--- title: "Décision anticipée 2018.0973 · Apport de branche d'activité immunisé" description: "Apport de branche d'activité immunisé, Motifs économiques valables, Mesures anti-abus. Décision anticipée belge n° 2018.0973 du 18 décembre 2018." url: "https://juriel.be/fr/rulings/2018-0973-isr-apport-branche-activite-immunise-33cd" lang: "fr" --- # Apport de branche d'activité immunisé, Motifs économiques valables · ISR - Apport de branche d'activité immunisé - Branche d'activité - Motifs économiques valables - Mesures anti-abus - Rétroactivité comptable et fiscale **Numéro** 2018.0973 **Date** 18 décembre 2018 ## Sur le document **Collection** Décisions anticipées **Langue du texte** français ## Texte 86 paragraphes Fiche du SPF Finances Décision anticipée n° 2018.0973 DU 18.12.2018 *ISR* · *Apport de branche d’activité immunisé* · *Branche d’activité* · *Motifs économiques valables* · *Mesures anti-abus* · *Rétroactivité comptable et fiscale* ## Résumé La demande tend à obtenir du Service des Décisions Anticipées (ci-après : «SDA») la confirmation que: 1\. Les Activités apportées peuvent être qualifiées de branche d'activité au sens de l'Article 46, §1, 2° du Code des impôts sur les Revenus (ci-après : « CIR92 ») et que la transaction envisagée n'a pas pour principal objectif ou pour un de ses principaux objectifs la fraude ou l’évasion fiscale au sens de l'Article 183bis, CIR92 ce qui a donc pour conséquence que la transaction envisagée est qualifiée d'apport de branche d'activité fiscalement neutre au sens de l'Article 46, §1, 2°, CIR92 ; 2\. Les Activités transférées sont qualifiées de branche d'activité au sens des Articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) CTVA, ce qui signifie que la transaction envisagée est neutre en ce qui concerne la TVA. 3\. La mise en place de l'apport de la branche d'activité fin 2018 avec effet rétroactif au 1 juillet 2018 peut être acceptée pour les besoins de l'impôt sur les revenus. Le SDA répond par l’affirmative à ces questions. ## I. Objet de la demande La demande vise à obtenir la confirmation que : 1\. L’apport de la branche d’activité ‘A’ de la société ‘X’ à la société existante ‘Y’ peut être considéré comme un apport d’une branche d’activité au sens de l’article 46, §1er, alinéa 1, 2° du Code des Impôts sur les Revenus (ci-après « CIR92 ») et répond aux conditions fixées à l’article 46, §1er, alinéa 3, CIR92 et que cette opération n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183bis du CIR92. 2\. Les Activités ‘A’ de la société ‘X’ sont qualifiées de branche d'activité au sens des Articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) CTVA, ce qui signifie que la transaction envisagée est neutre en ce qui concerne la TVA. 3\. La mise en place de l'apport de la branche d'activité fin 2018 avec effet rétroactif au 1 juillet 2018 peut être acceptée pour les besoins de l'impôt sur les revenus. ## II. Décision Le Collège du SDA décide que : En matière d’Impôts sur les revenus 4\. L’apport de la branche d’activité ‘A’ de la société ‘X’ à la société existante ‘Y’ peut être considéré comme un apport d’une branche d’activité au sens de l’article 46, §1er, alinéa 1, 2°, CIR92, et répond aux conditions fixées à l’article 46, §1er, alinéa 3, CIR92 et que cette opération n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales au sens de l’article 183bis, CIR92; 5\. la mise en place de l'apport de la branche d'activité fin 2018 avec effet rétroactif au 1 juillet 2018 peut être acceptée pour les besoins de l'impôt sur les revenus. En matière de TVA 6\. l’apport par la société ‘X’, de l’ensemble des actifs et passifs affectés à l’activité « A » à la société ‘Y’ doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome et peut bénéficier de l’application des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), du CTVA. In fine 7\. La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par le demandeur. Le SDA ne se prononce pas dans la présente décision, sur l’application éventuelle des dispositions anti-abus (art. 183bis ou art. 344, § 1er, CIR92, art. 18, § 2 CDE, etc…) à la suite d’opérations qui n’auraient pas été explicitées dans ce descriptif. 