--- title: "Décision anticipée 2018.0607 · Apport de branche d’activité fiscalement neutre" description: "Apport de branche d’activité fiscalement neutre, Motifs économiques valables. Décision anticipée belge n° 2018.0607 du 24 juillet 2018." url: "https://juriel.be/fr/rulings/2018-0607-isr-apport-branche-activite-fiscalement-fed7" lang: "fr" --- # Apport de branche d’activité fiscalement neutre, Motifs économiques valables · ISR - Apport de branche d’activité fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscales - TVA - Universalité de biens - Branche d’activité - DROITS D’ENREGISTREMENT - Apport de branche d’activité - Exemption **Numéro** 2018.0607 **Date** 24 juillet 2018 ## Sur le document **Collection** Décisions anticipées **Langue du texte** français ## Texte 113 paragraphes Fiche du SPF Finances Décision anticipée n° 2018.0607 du 24.07.2018 *ISR* · *Apport de branche d’activité fiscalement neutre* · *Motifs économiques valables* · *Fraude ou évasion fiscales* *TVA* · *Universalité de biens* · *Branche d’activité* *DROITS D’ENREGISTREMENT* · *Apport de branche d’activité – Exemption* ## Résumé La demande vise à obtenir la confirmation que : •L'apport de branches d'activité envisagé par la société A à la société belge B à constituer peut être considéré comme un apport d'une ou de plusieurs branches d'activité au sens de l'article 46, § 1 er, alinéa 1, 2° du Code des Impôts sur les Revenus (ci-après « CIR 92 ») et répond aux conditions fixées à l'article 46, § 1 er, alinéa 3 CIR 92 et qu'elle n'a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l'évasion fiscale au sens de l'article 183*bis* CIR 92. •L'apport de branches d’activité peut bénéficier de l'exemption de la TVA prévue dans le cadre des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), du Code de la TVA (ci-après « C.TVA »). •L’apport de branches d’activité est soumis au taux proportionnel de 0 % en vertu de l’article 117, § 2 et 120, al. 3 du Code des droits d’Enregistrement, d’Hypothèque et de Greffe - Région de Bruxelles-Capitale (ci-après « C. enr. »). Il est répondu par l’affirmative à ces questions. ## I. Objet de la demande **1.** La demande vise à obtenir la confirmation que : 1.1. L'apport de branches d'activité envisagé par la société A à la société belge B à constituer peut être considéré comme un apport d'une ou de plusieurs branches d'activité au sens de l'article 46, § 1 er, alinéa 1, 2°, du Code des Impôts sur les Revenus (ci-après « CIR 92 ») et répond aux conditions fixées à l'article 46, § 1 er, alinéa 3, CIR 92 et qu'elle n'a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l'évasion fiscale au sens de l'article 183*bis* CIR 92. 1.2. L'apport de branches d’activité peut bénéficier de l'exemption de la TVA prévue dans le cadre des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), du Code de la TVA (ci-après « C.TVA »). 1.3. L’apport de branches d’activité est soumis au taux proportionnel de 0 % en vertu de l’article 117, § 2 et 120, al. 3, du Code des Droits d’Enregistrement, d’Hypothèque et de Greffe - Région de Bruxelles-Capitale (ci-après « C. enr. »). ## II. Décision Le Collège du SDA décide que : ## *En matière d’ISR* **2.** L’apport par la société A à la société B à constituer, de ses activités X et Y constitue un apport de branches d’activité au sens de l'article 46, § 1, premier alinéa, 2° CIR 92. **3.** Cette opération d'apport de branches d'activité n'a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux, la fraude ou l'évasion fiscales au sens des articles 46, § 1, troisième alinéa, 3° *juncto* 183*bis* CIR 92 et par conséquent, les plus-values obtenues ou constatées à l'occasion de cet apport de branche d'activité sont entièrement, mais temporairement exonérées. **4.** L’attention est attirée sur le fait que la clause de rétroactivité comptable ne peut être acceptée sur le plan fiscal que lorsque la clause de rétroactivité correspond à la réalité et porte sur une courte période. A ce sujet, une clause de rétroactivité comptable de plus de sept mois ne peut être considérée, dans des circonstances normales, comme portant sur une courte période. ## *En matière de droits d’enregistrement* **5.** L’apport par la société A à la société B à constituer, de ses activités X et Y constitue un apport de branches d’activité entrant dans le champ d’application des articles 117, § 2, et 120, al. 3, C. enr. **6.** Par conséquent, seul le droit fixe général sera dû (article 167, C. enr.). **7.** Le notaire instrumentant est Maître xxx de résidence xxx. ## *En matière TVA* **8.** L’apport par la société A, de l’ensemble des actifs et passifs affectés aux activités X et Y à la nouvelle société B à constituer doit s’analyser comme un transfert d’une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome et peut bénéficier de l’application des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), C.TVA. ## *Remarques finales* **9.