---
title: "Décision anticipée 2016.789 · Impôt des sociétés, Fusion par absorption fiscalement neutre"
description: "Impôt des sociétés, Fusion par absorption fiscalement neutre, Motifs économiques valables. Décision anticipée belge n° 2016.789 du 20 décembre 2016."
url: "https://juriel.be/fr/rulings/2016-789-impot-societes-fusion-absorption-fiscalement-3ca5"
lang: "fr"
---

Texte en néerlandais

# Impôt des sociétés, Fusion par absorption fiscalement neutre · Impôt des sociétés - Fusion par absorption fiscalement neutre - Motifs économiques valables - Fraude ou évasion fiscale - Déduction pour revenus de brevets - TVA - Cession d’une universalité de biens

**Numéro**

2016.789

**Date**

20 décembre 2016

## Sur le document

**Collection**

Décisions anticipées

**Langue du texte**

néerlandais

**Version française**

non publiée par le SPF

Le texte de ce document est en néerlandais. Le SPF n'en publie pas de version française.

## Texte

76 paragraphes

Fiche du SPF Finances

**Décision anticipée n° 2016.789 dd. 20.12.2016**

*Impôt des sociétés* · *Fusion par absorption fiscalement neutre* · *Motifs économiques valables* · *Fraude ou évasion fiscale* · *Déduction pour revenus de brevets*

*TVA* · *Cession d’une universalité de biens*

## Résumé

La fusion par absorption de la filiale, la SA X, par sa société mère, la SA Y, visant à rationaliser la structure du groupe, n’a pas comme objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l’évasion fiscales en application de l’article 183bis, CIR92 et peut se faire de manière fiscalement neutre en application de l’article 211, § 1 er CIR92.

Le solde de la déduction pour revenus définitivement taxés dont la société absorbante SA Y dispose, est intégralement conservé après la fusion par absorption.

La fusion par absorption tombe dans le champ d’application des articles [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) et [18, § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) du Code de la TVA.

La mutation des brevets dans le cadre de la fusion par absorption de la SA X par la SA Y, ne constitue pas une acquisition au sens de l’article 205/2, § 1 er, 1 er paragraphe, 2 e tiret, CIR92. Par conséquent, la déduction pour revenus de brevet peut être appliquée intégralement après la fusion dans le chef de la société absorbante SA Y, comme si la fusion n’avait jamais eu lieu.

La transaction analysée n’implique en outre pas non plus une acquisition au sens de l’article 543 CIR92. Le régime transitoire prévu à l’article 543 CIR92 relatif à la déduction pour revenus de brevet est donc intégralement d’application dans le chef de la société absorbante SA Y, comme si la fusion n’avait jamais eu lieu. La SA Y peut dès lors demander l’application de la déduction pour revenus de brevet pour les revenus de brevet obtenus jusqu’au 30 juin 2021, déterminée conformément aux articles 205/1 à 205/4 ou à l’article 263bis, tels qu’ils existaient avant d’avoir été supprimés par les articles 4 à 8 de la loi du 3 août 2016.

***La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite.***

## I. Voorwerp van de aanvraag

1\. De aanvraag strekt ertoe bevestiging te krijgen dat:

\- de geplande fusie, waarbij de NV X wordt overgenomen door de NV Y, voldoet aan de voorwaarden van artikel 211 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB 92) en in het bijzonder van artikel 183bis WIB 92 zodat de fusie kan uitgevoerd worden in neutraliteit voor de Belgische inkomstenbelastingen;

\- de overdracht van de aftrek van de definitief belaste inkomsten voorradig bij de overnemende vennootschap, NV Y, integraal behouden wordt na de fusie;

\- de overgang van de octrooien in het kader van de fusie geen verwerving uitmaakt in de zin van artikel 205/2, §1, 1 ste paragraaf, 2 e streepje, WIB 92 en de aftrek voor octrooi-inkomsten na de fusie onverkort kan toegepast worden in hoofde van de overnemende vennootschap, NV Y, alsof de fusie niet had plaatsgevonden;

\- de overgang van de octrooien in het kader van de fusie geen verwerving uitmaakt in de zin van artikel 543 WIB 92 en de overgangsregeling voorzien in artikel 543 WIB 92 voor aftrek voor octrooi-inkomsten onverkort geldt in hoofde van de overnemende vennootschap, alsof de fusie niet had plaatsgevonden zodat de NV Y de toepassing kan vragen van de overeenkomstig de artikelen 205 1 tot 205 4 of artikel 236bis WIB 92, zoals ze bestonden voor ze werden opgeheven door de artikelen 4 tot 8 van de wet van 3 augustus 2016, bepaalde aftrek voor octrooi-inkomsten voor tot en met 30 juni 2021 verkregen octrooi-inkomsten;

\- de overdracht van alle activa en passiva aangehouden door de NV X kwalificeert als een overdracht in continuïteit in de zin van de artikelen [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) en [18, §3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna W.BTW).

