---
title: "Décision anticipée 2016.452 · Impôts des revenus : asbl, Base imposable"
description: "Impôts des revenus : asbl, Base imposable, Apports à titre gratuit, Pseudo fusion. Décision anticipée belge n° 2016.452 du 22 novembre 2016."
url: "https://juriel.be/fr/rulings/2016-452-impots-revenus-asbl-base-imposable-b63c"
lang: "fr"
---

Texte en néerlandais

# Impôts des revenus : asbl, Base imposable · IMPÔTS DES REVENUS : ASBL - Base imposable - Apports à titre gratuit - Pseudo fusion - DROITS D’ENREGISTREMENT - TVA : Unité de TVA

**Numéro**

2016.452

**Date**

22 novembre 2016

## Sur le document

**Collection**

Décisions anticipées

**Langue du texte**

néerlandais

**Version française**

non publiée par le SPF

Le texte de ce document est en néerlandais. Le SPF n'en publie pas de version française.

## Texte

86 paragraphes

Fiche du SPF Finances

*IMPÔTS DES REVENUS*

*ASBL* · *Base imposable* · *Apports à titre gratuit* · *Pseudo fusion*

*DROITS D’ENREGISTREMENT*

*TVA* · *Unité de TVA*

## Résumé

**1.** L’apport envisagé gratuit de l’universalité des biens des différentes ASBL apportantes dans certaines ASBL bénéficiaires au sein du groupe X, n’entraînera pas de base imposable des impôts sur les revenus en application des articles 220, 3°, 221, 222 et 223 du CIR ;

**2.** La pseudo-fusion envisagée n’aura pas d’incidence sur le statut fiscal des impôts sur les revenus des ASBL concernées ;

**3.** La pseudo-fusion visée sera soumise à 100 euros de droits de donation en application des articles 140, alinéa premier, 3°, C. enr. - Région de Bruxelles-Capitale et 2.8.4.1.1, § 3, deuxième alinéa du CFF ;

**4.** Les pseudo apports décrits entre des membres de l’unité TVA X entre eux, à titre d’opération interne de l’unité TVA X, ne sont pas soumis à la perception de la TVA ;

**5.** Les opérations en matière de travaux de réparation, d’entretien et de nettoyage visés à l’[article 19, § 2, 1° du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19), que l’ASBL Y effectuera après son admission dans l’unité TVA X à l’égard des autres membres de la même unité TVA, ne seront pas soumises à la perception de la TVA.

***La décision est publiée uniquement dans la langue dans laquelle la demande a été introduite***

## I. Voorwerp van de aanvraag

**1**. De aanvraag strekt zich ertoe de bevestiging te krijgen dat:

**1.1**. De voorgenomen inbreng om niet van de algemeenheid van goederen van de verschillende inbrengende vzw’s in bepaalde verkrijgende vzw’s binnen groep X geen grondslag van inkomstenbelastingen met zich mee zal brengen in toepassing van artikelen 220, 3°, 221, 222 en 223 WIB 92;

**1.2**. De voorgenomen pseudo-fusie geen weerslag zal hebben op het fiscaal statuut in de inkomstenbelastingen van de betrokken vzw’s;

**1.3**. De beoogde pseudo-fusie zal worden onderworpen aan 100 EUR schenkingsrechten in toepassing van artikelen 140, eerste lid, 3° W.Reg. – Brussels Hoofdstedelijk Gewest en artikel 2.8.4.1.1, § 3, tweede lid VCF;

**1.4**. De beschreven pseudo-inbrengen tussen leden van de Btw-eenheid X onderling, als interne handeling van de btw-eenheid X, niet onderworpen zijn aan de heffing van de Btw;

**1.5**. De handelingen inzake herstellings-, onderhouds- en schoonmaakwerken bedoeld in [artikel 19 § 2, 1°](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19) Wetboek van het Btw-wetboek, die vzw Y na haar toetreding tot de Btw-eenheid X zal verrichten ten aanzien van de andere leden van dezelfde Btw-eenheid, zullen niet onderworpen zijn aan de heffing van de Btw.

