--- title: "Décision anticipée 2019.1042 · Apport de branche d’activité immunisé" description: "Apport de branche d’activité immunisé, Motifs économiques valables, Mesures anti-abus. Décision anticipée belge n° 2019.1042 du 10 décembre 2019." url: "https://juriel.be/fr/rulings/2019-1042-isr-apport-branche-activite-immunise-482f" lang: "fr" --- # Apport de branche d’activité immunisé, Motifs économiques valables · ISR - Apport de branche d’activité immunisé - Branche d’activité - Motifs économiques valables - Mesures anti-abus - Rétroactivité comptable et fiscale - TVA - Universalité de biens **Numéro** 2019.1042 **Date** 10 décembre 2019 ## Sur le document **Collection** Décisions anticipées **Langue du texte** français ## Texte 104 paragraphes Fiche du SPF Finances Décision anticipée n° 2019.1042 du 10.12.2019 *ISR* · *Apport de branche d’activité immunisé* · *Branche d’activité* · *Motifs économiques valables* · *Mesures anti-abus* · *Rétroactivité comptable et fiscale* *TVA* · *Universalité de biens* · *Branche d’activité* ## Résumé La demande tend à obtenir du Service des Décisions Anticipées (ci-après : « SDA ») la confirmation que : \- les activités apportées à deux sociétés nouvellement constituées peuvent être qualifiées de branches d'activité au sens de l'article 46, §1, 2° du Code des impôts sur les Revenus (ci-après : « CIR92 »), et que la transaction envisagée n'a pas pour principal objectif ou pour un de ses principaux objectifs la fraude ou l’évasion fiscale au sens de l'article 183bis, CIR92 ce qui a donc pour conséquence que la transaction envisagée est qualifiée d'apport de branche d'activité fiscalement neutre au sens de l'article 46, § 1, 2°, CIR92; \- les activités transférées sont qualifiées de branches d'activité au sens des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) CTVA, ce qui signifie que la transaction envisagée est neutre en ce qui concerne la TVA. Le SDA répond par l’affirmative à ces questions. ## I. Objet de la demande La demande vise à obtenir la confirmation que : 1\. L’apport par la société ‘X’ des branches d’activité ‘A’ d’une part et ‘B’ d’autre part, à deux sociétés nouvellement constituées peut être considéré comme un apport de branches d’activité au sens de l’article 46, § 1 er, alinéa 1, 2° du Code des Impôts sur les Revenus (ci-après « CIR92 »), répond aux conditions fixées à l’article 46, § 1 er, alinéa 3, CIR92 et n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183bis du CIR92. 2\. Les activités ‘A’ et ‘B’ de la société ‘X’ sont qualifiées de branches d'activité au sens des Articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) CTVA, ce qui signifie que la transaction envisagée est neutre en ce qui concerne la TVA. ## II. Décision Le Collège du SDA décide que : En matière d’Impôts sur les revenus 3\. L’apport par la société ‘X’ de la branche d’activité ‘A’ et de la branche d’activité ‘B’ à deux sociétés nouvellement constituées, peut être considéré comme un apport de branches d’activité au sens de l’article 46, § 1 er, alinéa 1, 2°, CIR92, répond aux conditions fixées à l’article 46, § 1 er, alinéa 3, CIR92 et n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183bis, CIR92. En matière de TVA 4\. les apports par la société ‘X’ des actifs et passifs de l’activité ‘A’ à une société NEWCO 1 à constituer et de l’activité ‘B’ à une société NEWCO 2 à constituer, peuvent bénéficier de l’application des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), du CTVA. 5\. la présente décision ne porte pas sur le régime TVA applicable à la mise à disposition de locaux et à la fourniture de services annexes qui seront effectuées par la société ‘X’ au profit des sociétés NEWCO 1 et 2. In fine 6\. La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par le demandeur. Le SDA ne se prononce pas dans la présente décision, sur l’application éventuelle des dispositions anti-abus (art. 183bis ou art. 344, § 1 er, CIR92, art. 18, § 2 CDE, etc…) à la suite d’opérations qui n’auraient pas été explicitées dans ce descriptif. 7\. De manière générale, le SDA ne se prononce pas sur les données chiffrées produites dans ou en annexe de sa demande par le demandeur. et cela, notamment compte-tenu des éléments suivants : ### *II.1. Préambule* 8\. Au fil du temps, la société ‘X’ a développé deux activités de services bien distinctes en son sein. 9\. Ces deux activités ont toujours eu des clients différents et des métiers différents. Même si certains clients peuvent être communs aux deux activités, ces dernières s’adressent à des services distincts. 10\. Au cours des années, le marché a également évolué de manière divergente pour ces deux activités. 11\. Là où l’activité ‘A’ se profile comme une niche de service a forte valeur ajoutée et maintien une marge élevée, l’activité ‘B’ subit la pression de la révolution digitale avec une forte pression sur les prix et nécessite de forts investissements ce qui a un pour effet de réduire les marges. 12\. En outre, Les collaborateurs de l’activité ‘A’ sont soumis à une forte sollicitation sur le marché du travail et le département souhaite pouvoir mettre en place une politique salariale motivante de nature à fidéliser son personnel compte tenu de sa rentabilité. 13\. Le département ‘B’ ne dispose pas d’une profitabilité lui permettant de s’aligner de sorte que la présence des deux activités dans une seule entité est une contrainte. 