## II. Omschrijving van de verrichting door de aanvragers

2\. Binnen de internationale groep waartoe de NV X en haar moedervennootschap NV Y behoren, is men van start gegaan met een interne reorganisatie. De bedoeling van deze reorganisatie is om de juridische structuur van de groep te vereenvoudigen door kruisparticipaties en overbodige holdingstructuren te verwijderen.

3\. In het kader van deze reorganisatie wordt een vereenvoudiging van de Belgische entiteiten van de groep overwogen. Meer specifiek zal er worden overgaan tot een vereenvoudigde fusie, waarbij de NV Y, na verwerving van het ene aandeel dat nog in het bezit is van een andere groepsvennootschap, de dochtervennootschap NV X overneemt.

4\. De activiteiten van de NV X zullen dan verder gezet worden in hoofde van de overnemende entiteit.

## III. Beslissing

### *III.A. Met betrekking tot de toepassing van de fiscale neutraliteit voorzien in artikel 211 WIB 92*

5\. De in het vooruitzicht gestelde verrichting betreft een fusie door overneming van de NV X door haar moedervennootschap, de NV Y.

6\. De NV Y is een Belgische holdingvennootschap waarvan de aandelen in het bezit zijn van twee buitenlandse groepsvennootschappen.

7\. De NV X is een operationele vennootschap met eigen personeel.

8\. De groep waartoe de NV Y en de NV X behoren, is van mening dat de huidige structuur niet langer optimaal is en wenst een vereenvoudiging door te voeren in haar structurele organisatie door middel van een fusie door overneming. In dezelfde logica zullen ook gelijkaardige verrichtingen plaatsvinden in het buitenland.

9\. De aanvragers hebben bevestigd dat de fusie niet gepaard zal gaan met een verlies aan tewerkstelling.

10\. Door de fusie door overneming van de NV X door haar moedervennootschap, NV Y, zal er naast een vereenvoudiging van de groepsstructuur ook een kostenbesparing kunnen worden gerealiseerd.

11\. Het Europees Hof van Justitie heeft in de zaak [C-126/10](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-126-10-arret) Foggia geoordeeld dat:

> « *Bijgevolg verzet in beginsel niets zich ertegen dat een fusie, door middel waarvan een groep wordt geherstructureerd of gerationaliseerd zodat de administratieve en beheerskosten ervan kunnen worden verminderd, uit zakelijke overwegingen kan plaatsvinden. Dat is echter niet het geval bij een overname, zoals de in het hoofdgeding aan de orde zijnde, waaruit lijkt voort te vloeien dat de structurele kostenbesparing binnen de betrokken groep volstrekt marginaal is in vergelijking met het bedrag van het verwachte fiscale voordeel, namelijk meer dan 2 miljoen EUR.*
>
> *Hieraan zij toegevoegd dat de kostenbesparing als gevolg van de vermindering van de administratieve en de beheerskosten bij het verdwijnen van de overgenomen onderneming, inherent is aan elke fusie door overname, aangezien een dergelijke transactie per definitie voor een vereenvoudiging van de groepsstructuur zorgt.*
>
> *Indien stelselmatig zou worden erkend dat de uit de vermindering van de administratieve en beheerskosten voortvloeiende besparing van structurele kosten een zakelijke overweging vormt, zonder rekening te houden met de andere doelstellingen van de voorgenomen transactie en meer in het bijzonder met de fiscale voordelen ervan, zou de in artikel 11, lid 1, sub a, van richtlijn 90/434 neergelegde regel zijn doel verliezen, dat erin bestaat de financiële belangen van de lidstaten te beschermen door overeenkomstig de negende overweging van de considerans van deze richtlijn voor hen in de mogelijkheid te voorzien om in geval van belastingfraude of ontwijking de toepassing van de in de richtlijn neergelegde bepalingen te weigeren (nummers 47, 48 en 49 van het arrest)”.*

12\. Uit de fiscale analyse van betreffende casus is evenwel gebleken dat:

12.1. de NV X jaarlijks een aanzienlijke belastbare basis heeft en niet over overgedragen fiscale verliezen of andere fiscaal overgedragen bestanddelen beschikt;

12.2. de NV Y momenteel geen belastbare basis heeft wegens de aard van haar inkomsten (dividenden die voor de aftrek voor definitief belaste inkomsten in aanmerking komen);