## II. Beslissing

**2**. X is een Belgische groep actief in activiteit A.

**3**. De huidige groepsstructuur van X bestaat naast een aanzienlijk aantal exploitatievennootschappen uit maar liefst 21 vzw’s. Hierdoor is de huidige groepsstructuur vrij onoverzichtelijk geworden. Bijgevolg beoogt X de huidige juridische structuur van de groep te vereenvoudigen en de administratieve organisatie en werking binnen de verschillende vzw’s te optimaliseren zonder de eigenheid van het individueel woon-zorgcentrum te impacteren.

**4**. X wenst daarom om de binnen de groep de bestaande vzw’s te herleiden tot een beperkt aantal vzw’s door middel van een inbreng om niet van een algemeenheid van goederen (pseudo-fusie) door verschillende vzw’s in enkele verkrijgende (bestaande) vzw’s.

**5**. De voorgenomen verrichting zal in overeenstemming zijn met artikel 58 van de vzw-wet in verband met artikel 670, tweede lid en artikel 770 W.Venn.

### *II.A. Inkomstenbelasting*

**6**. De overdracht van een algemeenheid of een bedrijfstak om niet zal aan dezelfde regeling onderworpen worden als deze inzake een inbreng van een algemeenheid of een bedrijfstak (artikelen 760 tot 762 en 764 tot 767 W.Venn).

**7.** Het toepassingsgebied van artikel 770 W.Venn. werd door de wet van 30 december 2009 uitgebreid tot alle rechtspersonen (en dus ook toepasbaar op vzw’s).

**8.** Deze wet voerde artikel 670, tweede lid W.Venn. in. Het tweede lid van dit artikel stelt dat “naar analogie is artikel 770 echter van toepassing op elke, al dan niet bij dit Wetboek bedoelde rechtspersoon die expliciet kiest voor de toepassing ervan in de bij dit artikel bedoelde vormen”.

**9**. Rechtspersonen die gebruik maken van artikel 770 W.Venn. moeten de regeling met betrekking tot de overdracht van een algemeenheid of bedrijfstak per analogie toepassen.

**10**. Het ingevoerde artikel 58 in de vzw-wet stelt dat “Ingeval een beroep wordt gedaan op de mogelijkheid vervat in artikel 670, tweede lid, van het Wetboek van vennootschappen, zijn artikel 770 van hetzelfde Wetboek en de artikelen waarnaar het verwijst, op overeenkomstige wijze van toepassing op de inbreng om niet van een algemeenheid of van een bedrijfstak, door een vereniging zonder winstoogmerk \[…\].”

**11**. Door de aanvulling van artikel 670, tweede lid W.Venn. en de invoering van het artikel 58 in de vzw-wet kan een inbreng om niet tussen vzw’s en stichtingen dus ook onder artikel 770 W.Venn. en de regeling en procedure waarnaar artikel 770 W.Venn. verwijst, plaatsvinden.

**12**. Deze procedure bestaat erin dat alle activa en passiva en de daaraan verbonden rechten en plichten van de inbrengende vzw’s van rechtswege overgaan op de verkrijgende vzw’s zonder dat per overgedragen bestanddeel de specifieke overdrachts- en tegenstelbaarheidsformaliteiten dienen te worden nageleefd.

**13**. Opdat een pseudo-fusie tussen vzw’s kan worden doorgevoerd, dienen 2 volgende basisvoorwaarden te zijn vervuld:

**13.1**. Een inbreng om niet mag door een vzw aan een andere vzw op voorwaarde dat de statutaire specialiteit van beide verenigingen gelijkaardig zijn. De statutaire specialiteit houdt in dat de activiteiten van een vzw dienen te passen binnen diens statutair doel en niet strijdig mogen zijn met de bepalingen in haar statuten. Concreet dient bij een pseudo-fusie te worden nagekeken of de doelstellingen van de bij de fusie betrokken vzw’s voldoende conform zijn.

**13.2**. Om een inbreng om niet van een algemeenheid juridisch te kunnen volbrengen dient de waardering van de inbreng positief te zijn. Het eigen vermogen van de inbrengende vzw dient bijgevolg positief te zijn. Indien het vermogen van de inbrengende vzw een negatieve waardering heeft, is er immers sprake van een overdracht ten bezwarende titel en niet van een inbreng om niet, hetgeen de toepassing van een andere wettelijke procedure impliceert.