** La présente décision est basée sur les éléments tels que décrits par le demandeur. Le SDA ne se prononce pas dans la présente décision, sur l’application éventuelle des dispositions anti-abus (art. 344, § 1 er CIR 92, 18, § 2, C. enr., etc. …) à la suite d’opérations qui n’auraient pas été explicitées dans ce descriptif. **10.** Le SDA ne se prononce pas dans la présente décision, sur les autres opérations envisagées, à savoir : 10.1. La cession des parts des associés minoritaires (en ce compris la valorisation des parts et les conséquences fiscales de la cession dans le chef des cédants et du/des cessionnaire(s)) ; 10.2. .. 10.3. Les augmentations de capital de la société B suite aux apports en numéraire et le traitement fiscal des éventuelles distributions de dividendes ultérieures dans le chef des nouveaux associés de la société B ; 10.4. Les conditions de mise à disposition de l’immeuble détenu par la société C, aux sociétés A et B. **11.** D’une manière générale, le SDA ne se prononce pas sur les chiffres et méthodes de calcul fournis par le demandeur. et cela, notamment compte-tenu des éléments suivants : ## *I. NATURE DE L’OPÉRATION, INTERVENANTS ET CONTEXTE* **12.** La société A est une société familiale belge détenue par xxx. **13.** Elle exerce actuellement 3 types d’activités, à savoir : 13.1. Activités X ; 13.2. Activités Y ; 13.3. Activités Z. **14.** La restructuration envisagée a pour objectif principal de dissocier les activités X et Y, des activités Z. **15.** Elle s’inscrit dans un cadre plus large visant d’une part, le retrait d’un des associés minoritaires et d’autre part, l’augmentation de la participation de l’autre associé minoritaire, ainsi que de l’entrée d’un nouvel associé ; lesquels sont uniquement intéressés par les activités X et Y. **16.** Afin de concrétiser ces objectifs, la société A envisage d’apporter à la société B à constituer, l’ensemble des actifs et passifs, droits et obligations se rapportant à ses activités X et Y. **17.** Cet apport sera entièrement rémunéré par des parts de la société B. **18.** Il sera réalisé dans le respect des règles prescrites par le droit des sociétés applicable en Belgique. **19.** La société A - société apporteuse - continuera par ailleurs, d’exister à travers ses activités Z et la mise en place d’une activité de management. **20.** L'opération d'apport de branches d'activité aura lieu xxx avec effet rétroactif comptable et fiscal au xxx. **21.** Il n’est par ailleurs, pas dans l’intention de la société A, de céder les parts de la société B bénéficiaire de l’apport de branches d’activité. ## *II. EN MATIÈRE D’IMPÔTS SUR LES REVENUS* ### II.1. Quant à la notion de branche d’activité au sens de l’article 46, § 1 er, 1 er alinéa, 2°, CIR 92 **22.** La Directive 90/434/CEE du Conseil, du 23.07.1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’Etats membres différents, (JOCE L225 du 20.08.1990) définit une branche d’activité comme étant « l’ensemble des éléments d’actif et de passif d’une division d’une société qui constituent, du point de vue de l’organisation, une exploitation autonome, c’est-à-dire un ensemble capable de fonctionner par ses propres moyens » (article 2, i). **23.** La qualification de branche d’activité relève de l’appréciation des faits. **24.** D'après le demandeur et selon sa description, l’opération concerne l’apport de l’ensemble des actifs et passifs en lien avec les activités X et Y en ce compris les moyens humains et les droits et obligations (notamment les baux éventuels). **25.** Selon les informations communiquées, avant l’apport, les activités X et Y fonctionnaient au sein de la société A, de manière autonome des points de vue comptable et économique. **26.** Les deux sociétés continueront par ailleurs, de fonctionner de manière autonome après l’apport de branches d'activité. **27.** L’apport des activités X et Y tel qu’envisagé, répond par conséquent, à la notion de branche d’activité **28.** En outre, l’opération envisagée par laquelle la société A, sans être dissoute, apporte ces branches d’activité à la société B, moyennant la remise de titres représentatifs du capital social de la société bénéficiaire de l’apport, est en conformité avec l’article 46, § 1, al. 1, 2° CIR 92. ### II.2. Quant à la neutralité de l’apport de branche d’activité (articles 46, § 1, 3 e alinéa, 3° *juncto* 183*bis* CIR 92) ## *a. Impact fiscal de l’opération envisagée* **29.** Les impacts fiscaux calculés par le demandeur ont été établis sur base des dernières informations disponibles, à savoir celles qui sont reprises dans la déclaration fiscale relative à l’exercice d’imposition xxx et au regard des bilans prévisionnels des sociétés apporteuse et bénéficiaire au xxx. **30.