8\. Toutefois et compte tenu de l’absence de question relative à ce point précis, le SDA, dans sa présente décision, ne se prononce ni sur les conséquences fiscales ni sur une application éventuelle des dispositions anti-abus (article 183bis ou article 344, §1er, CIR92, article 18, §2 CDE, etc. …) en ce qui concerne la vente des actions ‘Y’ à ‘X’ par la société mère des deux sociétés et ses suites décrites dans la demande. 9\. De manière générale, le SDA ne se prononce pas sur les données chiffrées produites dans ou en annexe de sa demande par le demandeur et cela, notamment compte-tenu des éléments suivants : ## *I. Préambule* 10\. Le groupe dont fait partie la société ‘X’ est un groupe international actif dans plus de 150 pays au travers de plus de 100 sites de production et ayant plusieurs dizaines de milliers de salariés. 11\. Le groupe a récemment finalisé l’acquisition d’un autre groupe aux activités complémentaires, dont faisait partie la société ‘Y’. 12\. Grâce à l'acquisition de ce groupe, les activités combinées peuvent maintenant être compétitives dans presque tous les domaines du marché sur lequel opère le groupe. 13\. L'acquisition de cet autre groupe s'est traduite par des synergies importantes à l'échelle mondiale grâce à la combinaison des opérations. Pour qu'une telle combinaison soit en mesure de réaliser efficacement ces synergies, l'intégration opérationnelle "post-acquisition" est toutefois requise. Cette intégration opérationnelle doit s’accompagner d’une intégration juridique. 14\. En Belgique, l'acquisition du groupe a conduit à la prestation des Activités ‘A’ par deux sociétés du groupe combiné, à savoir ‘X’ et ‘Y’. 15\. Pour des raisons d'efficacité, de développement opérationnel et commercial, les activités nouvellement acquises de l’autre groupe doivent être intégrées au sein des activités du groupe acquéreur. 16\. A cet égard, en 2017, la direction du groupe acquéreur a approuvé les plans de réorganisation nécessaires afin d'intégrer les activités de l’autre groupe. Ces plans s'intègrent également dans l'objectif du groupe acquéreur de rationaliser les opérations afin de réduire les coûts et d'améliorer l'efficacité de diverses entreprises du groupe, dans ses différents secteurs d’activité. 17\. Afin de rationaliser les activités ‘A’ en Belgique, dans le cadre d'une intégration globale des activités du groupe acquis, ‘X’ procèdera à l'apport de ces activités ‘A’ à ‘Y’. 18\. A la suite de la transaction envisagée, les Activités ‘A’ belges du groupe acquéreur seront intégrées dans une seule entité commerciale, ‘Y’. Le but est d'optimiser la croissance et la diversification des Activités ‘A’ en facilitant l'efficacité administrative et des infrastructures (frais, aspects réglementaires, etc…). ## *II. En ce qui concerne l’apport de branche en matière d’ISR* ### II.1. Quant à la notion de branche d’activité au sens de l’article 46, §1er, 1er alinéa, 2°, CIR92 19\. La Directive 90/434/CEE du Conseil, du 23.07.1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’Etats membres différents, (JOCE L225 du 20.08.1990) définit une branche d’activités comme étant « l’ensemble des éléments d’actifs et de passifs d’une division d’une société qui constituent, du point de vue de l’organisation, une exploitation autonome, c’est-à-dire un ensemble capable de fonctionner par ses propres moyens » (article 2,i). 20\. La qualification de branche d’activité relève d’une appréciation en fait. 21\. En l’occurrence, l’opération concerne l’ensemble des actifs et des passifs en lien avec l’activité concernée ainsi que le personnel dédié, par l’apport des éléments plus amplement décrits dans la demande. 