14\. Par ailleurs, la confusion des deux activités ne favorise pas la clarté en terme de management, identification des besoins et actions à prendre. 15\. D’autre part, compte tenu de la taille que la société atteint et de l’évolution de la législation dont elle relève, les services internes ont dû se professionnaliser ; ce qui a conduit la société à s’adjoindre un directeur ICT, une responsable ressources humaines et un directeur financier. Ces services ayant une réelle valeur en terme de gestion représentent un coût que chaque département ne pourrait supporter seul. 16\. Enfin, les métiers et les équipes évoluant rapidement, il convient d’être agile et de permettre une utilisation optimale des ressources disponibles comme les bureaux et leur équipement. 17\. Pour ces raisons, les associés de ‘X’ envisagent d’apporter l’activité ‘A’ d’une part et l’activité ‘B’ d’autre part, à deux sociétés nouvellement constituées, ce qui permettra la plus grande souplesse en terme d’évolution tout en donnant à chaque département l’indépendance de gestion de nature à assurer la croissance et la rentabilité de chacun. ### *II.2. En ce qui concerne l’apport de branche en matière d’ISR* #### II.2.1. Quant à la notion de branche d’activité au sens de l’article 46, § 1 er, 1 er alinéa, 2°, CIR92 18\. La Directive 90/434/CEE du Conseil, du 23.07.1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’Etats membres différents, (JOCE L225 du 20.08.1990) définit une branche d’activités comme étant « l’ensemble des éléments d’actifs et de passifs d’une division d’une société qui constituent, du point de vue de l’organisation, une exploitation autonome, c’est-à-dire un ensemble capable de fonctionner par ses propres moyens » (article 2, i). 19\. Avant la loi du 17 mars 2019 adaptant certaines dispositions fiscales fédérales au nouveau CSA, cette notion n’était pas définie par le CIR92. 20\. L’article 2, 9° de la loi de 2019 a modifié l’article 2 du CIR en introduisant au paragraphe 1 er, les dispositions 6°/2 b) et c) qui définissent : L’apport de branche comme « *l’opération par laquelle … une société transfère, sans dissolution, une branche d’activité à une société, moyennant une rémunération consistant exclusivement en actions ou parts de la société bénéficiaire de l’apport*; » La branche d’activité comme « *l’ensemble des éléments d’actifs et de passifs d’une division d’une société qui constitue du point de vue de l’organisation, une exploitation autonome, c’est-à-dire un ensemble capable de fonctionner par ses propres moyens*. » 21\. Ces dispositions sont applicables aux opérations effectuées à partir du 1 er mai 2019. 22\. La qualification de branche d’activité relève d’une appréciation en fait. 23\. En l’espèce, il résulte de la description des éléments transférés aux sociétés bénéficiaires des apports que cette notion est rencontrée. 24\. En effet, les filiales se verront transférer : \- le personnel attaché aux activités respectives; \- les actifs spécifiques dont la clientèle et le goodwill attaché à l’activité; \- les créances et dettes spécifiques. 25\. La société apporteuse conservera, par contre, les fonctions communes et assurera un service financier de centralisation de la trésorerie. Elle conservera : \- le bail; \- les aménagements; \- le mobilier de bureaux; \- l’infrastructure IT commune (serveurs, postes fixes, imprimantes, centrale téléphonique …); \- les licences informatiques communes ou installées sur l’infrastructure ict commune (Microsoft, CRM, DMS); \- la bibliothèque. 26\. Les filiales contribueront au fonctionnement de ‘X’ via une convention de mise à disposition de locaux et une convention de services tri partite ; la contribution des deux filiales sera déterminée sur base d’une clé analytique. 27\. Les clients seront facturés par les deux sociétés nouvellement crées et non par ‘X’. 28\. Le futur CA de ‘X’ correspond à la refacturation des frais de support aux filiales. 29\. Les actifs et passifs non transférés sont tous des actifs qui sont utilisés par les deux branches d’activités et dont l’utilisation varie dans le temps. 30\. Il résulte du descriptif des faits que la mobilité est encouragée au sein du bâtiment, ce qui souligne le caractère commun aux deux activités de certaines infrastructures. \- Tous les employés ont été équipé d’un ordinateur portable (sauf le personnel administratif) ce qui leur permet de se connecter à leur profil depuis n’importe quel bureau. \- Les employés d’autres implantations sont régulièrement présents dans les bureaux de Bruxelles (pour des réunions techniques internes, pour des clients, …) et n’y disposent pas de bureaux réservés de sorte qu’ils peuvent s’installer aux places disponibles. \- La téléphonie est revue afin que chaque collaborateur puisse configurer son poste lorsqu’il s’installe. \- Les dossiers sont conservés sous format digital et si des dossiers papiers existent, ils sont centralisés dans des espaces de classement et non dans les bureaux des collaborateurs. \- La bibliothèque est centralisée dans un espace commun. \- Les équipements de cuisine et de détente sont des espaces communs. \- Les salles de réunions sont partagées. 31\. Les services internes maintenus dans ‘X’ sont donc des services pour lesquels les filiales pourraient faire appel à un prestataire externe. 