** Au vu des éléments présentés, il appert que l’apport de branches d’activité par la société A ne procurera pas de gain fiscal dans le chef du demandeur. **31.** La société A déclare de manière récurrente, une base imposable positive et ne dispose pas de latences fiscales. **32.** Selon les prévisions effectuées par le demandeur, les sociétés apporteuse et bénéficiaire de l’apport devraient être, toutes deux, viables. **33.** Par conséquent et en l’absence de latences fiscales, l’opération d’apport devrait être sans effet sur la somme des bases imposables des deux sociétés. **34.** Par ailleurs, en suite de l'apport de branches, les revenus de la société A devraient être également renforcés en raison des services de management qu’elle envisage de prester à l’égard de sa filiale. **35.** L’opération d’apport des branches d’activités X et Y ne devrait donc pas générer d’avantage fiscal et n’a dès lors pas d’objectif fiscal. ## *b. Motifs économiques valables* **36.** L’opération d’apport des branches d’activités X et Y répond, par ailleurs, à des motifs économiques valables. **37.** En séparant les activités Z des autres activités opérationnelles, il sera possible de faire entrer dans le capital de la société d’exploitation des employés d’ores-et-déjà impliqués dans lesdites activités opérationnelles et de leur permettre de participer aux bénéfices actuels et futurs. **38.** Cela facilitera également la mise en œuvre de partenariats avec d’autres investisseurs intéressés par les activités X et Y de la société. **39.** En outre, la nouvelle structure permettra de définir dans des entités spécialisées, les projets de développement et d’investissements de chacune des activités. **40.** Cette réorganisation permettra également d’isoler les risques de chaque activité dans des entités dédiées. **41.** Il y a lieu de relever que la société A n’envisage pas à l’heure actuelle, de céder les parts qu’elle détiendra dans la société B. **42.** Toutefois, au cas où une cession de ces participations serait envisagée ultérieurement à l’apport de branches d’activité, quod non, celle-ci s’engage à introduire auprès du SDA, une demande d’avenant afin d’obtenir la confirmation préalable qu’un tel transfert n’a pas d’impact sur le caractère fiscalement neutre de l’opération de restructuration envisagée dans la présente décision anticipée. **43.** Le demandeur précise que l’opération n’a en outre, aucun impact négatif sur l’emploi. **44.** Tous ces éléments confortent la légitimité économique de l’opération projetée telle que visée à l’article 183*bis* CIR 92. ### *II.3. Rétroactivité comptable et fiscale* **45.** Le demandeur envisage de réaliser l’apport de branches d’activité au plus tard dans le courant du mois xxx avec effet rétroactif comptable et fiscal au xxx. **46.** Il est rappelé que la rétroactivité comptable et fiscale d’une opération d’apport de branche d’activité n’est admissible que lorsqu’elle : 46.1. porte sur une courte période ; 46.2. correspond à la réalité ; 46.3. ne constitue pas un obstacle à la juste application de la loi fiscale belge. Il en va notamment ainsi en l’absence d’opérations anormales entre la date de rétroactivité comptable et la date de passation de l’acte d’apport de branche d’activité par la société, susceptibles de remettre en cause tant la neutralité fiscale de l’opération de restructuration que sa rétroactivité. ### *II.4. Conclusion* **47.** Compte tenu des renseignements fournis par le demandeur et de ses engagements, il appert que l’opération d’apport de branches d’activité par la société A telle que présentée, n’a pas d’objectif fiscal et est justifiée par des motifs économiques valables. ## *III. EN MATIÈRE DE DROITS D’ENREGISTREMENT* **48.** L’exemption du droit d’enregistrement prévue à l’article 117, § 2, C. enr. est soumise à l’accomplissement de certaines conditions. **49.** La première condition exige que l’apport soit effectué par une société. En l’espèce, l’apportant (la société A) est une société xxx. **50.** La deuxième condition exige que la société apporteuse ait son siège de direction effective ou son siège statutaire sur le territoire d’un Etat membre de l’Union européenne. C’est le cas de la société A qui a son siège : xxx. **51.** La troisième condition exige que l’apport soit effectué dans une société nouvelle ou préexistante. En l’espèce, le bénéficiaire de l’apport est la société B, société à constituer. **52.