12.3. de NV Y een relatief beperkt bedrag aan overgedragen fiscale verliezen heeft die naar aanleiding van de verrichting bij toepassing van artikel 206, §2 WIB 92 zullen worden beperkt. Daarnaast beschikt zij eveneens over een bedrag aan overgedragen aftrek voor definitief belaste inkomsten (zie ook titel III.B);

12.4. de enige schuld die de NV Y heeft, een schuld is ten aanzien van de NV X, die ten gevolge van de fusie zal komen te vervallen;

12.5. de geplande fusieverrichting geen fiscaal voordeel met zich meebrengt op het stuk van de aftrek voor risicokapitaal. Ingevolge de fusie door overneming zal de fusie-entiteit zelfs over een lagere basis voor de aftrek voor risicokapitaal beschikken als beide vennootschappen samen zonder fusie;

12.6. derhalve kan worden besloten dat de fusie zowel fiscale voordelen (de overgedragen definitief belaste inkomsten en fiscale verliezen van de NV Y zullen in mindering kunnen worden gebracht van de belastbare basis van de NV X, doch de impact hiervan is relatief beperkt in verhouding tot de jaarlijkse belastbare basis van de NV X) als fiscale nadelen (verlies aan overgedragen fiscale verliezen ingevolge de toepassing van artikel 206, §2, WIB 92 en een daling van de basis voor de aftrek voor risicokapitaal) met zich meebrengt.

13\. Op basis van de door de aanvragers verstrekte inlichtingen en de door de DVB gemaakte analyse (inzonderheid de afweging tussen de zakelijke overwegingen zoals vermeld in randnummer 10 en de fiscale impact van de fusie zoals vermeld in randnummer 12 conform het voormelde arrest van het Europees Hof van Justitie) kan worden aangenomen dat de geplande fusie door overneming van de NV X door de NV Y niet als hoofddoel of één der hoofddoelen belastingfraude of –ontwijking heeft in de zin van artikel 183bis, WIB 92.

14\. De overnemende vennootschap is een binnenlandse vennootschap.

15\. De aanvragers hebben verklaard dat de geplande fusieverrichting zal plaatsvinden overeenkomstig de bepalingen van het Wetboek van vennootschappen.

16\. Derhalve kan worden besloten dat aan de voorwaarden zoals gesteld in artikel 211, §1, 4° lid, WIB 92 is voldaan, zodat de geplande fusie door overneming van de NV X door de NV Y kan worden verricht onder het belastingneutraal regime zoals bedoeld in artikel 211, §1, WIB 92.

### *III.B. Met betrekking tot het behoud van de overgedragen aftrek voor definitief belaste inkomsten*

17\. De NV Y beschikt over een bedrag aan overgedragen aftrek voor definitief belaste inkomsten.

18\. De NV Y zal fungeren als overnemende vennootschap.

19\. Het saldo van de overgedragen aftrek voor definitief belaste inkomsten waarover de NV Y beschikt, wordt integraal behouden na de fusie door overneming.

### *III.C. Met betrekking tot de aftrek voor octrooi-inkomsten*

#### III.C.1. Met betrekking tot het behoud van de aftrek voor octrooi-inkomsten

20\. De NV X heeft de voorbije jaren toepassing gemaakt van de aftrek voor octrooi-inkomsten, vervat in de artikelen 205/1-205/4 WIB 92. Het bedrijf zou haar octrooien ontwikkeld hebben en blijven verfijnen binnen de onderzoeksafdeling van de NV X.

21\. Na de fusie door overneming, waarbij de NV X (inclusief onderzoeksafdeling) zal worden overgenomen door haar moedervennootschap, NV Y, wenst de aanvrager de aftrek voor octrooi-inkomsten onverkort te blijven toepassen op het niveau van de overnemende vennootschap.

22\. De NV Y dient in casu inderdaad beschouwd te worden als de rechtsopvolger onder algemene titel van de NV X. Hetgeen impliceert dat alle rechten en plichten van de NV X van rechtswege overgaan naar de NV Y zonder de vervulling van tegen werpelijkheidsvereisten.

23\. Er kan in het kader van een dergelijke (belastingneutrale) fusie door overneming dan ook bezwaarlijk worden gesproken van een “verwerving” in de zin van artikel 205/2, §1, 1 ste paragraaf, 2e streepje, WIB 92 met betrekking tot de overgang van octrooien tussen de betrokken partijen.

24\. De DVB bevestigt aldus dat de aftrek voor octrooi-inkomsten in casu onverkort mag worden toegepast in hoofde van de NV Y, in dezelfde mate dat dit voorheen het geval was bij de NV X.