32\. Il y a donc lieu de conclure de ce qui précède que l’opération répond bien à la notion de branche d’activité : 33\. Les activités ‘A’ et ‘B’ sont bien deux activités autonomes, chaque branche disposant d’un personnel qui a des compétences distinctes. 34\. Les branches d’activité fonctionneront par leurs propres moyens. 35\. Elles seront autonomes d’un point de vue fonctionnel, n’ayant pas besoin d’apports ou d’investissements supplémentaires pour fonctionner. 36\. Elles seront autonomes financièrement après transfert. La société dispose d’ailleurs, d’après les affirmations du demandeur, depuis plusieurs années d’une comptabilité analytique qui le justifie. 37\. En outre, l’opération envisagée par laquelle ‘X’ apporte les activités ‘A’ et ‘B’ à deux nouvelles sociétés, moyennant la remise de titres représentatifs du capital des sociétés bénéficiaires de l’apport, est conforme à l’article 46, § 1 er, al. 1, 2°, CIR92. #### II.2.2. Quant à la neutralité de l’apport de branche d’activité (articles 46, § 1, 3 ème alinéa, 3°juncto 183bis CIR92) *II.2.2.1. Impact fiscal de l’opération envisagée* 38\. Au vu des éléments présentés, l’opération envisagée ne générera pas d’avantage fiscal. Bases imposables 39\. Il résulte des informations communiquées par le demandeur que la société apporteuse présente une base imposable positive au 31/12/2018 et que post-opération, tant la société transférante que les sociétés bénéficiaires devraient présenter des bases imposables positives. Latences fiscales 40\. ‘X’ n’avait pas de latence fiscale au 31/12/2018, de sorte que l’opération ne peut aboutir à aucune optimisation ou accélération au niveau des déductions reportées. Conclusion 41\. Compte-tenu des renseignements fournis par le demandeur et de l’examen effectué par le SDA, l’opération envisagée ne génère pas d’avantage fiscal pour les sociétés concernées. L’opération est par ailleurs justifiée par des motifs économiques valables et n’a dès lors pas d’objectif fiscal. *II.2.2.2. Motifs économiques valables* 42\. L’opération d’apport de branche répond, par ailleurs, à des motifs économiques valables. 43\. L’opération est envisagée afin de répondre aux défis que rencontrent chaque département et augmenter les capacités de développement de chaque département. 44\. En résumé, ces défis sont principalement pour l’activité ‘A’ de fidéliser son personnel en lui offrant une politique rémunératoire concurrentielle et pour l’acticité ‘B’ de faire face à la révolution digitale qui oblige à revoir les process et les compétences et entraîne une forte pression sur les marges. 45\. Ces éléments confortent donc la légitimité économique de l’opération projetée telle que visée à l’article 183bis CIR92. 46\. Dès lors, compte tenu des renseignements fournis par le demandeur et de l’examen effectué par le SDA, il appert que l’opération envisagée n’a pas d’objectif fiscal et est justifiée par des motifs économiques valables. ### *II.3. En ce qui concerne l’apport de branche en matière TVA* 47\. L’[article 11 du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) prévoit que, n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant. 48\. De même, l’[article 18, § 3, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1 er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11. 49\. Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles [19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) et [29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée. 50\. Dans l’arrêt qu’elle a rendu le 27 novembre 2003 dans l’affaire [C-497/01](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-497-01-arret), Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines, la CJUE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisant pour permettre la poursuite d’une activité autonome. 51\. En l‘espèce, les apports par la société ‘X’ des actifs et passifs (personnel, clientèle, créances, dettes, …) de l’activité ‘A’ à une société NEWCO 1 à constituer et de l’activité ‘B’ à une société NEWCO 2 à constituer, doivent s’analyser comme deux transferts d’entreprise susceptibles de poursuivre une activité économique autonome. 52\. Dès lors, dans la mesure où les deux sociétés bénéficiaires de cet apport auront la qualité d’assujetti avec droit à déduction, ces transferts peuvent bénéficier de l’application des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), du CTVA. 53\. Par ailleurs, il est précisé que la présente décision ne porte pas sur le régime TVA applicable à la mise à disposition de locaux et à la fourniture de services annexes qui seront effectuées par la société ‘X’ au profit des sociétés NEWCO 1 et 2. Par conséquent, la présente décision ne porte pas non plus sur les éventuelles révisions, dans le chef de la société ‘X’, des déductions des taxes ayant grevé la transformation des locaux ainsi mis à disposition. ## Textes cités 5 [CTVA art. 11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) 5 occurrences [CTVA art. 18](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) 5 occurrences [directive TVA 2006/112 art. 19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) 1 occurrence [directive TVA 2006/112 art. 29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) 1 occurrence [C-497/01, arrêt du 27 novembre 2003](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-497-01-arret) 1 occurrence