22\. En ce qui concerne la problématique du transfert des 6 contrats conclus par ‘X’, société apporteuse, dans le cadre de marchés publics, soumis au consentement de la contrepartie, l’approbation pour le transfert de deux d’entre eux a déjà été obtenue, d’après les affirmations du demandeur. 23\. Pour le transfert des contrats pour lesquels l’approbation de la contrepartie n’aura pas été obtenue au moment de l’apport, le SDA valide la solution présentée par le demandeur qui consiste en un transfert « économique » de ces contrats sur base d’un accord entre ‘X’ et ‘Y’. 24\. En vertu de cet accord, les aspects économiques, avantages et risques liés à ces marchés et contrats seront transférés à ‘Y’ de sorte que l’absence de transfert juridique de ces contrats n’aura pas d’impact opérationnel ou financier pour ‘Y’. Tous les revenus et toutes les dépenses concernant lesdits marchés seront comptabilisés par ‘Y’ qui exécutera les contrats avec ses employés. 25\. La solution évoquée ci-dessus ne sera appliquée que jusqu’à ce que le consentement de la contrepartie soit obtenu et que le transfert juridique du contrat puisse être effectué. 26\. En tout état de cause, l’arrangement prendra fin au moment où les contrats pour lesquels aucun consentement au transfert n’aura pu être obtenu arriveront à leur fin. 27\. Au surplus, selon les informations communiquées, les activités ‘A’ sont déjà des activités séparées au sein de ‘X’ où elles font l’objet d’une comptabilité propre et d’une gestion indépendante avec un personnel dédié. Les activités ‘A’ ont leur propre cycle économique et leurs propres contrats avec des clients et des fournisseurs spécifiques. 28\. L’ensemble des actifs et passifs liés à l’activité ‘A’ tels que transférés répondent, par conséquent, à la notion de branche d’activité. 29\. En outre, l’opération envisagée par laquelle ‘X’ apporte l’activité ‘A’ à ‘Y’, moyennant la remise de titres représentatifs du capital de la société bénéficiaire de l’apport, est conforme à l’article 46, §1er, al. 1, 2°, CIR92. **II.2. Quant à la neutralité de l’apport de branche d’activité (articles 46, §1, 3ème alinéa, 3° juncto** 183bis CIR92) *II.2.1. Impact fiscal de l’opération envisagée* 30\. Au vu des éléments présentés, l’opération envisagée ne générera pas d’avantage fiscal significatif. Latences fiscales 31\. Aucune des sociétés concernées par l’opération n’avaient de latence fiscale, au 31/12/2017 de sorte que l’opération ne peut aboutir à aucune optimisation ou accélération au niveau des déductions reportées. Déduction pour capital à risque 32\. L’apport de branche d’activité immunisé aura un impact positif limité au niveau de la base de calcul de la déduction pour capital à risque de ‘Y’, la valeur nette comptable estimée de l’activité ‘A’ ne s’élevant qu’à 1,2 million d’euros. Conclusion 33\. Compte-tenu des renseignements fournis par le demandeur et de l’examen effectué par le SDA, l’opération envisagée ne génère pas d’avantage fiscal significatif pour les sociétés concernées. L’opération est par ailleurs justifiée par des motifs économiques valables et n’a dès lors pas d’objectif fiscal. *II.2.2. Motifs économiques valables* 34\. L’opération d’apport de branche répond, par ailleurs, à des motifs économiques valables. 35\. L'objectif général de la transaction envisagée est d'intégrer les Activités ‘A’ dans une seule entité commerciale. Cette transaction a lieu dans le cadre plus global de l’’intégration des activités du groupe détenant la société ‘Y’, après son acquisition. Ceci fait partie de la stratégie du groupe dont fait partie ‘X’ au niveau global. 36\. Cette intégration globale vise à optimiser la productivité, la croissance et la diversification des Activités ‘A’ et à permettre à l'entreprise d'appliquer ses plans, prévisions et autres attentes concernant les Activités ‘A’ combinées des deux groupes et de réaliser les synergies et les rendements attendus. 37\. La transaction permettra d'obtenir des efficacités opérationnelles et administratives. Par exemple, la transaction envisagée permettra d'avoir des processus réglementaires plus simples et plus efficaces. La transaction améliorera également l'accès à certaines données et informations et rassemblera tous les appels d'offres, les ventes ainsi que les contrats. 