25\. Evenwel houdt deze beslissing geen uitspraak in over:

25.1. het al dan niet beantwoorden van de betrokken octrooien aan de wettelijke voorwaarden met betrekking tot de octrooi-aftrek opgesomd in de relevante artikelen van het WIB 92;

25.2. het al dan niet beantwoorden van de overgedragen bedrijfsafdeling aan de definitie van onderzoekscentrum zoals geformuleerd in artikel 46, §1, eerste lid, 2°, WIB 92;

25.3. de begroting van de octrooi-inkomsten die in aanmerking zouden komen voor de aftrek voor octrooi-inkomsten.

#### III.C.2. Met betrekking tot de mogelijkheid om gebruik te maken van de overgangsmaatregel voorzien in artikel 543 WIB 92

26\. Artikel 543 WIB 92 voorziet in een overgangsregeling tot en met 30 juni 2021 omtrent de aftrek voor octrooi-inkomsten, zoals bepaald door de inmiddels afgeschafte artikelen 205/1-205/4 WIB 92, met betrekking tot octrooien aangevraagd of definitief verworven voor 1 juli 2016. Hier geldt wel de bijkomende voorwaarde dat het geen octrooien betreft die vanaf 1 januari 2016 door de betrokken belastingplichtige rechtstreeks of onrechtstreeks werden “verworven” van een verbonden vennootschap, die bij de overdragende vennootschap niet voor de aftrek voor octrooi-inkomsten of voor een analoge regeling van buitenlands recht in aanmerking zouden komen.

27\. Zoals supra werd besproken, dient de besproken fusie door overneming, in casu niet beschouwd te worden als een transactie die aanleiding heeft gegeven tot het verwerven van octrooien door de NV Y. De overgangsregeling voorzien in artikel 543 WIB 92 blijft dan ook onverkort van toepassing in hoofde van de overnemende vennootschap.

***III.D. Met betrekking tot de overdracht in continuïteit in de zin van de artikelen 11 en 18, §3, W.BTW.***

28\. Overeenkomstig artikel 11 W.BTW wordt niet als een levering beschouwd, de overdracht van een algemeenheid van goederen of van een bedrijfsafdeling, onder bezwarende titel of om niet, bij wege van inbreng in een vennootschap of anderszins, wanneer de overnemer een belastingplichtige is die de belasting, indien ze ingevolge de overdracht zou verschuldigd zijn, geheel of gedeeltelijk zou kunnen aftrekken. In dat geval wordt de overnemer geacht de persoon van de overdrager voort te zetten.

29\. Artikel 18, §3, W.BTW bevat hetzelfde principe met betrekking tot diensten.

30\. Deze artikelen zijn de omzetting in het Belgisch BTW Wetboek van de artikelen [19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) en [29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) van de Richtlijn 2006/112/CE van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (vroeger artikelen [5, paragraaf 8](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-5), en [6, paragraaf 5](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-6), van de zesde richtlijn 77/388/CE van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting - Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag).

31\. In haar arrest van 27 november 2003 – zaak [C-497/01](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-497-01-arret), Zita Modes Sarl c. Administration de l’enregistrement et des domaines heeft het Europese Hof van Justitie verduidelijkt dat het begrip “overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap” moet worden uitgelegd dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en dat daaronder niet valt de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten.

32\. De artikelen 11 en 18, §3, W.BTW zijn derhalve van toepassing wanneer de overdracht betrekking heeft op een geheel van elementen bestaande uit lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend.

33\. Naar aanleiding van de hierboven beschreven fusie door overneming worden alle activa en passiva aangehouden door de NV X overgedragen aan de NV Y. Zowel op technisch als op organisatorisch vlak heeft deze verrichting derhalve betrekking op een algemeenheid van goederen. De bestaande economische activiteit van de NV X zal worden voortgezet door de NV Y.

34\. De aanvragers verklaren dat de NV Y een btw-belastingplichtige is die, in de mate er btw zou verschuldigd zijn op de overdracht, deels recht op btw-aftrek heeft.

35\. De hierboven beschreven fusie dient derhalve met toepassing van de artikelen 11 en 18 §3, W.BTW te gebeuren.

## Textes cités

9

[CTVA art. 11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) 2 occurrences

[CTVA art. 18](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) 2 occurrences

[6e directive 77/388 art. 5](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-5) 1 occurrence

[6e directive 77/388 art. 6](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-6) 1 occurrence

directive 90/434 art. 11 1 occurrence

[directive TVA 2006/112 art. 19](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-19) 1 occurrence

[directive TVA 2006/112 art. 29](https://juriel.be/fr/droit-union/directive-tva-2006-112/article-29) 1 occurrence

[C-126/10, arrêt du 10 novembre 2011](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-126-10-arret) 1 occurrence

[C-497/01, arrêt du 27 novembre 2003](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-497-01-arret) 1 occurrence