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title: "Recouvrement, délais · Cour de cassation de Belgique, 27 avril 2012"
description: "Recouvrement, délais, prescriptions, déclarations irrégulières, déductions irrégulières, éléments probants. Cour de cassation de Belgique, 27 avril 2012."
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# Recouvrement, délais, prescriptions, déclarations irrégulières, déductions irrégulières, éléments probants · recouvrement - délais - prescriptions - déclarations irrégulières - déductions irrégulières - éléments probants - investigations complémentaires

**Juridiction**

Cour de cassation

**Date**

27 avril 2012

Aperçu IA

La Cour de cassation casse l'arrêt d'appel ayant déclaré prescrite l'action en recouvrement pour l'année 2000, car les éléments probants découverts dans le délai initial n'excluent pas des investigations complémentaires pour établir les déductions illégales.

- **Les faits.** L'administration fiscale a décerné le 15 décembre 2004 une contrainte pour recouvrer de la taxe sur la valeur ajoutée contestée par la société G. C. L. [§ Passage](https://juriel.be/fr/jurisprudence/recouvrement-delais-prescriptions-declarations-irregulieres-cassation-bruxelles-2012-04-27-0c37#passage-1) La cour d'appel a condamné l'État belge à restituer le montant en principal de 182.940 euros, jugeant l'action en recouvrement prescrite pour les factures émises en 1999 et 2000. [§ Passage](https://juriel.be/fr/jurisprudence/recouvrement-delais-prescriptions-declarations-irregulieres-cassation-bruxelles-2012-04-27-0c37#passage-2)
- **La règle.** L'[article 81bis, paragraphe 1er, alinéa 3, 3°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) fixe la prescription à l'expiration de la septième année civile lorsque des éléments probants révèlent des déductions indues. [§ Passage](https://juriel.be/fr/jurisprudence/recouvrement-delais-prescriptions-declarations-irregulieres-cassation-bruxelles-2012-04-27-0c37#passage-3) Cette disposition impose que ces éléments probants soient connus de l'administration durant le délai de prescription de trois ou cinq ans qu'ils prolongent. [§ Passage](https://juriel.be/fr/jurisprudence/recouvrement-delais-prescriptions-declarations-irregulieres-cassation-bruxelles-2012-04-27-0c37#passage-4) Elle n'interdit toutefois pas que des recherches supplémentaires soient requises pour établir les opérations imposables ou les déductions illégales. [§ Passage](https://juriel.be/fr/jurisprudence/recouvrement-delais-prescriptions-declarations-irregulieres-cassation-bruxelles-2012-04-27-0c37#passage-5)
- **Ce que le juge retient.** Les éléments probants invoqués sont parvenus à la connaissance de l'administration le 29 janvier 2003. [§ Passage](https://juriel.be/fr/jurisprudence/recouvrement-delais-prescriptions-declarations-irregulieres-cassation-bruxelles-2012-04-27-0c37#passage-6) Pour les factures de l'année 1999, le refus d'appliquer le délai de sept ans est légal compte tenu de la date à laquelle ces éléments ont été connus. [§ Passage](https://juriel.be/fr/jurisprudence/recouvrement-delais-prescriptions-declarations-irregulieres-cassation-bruxelles-2012-04-27-0c37#passage-7)
- **L'issue.** La Cour de cassation casse l'arrêt attaqué en ce qu'il déclare prescrite l'action relative aux factures émises en 2000 ainsi que sur les dépens, et renvoie la cause devant la cour d'appel de Bruxelles. [§ Passage](https://juriel.be/fr/jurisprudence/recouvrement-delais-prescriptions-declarations-irregulieres-cassation-bruxelles-2012-04-27-0c37#passage-8)

- **Ce que le juge ne tranche pas.** La fin de non-recevoir tirée de la tardiveté du pourvoi est rejetée car le délai a été prolongé en raison du jour férié de l'Ascension. [§ Passage](https://juriel.be/fr/jurisprudence/recouvrement-delais-prescriptions-declarations-irregulieres-cassation-bruxelles-2012-04-27-0c37#passage-9)
- L'issue est lue dans les motifs de la décision.

