogelijkheid, namelijk alle bezoekers en gebruikers van het centrum. Tegelijk is het ook duidelijk dat de rechten van Y ook verregaand beperkt zijn; haar rechten beperken zich tot de activiteiten die zijn opgesomd in de overeenkomst zodat elke andere uitbatingsmogelijkheid in haar hoofde uitgesloten is. 17\. Het dienstenpakket dat aangeboden wordt door X is niet louter bijkomstig aan de terbeschikkingstelling van de infrastructuur van het centrum waarmee het gepaard gaat. Het gaat zeker niet om bepaalde bijkomende diensten die een bijkomstig karakter hebben aan de onroerende verhuur zonder dat afbreuk wordt gedaan aan het passieve karakter van onroerende verhuur, maar om het dienstenpakket dat wel degelijk de kwalificatie van vrijgestelde passieve onroerende verhuur omkeert in een volledig btw-belaste actieve terbeschikkingstelling op basis van het geheel van de in ogenschouw te nemen en genomen beoordelingscriteria. 18\. Ten slotte bevat de concessieovereenkomst nog de volgende bepalingen waaruit blijkt dat X strikte voorwaarden, verplichtingen en beperkingen oplegt aan Y: • Y baat de brasserie uit onder een vaste benaming die niet mag worden gewijzigd; • de brasserie en de zalen van het centrum moeten voor de bezoekers toegankelijk zijn op de dagen en uren vastgesteld door X. De sluiting van de brasserie wegens jaarlijks verlof moet voorafgaandelijk aan X worden voorgelegd ter goedkeuring; • X heeft een voorkeurrecht met betrekking tot het gebruik van de brasserie. In dat verband kan X de brasserie tegen een vooraf afgesproken vergoeding gebruiken voor eigen activiteiten of toewijzen aan de gemeente G; • X legt het aanbod, de prijzenvork en een lijst van toegankelijke leveranciers vast; • Y moet tegenover het publiek en het cliënteel een hoffelijke en correcte houding aannemen en doet alle redelijke inspanningen om ervoor te zorgen dat de bediening in het centrum steeds van onberispelijke kwaliteit is; • Y dient over voldoende bekwaam en voldoende talrijk personeel te beschikken om de uitvoering van de horecadiensten in het centrum op een professionele wijze en met de gepaste snelheid te kunnen verzekeren; • Y moet instaan voor de schoonmaak en erover waken dat de zalen tijdens de openingsuren voldoende zijn gepoetst; • Y moet de volgende facilitaire taken verrichten met betrekking tot de zalen van het centrum: o onthaalfunctie: openen en sluiten van de deuren, controle na zaalverhuur, ondersteuning bij de ticketverkoop, onthaal bezoekers, artiesten en techniekers, enzovoort; o voorzien van een backstage voor en na een voorstelling: controleren ruimtes artiesten, onthaal artiesten en techniekers, catering voor artiesten, permanentie tijdens opbouw decors, enzovoort; o voorafgaand aan een voorstelling de podiumzaal klaarzetten (tribune of ander meubilair), ervoor zorgdragen dat deze proper is, enzovoort; o podiumzaal na een voorstelling schoonmaken, vuilbakken legen, deuren afsluiten, enzovoort; o dagelijks onderhoud van het gebouw, de foyer opruimen, toiletten schoonmaken, reageren op alarmmeldingen, schoonhouden van technische ruimtes, enzovoort. • X heeft permanent toegang tot het centrum om de kwaliteit van de horeca-uitbating te controleren. Y zal alle redelijke aanwijzingen of verzoeken die verband houden met de horeca die eventueel ter plaatse zullen gegeven worden door X stipt naleven; • operationeel overleg tussen Y en X zal driemaandelijks worden georganiseerd of op verzoek van één van beide partijen. Strategisch overleg tussen Y en X zal jaarlijks worden georganiseerd of op verzoek van één van beide partijen. Het uitgangspunt van deze overlegmomenten is onderling en op een loyale manier de nodige en relevante informatie (contracten leveranciers, kosten, lonen, exploitatiebudget, winst, verzekeringen, enzovoort) uitwisselen. Hiertoe behoort ook klachtenbeheer. 19\. De niet-naleving of gebrekkige naleving van de voorwaarden opgenomen in de concessieovereenkomst kan aanleiding geven tot eenzijdige verbreking van de concessieovereenkomst. Gedurende en bij beëindiging van de concessie is het cliënteel van rechtswege door X verworven zonder dat Y aanspraak kan maken op enige vergoeding voor dit cliënteel. 