**14**. Een pseudo-fusie van vzw’s via een inbreng om niet van een algemeenheid heeft in tegenstelling tot een fusie van vennootschappen geen ontbinding van rechtswege van de inbrengende vzw tot gevolg. Na een pseudo-fusie zal de inbrengende vzw blijven bestaan en dient een afzonderlijke ontbinding/vereffening van de inbrengende vzw te worden doorgevoerd.

**15**. Het is in onderliggende casus de bedoeling dat de bestaande vzw’s binnen X een pseudo-fusie ondergaan, waarbij de algemeenheid van de inbrengende vzw’s om niet wordt ingebracht in enkele verkrijgende vzw’s. Hierdoor zal er een Vlaamse en een Brusselse cluster gecreëerd worden.

**16**. Daar de bij de pseudo-fusie betrokken vzw’s binnen X dezelfde activiteit uitoefenen, kan er worden vanuit gegaan dat het statutair doel van de betrokken vzw’s gelijkaardig en nagenoeg identiek is. Hierdoor is de basisvoorwaarde, dat de statutaire specialiteit van de bij de pseudo-fusie betrokken vzw’s gelijkaardig dient te zijn, voldaan.

**17**. Als tweede voorwaarde dient het eigen vermogen van de inbrengende vzw’s positief te zijn. Vzw’s met een negatief eigen vermogen zal men hierdoor als verkrijgende vzw’s beschouwen.

## Belasting op het ogenblik van de pseudo-splitsing

**18**. De betrokken vzw’s zijn op heden onderworpen aan het regime van de rechtspersonenbelasting.

**19**. Het regime van de rechtspersonenbelasting zoals beschreven in het WIB 92, voorziet op heden niet in specifieke wetsbepalingen met betrekking tot de fiscale behandeling van een inbreng om niet van een algemeenheid door rechtspersonen.

**20**. Bij afwezigheid van dergelijke bepaling moet men bijgevolg nagaan in welke mate de inbreng om niet van ieder vermogenselement in de grondslag van de rechtspersonenbelasting opgenomen kan worden.

**21**. Voor de betrokken vzw’s zijn het kadastraal inkomen van in België gelegen onroerende goederen, de inkomsten en opbrengsten van roerende goederen en kapitalen en bepaalde diverse inkomsten aan rechtspersonenbelasting onderworpen.

**22**. Bij de inbreng om niet van een algemeenheid worden er geen van deze inkomsten gerealiseerd in hoofde van de inbrengende vzw’s. Artikel 221 WIB 92 zal bijgevolg niet van toepassing zijn.

**23**. Artikel 222, 1° WIB 92 verwijst naar inkomsten van in het buitenland gelegen onroerende goederen, terwijl artikel 222, 2° WIB 92 verwijst naar het deel van het nettobedrag van de huurprijs en de huurvoordelen van in België gelegen onroerende goederen dat meer bedraagt dan het kadastraal inkomen van die goederen (en zelfs niet belastbaar indien verhuurd wordt overeenkomstig de 3 vermelde situaties).

**24**. Door het feit van de inbreng om niet van een algemeenheid zullen er geen dergelijke onroerende inkomsten worden gerealiseerd in hoofde van de inbrengende vzw’s. Het loutere feit van de inbreng om niet leidt bijgevolg op zich genomen niet tot het ontstaan van enig inkomen bedoeld in artikel 222, 1° en 2° WIB 92 ten name van de inbrengende vzw’s.

**25**. Artikel 222, 3° WIB 92 verwijst naar de bedragen verkregen bij vestiging of overdracht van een recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten betreffende in België of in het buitenland gelegen onroerende goederen.

**26**. In voorliggend geval hebben 7 vzw’s een erfpachtrecht met betrekking tot een gebouw, en heeft 1 vzw een opstalrecht op grond.

**27**. Deze erfpacht- en opstalrechten zullen worden overgedragen als onderdeel van de inbreng om niet van een algemeenheid. Aangezien de overdracht niet onder bezwarende titel zal plaatsvinden, zullen de inbrengende vzw’s geen bedragen verkrijgen op het ogenblik van de overdracht van de erfpacht- en opstalrechten.

**28**. Bijgevolg zal er in hoofde van de inbrengende vzw’s geen belastbare basis ontstaan in toepassing van artikel 222, 3° WIB 92.