38\. Suite à l’intégration de l’acquisition, le Groupe dont fait partie ‘X’ sera en mesure de fournir plus de profondeur, d’ampleur et d’innovation nécessaires pour améliorer les services à sa clientèle dans son secteur d’activité. 39\. Cela aura également un impact sur l'interaction avec les clients. Lorsqu'ils interagiront avec le groupe détenant ‘X’, dans le cadre des Activités ‘A’, les clients auront un seul interlocuteur, ce qui rendra l'interaction plus directe, plus accessible et plus transparente. Les activités ‘A’ seront représentées par un seul partenaire, un seul portefeuille, une seule facture et un seul contrat. 40\. En général, la transaction envisagée permettra aux entités du groupe détenant ‘X’, situées en Belgique, de fournir un meilleur service aux clients. 41\. Ces éléments confortent donc la légitimité économique de l’opération projetée telle que visée à l’article 183bis CIR92. 42\. Dès lors, compte tenu des renseignements fournis par le demandeur et de l’examen effectué par le SDA, il appert que l’opération envisagée n’a pas d’objectif fiscal et est justifiée par des motifs économiques valables. ### II.3. Rétroactivité comptable et fiscale de l’opération 43\. Le demandeur envisage de faire rétroagir l’apport de branche à réaliser fin 20118 au 1er juillet 2018, du point de vue comptable et fiscal. 44\. Il est rappelé que la rétroactivité comptable et fiscale d’une opération de restructuration n’est admissible que lorsque cette rétroactivité : 44.1. porte sur une courte période ; 44.2. correspond à la réalité ; 44.3. ne constitue pas un obstacle à la juste application de la loi fiscale belge. Il en va notamment ainsi en l’absence d’opérations anormales susceptibles de remettre en cause tant la neutralité fiscale de la scission que la rétroactivité de l’opération, entre la date de rétroactivité comptable et la date de passation de l’acte de scission de la société. 45\. En l’occurrence, la rétroactivité répond à ces conditions et peut donc être admise. ## *III. En ce qui concerne l’apport de branche en matière TVA* 46\. L’[article 11 du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) prévoit que, n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant. 47\. De même, l’[article 18, § 3, du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11. 48\. Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles [19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) et [29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée. 49\. Concernant ces dispositions, la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) précise que la notion de « transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens » est une notion autonome du droit de l’Union qui doit recevoir une interprétation uniforme dans toute l’Union. 50\. La CJCE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisant pour permettre la poursuite d’une activité autonome. 51\. En l‘espèce, l’apport par la société ‘X’, de l’ensemble des actifs et passifs affectés à l’activité « A » (personnel, clientèle, stock, immobilisations corporelles, dettes commerciales, créances commerciales, enregistrement des produits, …) à la société ‘Y’ doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome. 52\. Dès lors, dans la mesure où la société bénéficiaire de cet apport a la qualité d’assujetti avec droit à déduction, ce transfert peut bénéficier de l’application des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), du CTVA. ## Textes cités 4 [CTVA art. 11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) 5 occurrences [CTVA art. 18](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) 5 occurrences [directive TVA 2006/112 art. 19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) 1 occurrence [directive TVA 2006/112 art. 29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) 1 occurrence