20\. De hiervoor vermelde strikte voorwaarden, beperkingen en verplichtingen hebben betrekking op de manier waarop de werkzaamheid en de bedrijfsvoering van Y moeten worden uitgeoefend. Hieruit blijkt dat deze actieve inmenging van X een reële belemmering vormt van het recht van Y om de infrastructuur van het centrum te betrekken alsof zij er eigenaar van is en ieder ander persoon die niet expliciet in de concessieovereenkomst vermeld staat, van het genot van dat recht uit te sluiten. Dergelijke voorwaarden, beperkingen en verplichtingen vormen in het geheel van de beoordelingscriteria aanwijzende elementen in de richting van een btw-belaste terbeschikkingstelling. ### *III.B. Conclusie* 21\. Gelet op de in zijn geheel beschouwde werkelijke feitelijke context, de bepalingen van de aan de DVB voorgelegde concessieovereenkomst en voorgaande analyse, blijkt dat er in het onderhavige geval eerder sprake is van het leveren van een dienstprestatie dan van het louter ter beschikking stellen van een onroerend goed. 22\. Het dienstenpakket dat X aan Y, de uitbater van de brasserie, aanbiedt tegen een globale vergoeding (zij het een deel vast en een deel variabel) en dat erop gericht is om de uitbating van de brasserie in optimale omstandigheden te laten plaatsvinden, behelst infrastructuurwerkzaamheden, herstellingswerkzaamheden en beheerstaken verricht ten behoeve van de uitbater (cf. supra; zie randnr. 13) die voor de uitbater een voordeel vormen dat hij kan uitbaten of die een element vormen van zijn patrimonium dat bruikbaar is in diens eigen economische activiteit (cf. supra; zie randnr. 15) en die maken dat de terbeschikkingstelling van de brasserie-infrastructuur niet passief gebeurt. 23\. Het hiervoor toegelichte globale en ondeelbare dienstenpakket dat wordt aangeboden door X (zie randnr. 13), vormt de veruitwendiging van de gemeenschappelijke bedoeling van de partijen. 24\. Deze gemeenschappelijke bedoeling komt daarnaast ook tot uiting in de actieve inmenging van X in de uitbating van de brasserie (zie randnr. 18). Naast een aantal beperkingen en verplichtingen (met bijhorend actief controlerecht) met betrekking tot de manier waarop de werkzaamheid en bedrijfsvoering van de uitbater van de brasserie moeten worden uitgeoefend (zie randnr. 18), wordt voornamelijk ingezet op een effectieve dienstverlening vanwege X ten behoeve van de uitbater van de brasserie. 25\. Via deze dienstverlening worden de ideale randvoorwaarden gecreëerd, te weten een kant-en-klare brasserie, zodat de uitbater bij wijze van spreken kan focussen op het hoofdvoorwerp van de concesssieovereenkomst, namelijk de kwaliteitsvolle uitbating van de brasserie en dit in samenwerking en nauw overleg met X. De door X verrichte handelingen zijn zo nauw met elkaar verbonden zijn dat zij objectief gezien één enkele, onverbrekelijke economische prestatie vormen, waarvan de opsplitsing in een onroerend gedeelte en een gedeelte dienstverlening kunstmatig zou aandoen. 26\. De terbeschikkingstelling tegen vergoeding van de brasserie-infrastructuur krachtens een overeenkomst waarbij X, die zakelijk gerechtigde is van het gebouw, de hiervoor bedoelde diensten, die goed zijn voor een aanzienlijk aandeel in de door de uitbater verschuldigde contractuele globale vergoeding, verstrekt, en die wordt gecombineerd met een actieve inmenging door X in de uitbating, de bedrijfsvoering en het beheer van de brasserie-infrastructuur, is naar het oordeel van de DVB geen passieve terbeschikkingstelling en dus geen onroerende verhuur (en evenmin een onroerende verhuur met bijkomende diensten die bijkomstig zijn aan de onroerende verhuur) maar een actieve terbeschikkingstelling die onderdeel is van een geheel van diensten. 27\. Rekening houdend met het voorgaande en het feit dat btw-vrijstellingen strikt (eng; niet restrictief) moeten worden geïnterpreteerd, moet volgens de DVB de actieve terbeschikkingstelling door X van de brasserie in de gegeven omstandigheden worden aangemerkt als een btw-belaste dienst van het verlenen van het recht om een beroepswerkzaamheid uit te oefenen beoogd door artikel 18, § 1, tweede lid, 6° W.BTW en niet, zelfs niet gedeeltelijk, als een van btw vrijgestelde onroerende verhuur in de zin van artikel 44, § 3, 2° W.BTW. 28\. De betreffende concessievergoeding (vaste vergoeding en variabele vergoeding (% van de gerealiseerde omzet)) die wordt aangerekend door X aan Y, is onderworpen aan het standaard btw-tarief van 21%. 29\. Het verlenen van de exclusieve rechten om dranken en maaltijden te leveren in het centrum aan de private partner, Y, waarbij onder andere de terbeschikkingstelling van de infrastructuur van het centrum wordt voorzien via een concessieovereenkomst, verleent op grond van artikel 45, § 1 W.BTW recht op aftrek in hoofde van X van de btw geheven van de inkomende handelingen met betrekking tot het gebouw in de mate het voor deze activiteit wordt gebruikt. ## Textes cités 2 [CTVA art. 18](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) 2 occurrences [CTVA art. 44](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) 2 occurrences