**29**. Artikelen 222, 4°, 5° en 6° WIB 92 stellen dat meerwaarden (op Belgische ongebouwde onroerende goederen, op gebouwde onroerende goederen en op belangrijke deelnemingen) die verwezenlijkt zijn naar aanleiding van de overdracht onder bezwarende titel aan rechtspersonenbelasting zijn onderworpen.

**30**. Aangezien er op het ogenblik van de inbreng om niet geen sprake zal zijn van dergelijke overdrachten onder bezwarende titel, zal er in hoofde van de inbrengende vzw’s geen belastbare basis ontstaan in toepassing van artikel 222, 4°, 5° en 6° WIB 92.

**31**. Artikel 223 WIB 92 stelt dat de vzw’s (bedoeld in artikel 220,3°, WIB 92) belastbaar zijn op:

> *“1° kosten als bedoeld in de artikelen 57 en 195, § 1, eerste lid en voordelen van alle aard als bedoeld in de artikelen 31, tweede lid, 2° en 32, tweede lid, 2°, die niet worden verantwoord door individuele fiches en een samenvattende opgave;*
>
> *2°* *de bijdragen en premies bedoeld in artikel 52, 3°, b, en 195, § 2, in zover zij niet voldoen, ofwel aan de grens bedoeld in artikel 53, 22°, ofwel aan de voorwaarden van en de grens bedoeld in artikel 59 en, wat de in artikel 195, § 2, bedoelde premies betreft, aan de voorwaarden van regelmatigheid bedoeld in artikel 195, § 1, tweede lid, de pensioenen, renten en andere als zodanig geldende toelagen bedoeld in artikel 52, 5°, in zover zij niet voldoen aan de voorwaarden van en de grens bedoeld in artikel 59 en de in artikel 53, 23°, bedoelde kapitalen;*
>
> *3°* *de in artikel 53, 24°, bedoelde financiële voordelen of voordelen van alle aard;*
>
> *4°* *een bedrag gelijk aan 17 pct. van het in artikel 36, § 2, bedoelde voordeel van alle aard voor het persoonlijk gebruik van een ter beschikking gesteld voertuig.”.*

**32**. Aangezien door het loutere feit van de inbreng om niet van een algemeenheid geen dergelijke kosten en voordelen ontstaan, zal er in hoofde van de inbrengende vzw’s door het enkele feit van de inbreng geen belastbare basis ontstaan in toepassing van artikel 223 WIB 92.

**33**. Gelet op het voorgaande zal de inbreng om niet van een algemeenheid van goederen geen grondslag van inkomstenbelastingen (rechtspersonenbelasting) met zich mee brengen.

## Weerslag op het fiscaal statuut van de betrokken vzw’s

**34**. De vzw’s die bij de verrichting betrokken zijn, blijkens de aanvrager tot op heden onderworpen aan het regime van de rechtspersonenbelasting.

**35**. Op grond van artikelen 20 en 22 van de wet van 24 december 2002 kan de DVB bijgevolg niet beslissen over de geldigheid van de onderwerping aan de rechtspersonenbelasting. De inbrengen om niet zijn niet van die aard om een geldige onderwerping van de vzw’s aan de rechtspersonenbelasting in het gedrang te brengen.

### *II.B. Registratierechten*

**Inzake de toepassing van artikel 140, eerste lid, 3° W.Reg. Brussels Hoofdstedelijk Gewest.**

**36**. Artikel 140, eerste lid, 3° W.Reg. Brussels Hoofdstedelijk Gewest bepaalt dat de bij artikel 131 vastgestelde rechten worden beperkt tot: 100 EUR voor schenkingen, inclusief inbrengen om niet, gedaan aan stichtingen van openbaar nut of aan rechtspersonen bedoeld in 2°, zo de schenker zelf een dezer stichtingen of rechtspersonen is.

**37**. Artikel 140, eerste lid, 2° W.Reg. Brussels Hoofdstedelijk Gewest verwijst hierbij naar verenigingen zonder winstoogmerk.

**38**. De inbreng om niet van alle goederen van de vzw D in de vzw E, beide gevestigd in het Brussels Hoofdstedelijk Gewest, voldoet aan alle voorwaarden van artikel 140, eerste lid, 3° W.Reg. Brussels Hoofdstedelijk Gewest, zodat het specifiek vast recht van 100 EUR is verschuldigd.