** La quatrième condition exige que déduction faite – le cas échéant – des sommes dues au moment de l’apport par la société apporteuse (la société A), l’apport soit rémunéré exclusivement soit par l’attribution d’actions ou parts représentatives de droits sociaux, soit par l’attribution d’actions ou parts représentatives de droits sociaux, accompagnée d’un versement en espèces ne dépassant pas le dixième de la valeur nominale des actions ou parts sociales attribuées. L’apport projeté sera rémunéré exclusivement en parts sociales nouvelles de la société B. **53.** La cinquième condition exige que l’apport ait pour objet l’ensemble des biens qui sont affectés à l’exploitation de la branche d’activité. Il s’agit ici d’apprécier la notion même de branche ainsi que le caractère global dudit apport. **54.** Dans le cas présent, les actifs et passifs - objet des apports sont les suivants : 54.1. La première branche apportée se compose des actifs incorporels liés à l’activité X. Il s’agit principalement des actifs suivants : xxx. Il s’agit principalement du mobilier, matériel de bureau, matériel et frais d’aménagements. De manière globale, tous les éléments se rapportant aux xxx. Les baux éventuels seront également transférés. 54.2. La seconde branche apportée se compose des actifs corporels et incorporels liés à l’activité Y et des dettes commerciales y relatives. Il s’agit des coûts directs liés à la création du site internet composé du site internet en tant que tel et de la plate-forme E-commerce. Sont également compris dans cet ensemble, le stock. Les baux éventuels seront également transférés. **55.** De plus, les deux activités apportées font l’objet d’une comptabilité analytique distincte. **56.** L’apport projeté porte incontestablement sur un ensemble de biens au sens de l’article 1 er de l’arrêté royal du 18 juillet 1972 relatif à l’exécution des articles 117 et 120 C. enr. Les éléments de preuve apportés par le demandeur sont suffisants pour que la notion de branche d’activité soit admise. **57.** En conclusion, il est satisfait aux conditions requises, de sorte que l’opération projetée peut bénéficier de l’exemption du droit d’enregistrement prévue aux articles 117, § 2, et 120, al. 3, C. enr. Seul le droit fixe général sera dû. ## *IV. EN MATIÈRE TVA* **58.** L’[article 11 C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) prévoit que, n’est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant. **59.** De même, l’[article 18, § 3, C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) stipule que, ne sont pas considérées comme des prestations de services, les opérations visées au § 1 er de cet article qui sont effectuées lors de la cession, sous forme d’apport en société ou autrement, d’une universalité de biens ou d’une branche d’activité dans les conditions de l’article 11. **60.** Ces deux dispositions constituent respectivement la transposition en droit belge des articles [19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) et [29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée. **61.** Concernant ces dispositions, la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) précise que la notion de « transmission, à titre onéreux ou à titre gratuit ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens » est une notion autonome du droit de l’Union qui doit recevoir une interprétation uniforme dans toute l’Union. **62.** La CJCE estime ainsi que cette notion doit être interprétée en ce sens qu’elle couvre le transfert d'un fonds de commerce ou d'une partie autonome d'une entreprise, comprenant des éléments corporels et, le cas échéant, incorporels qui, ensemble, constituent une entreprise ou une partie d'une entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome, mais qu’elle ne couvre pas la simple cession de biens, telle que la vente d’un stock de produits. C’est dès lors dans le chef du cessionnaire que doivent s’apprécier ces éléments. Il en résulte que, pour être visé par ce régime particulier, l’ensemble des éléments transférés doit être suffisant pour permettre la poursuite d’une activité autonome. **63.** En l‘espèce, l’apport par la société A, de l’ensemble des actifs et passifs affectés aux activités X et Y à une nouvelle société B à constituer doit s’analyser comme un transfert d’entreprise susceptible de poursuivre une activité économique autonome. **64.** Dès lors, dans la mesure où la société bénéficiaire de cet apport aura la qualité d’assujetti avec droit à déduction, ce transfert peut bénéficier de l’application des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), C.TVA. ## Textes cités 4 [CTVA art. 11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) 5 occurrences [CTVA art. 18](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) 5 occurrences [directive TVA 2006/112 art. 19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) 1 occurrence [directive TVA 2006/112 art. 29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) 1 occurrence