### *II.C. BTW*

## INBRENG VAN ALGEMEENHEID OM NIET DOOR VZW’S

**39**. De bij de beoogde pseudo-fusie betrokken vzw’s maken deel uit van de BTW-eenheid die werd opgezet binnen X.

**40.** Transacties tussen leden van een btw-eenheid, de zogenaamde “interne handelingen”, vallen buiten de werkingssfeer van de btw.

**41**. Hieruit volgt inzonderheid dat de artikelen [11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) en [18 § 3](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) van het btw-wetboek niet van toepassing zijn tussen de leden van deze btw-eenheid (zie randnummer 7.2.1.1. van Circulaire nr. AOIF 42/2007 (E.T.111.702) dd. 09.11.2007).

**42**. De btw-eenheid X wordt voor btw-doeleinden aangemerkt als één

**43**. belastingplichtige zodat de hierboven beschreven interne handelingen (pseudo-inbrengen tussen de leden van de btw-eenheid X) op zichzelf geen aanleiding zullen geven tot de toepassing van [artikel 12 btw-wetboek](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-12) of een btw-herziening van de afgetrokken btw (voor zover de overgedragen goederen door deze btw-eenheid X voor externe belaste handelingen (voor derden) zullen blijven gebruikt worden).

## ONROERENDE WERKEN VERRICHT DOOR Y VZW TEN AANZIEN VAN DE ANDERE LEDEN VAN DE BTW-EENHEID

**44.** Wanneer een belastingplichtige zelf of met eigen personeel een werk in onroerende staat verricht voor de doeleinden van zijn economische activiteit dan wordt die dienst voor de toepassing van de btw in principe met een handeling verricht onder bezwarende titel gelijkgesteld bij toepassing van [artikel 19, § 2, 1° van het Btw-wetboek](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19).

**45**. Evenwel wordt niet het werk beoogd dat bestaat in het herstellen, het onderhouden of het reinigen, geheel of ten dele, van een uit zijn aard onroerend goed, dat een belastingplichtige zelf uitvoert of laat uitvoeren door zijn personeel voor de doeleinden van zijn economische activiteit wanneer de uitvoering van genoemde werken door een andere belastingplichtige een volledig recht op aftrek van de belasting zou doen ontstaan ([artikel 19, § 2, 1°, b) van het Btw-wetboek](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19)).

**46**. Circulaire nr. AOIF 42/2007 (E.T.111.702) dd. 09.11.2007 bepaalt in randnummer 7.2.1.1.2. het volgende:

> *“Wanneer een lid van een btw-eenheid werk in onroerende staat verricht voor een ander lid, is hierop* [*artikel 19, § 2, 1°, van het Btw-Wetboek*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19) *van toepassing in de door dat artikel beoogde gevallen.”.*

**47**. Aangezien de Btw-eenheid X een gemengde btw-belastingplichtige is met een gedeeltelijk recht op btw-aftrek dienen de onroerende werken verricht door Y vzw ten aanzien van de andere leden van de Btw-eenheid X te worden beschouwd als een handeling die gelijkgesteld wordt met een dienst die onder bezwarende titel wordt verricht en bijgevolg aan de btw dient te worden onderworpen.

**48.** Evenwel heeft de Minister van Financiën beslist de toepassing van [artikel 19, § 2, 1° van het Btw-wetboek](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19), vanaf 01.07.2016 in geen enkele veronderstelling meer te eisen voor het werk dat bestaat in het herstellen, het onderhouden of het reinigen van een uit zijn aard onroerend goed dat een belastingplichtige zelf of met eigen personeel verricht voor de doeleinden van zijn economische activiteit (zie beslissing Btw nr. E.T. 130.422 dd. 05.07.2016).

**49**. Gelet op voormelde beslissing zullen de handelingen inzake herstellings - , onderhouds – en schoonmaakwerken bedoeld in [artikel 19, § 2, 1° van het Btw-wetboek](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19) die Y vzw, na haar toetreding tot de Btw-eenheid X, zal verrichten ten aanzien van de andere leden van deze btw-eenheid niet onderworpen zijn aan de btw.

## Textes cités

4

[CTVA art. 19](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19) 7 occurrences

[CTVA art. 11](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-11) 1 occurrence

[CTVA art. 12](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-12) 1 occurrence

[CTVA art. 18](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) 1 occurrence