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## Sur le document

**Collection**

Jurisprudence belge

**Langue du texte**

français

## Texte

191 paragraphes

### Corps de la décision

## Arrêt de la Cour de cassation, du 27 avril 2012, cause F.11.0069.F

*Recouvrement*

*Délais*

*Prescriptions*

*Déclarations irrégulières*

*Déductions irrégulières*

*Eléments probants*

*Investigations complémentaires*

*Article 81bis,* *§ 1er, alin é a 3, 3 ° , du Code de la taxe sur la valeur ajout é e*

**Résumé.**

*L'article 81bis,* *§ 1er, alin é a 3, 3 ° , du Code de la taxe sur la valeur ajout é e suppose que les* *é l é ments probants qui y sont vis é s viennent* *à la connaissance de l ' administration dans le d é lai de prescription de trois ou de cinq ans que leur d é couverte a pour effet de prolonger; il n ' exclut en revanche pas que ces* *é l é ments n é cessitent des investigations compl é mentaires pour* *é tablir les op é rations imposables ou les d é ductions ill é gales qu'ils font appara î tre.*

**Arrêt.**

N° F.11.0069.F

ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12,

demandeur en cassation,

représenté par Maître François T'Kint, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Charleroi, rue de l'Athénée, 9, où il est fait élection de domicile,

contre

G. C. L., société anonyme dont le siège social est établi à Liège …,

défenderesse en cassation,

ayant pour conseil Maître Xavier Thiébaut, avocat au barreau de Liège, dont le cabinet est établi à Liège, rue Simonon, 13, où il est fait élection de domicile.

### La procédure devant la Cour

Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 21 janvier 2011 par la cour d'appel de Mons, statuant comme juridiction de renvoi ensuite de l'arrêt de la Cour du 27 novembre 2009.

Le 10 avril 2012, l'avocat général André Henkes a déposé des conclusions au greffe.

Le président Christian Storck a fait rapport et l'avocat général André Henkes a été entendu en ses conclusions.

### Le moyen de cassation

Le demandeur présente un moyen libellé dans les termes suivants :

Dispositions légales violées

Articles 53, 59, § 1er, 81bis, § 1er, alinéa 3, 3° (dans sa version antérieure à sa modification par la loi du 22 décembre 2008), et 93quaterdecies, §§ 2 et 3, de la loi du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt attaqué, statuant sur renvoi après cassation, déclare l'appel principal du demandeur très partiellement fondé, confirme le jugement entrepris sous les seules émendations que le montant en principal de la condamnation prononcée à charge du demandeur est ramené à la somme de 182.940 euros et que le taux d'intérêt est fixé à 0,5833 p.c. par mois civil, et délaisse à chaque partie ses dépens d'appel, aux motifs que :

> « En vertu de l'[article 81 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81), l'action en recouvrement de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales commence à se prescrire dès le jour où l'action naît ; depuis la loi du 15 mars 1999, applicable aux actions en recouvrement nées à partir du 1er janvier 1999, l'[article 81bis, § 1er](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), de ce code dispose ce qui suit (...) ;
>
> La distinction opérée dans le Code des impôts sur les revenus 1992 en matière de prescription entre les délais d'enquête et les délais d'imposition n'a pas son équivalent en matière de taxe sur la valeur ajoutée ; en effet, le Code de la taxe sur la valeur ajoutée ne prévoit pas une limitation du délai d'enquête mais prévoit uniquement des délais de prescription des actions en recouvrement et restitution de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales, de sorte qu'il en résulte de facto un droit de contrôle illimité de la taxe sur la valeur ajoutée (Manuel de la T.V.A., n° 635/3, mise à jour au 1er octobre 2007) ;
>
> Le délai de sept ans a été introduit dans le cadre de 'diverses mesures visant à rapprocher certaines règles liées au contrôle de l'exacte application de l'impôt sur les revenus et de la taxe sur la valeur ajoutée dans le cadre de la mise sur pied de contrôles conjoints des entreprises assujetties' (Exposé des motifs de la loi du 15 mars 1999, Doc. parl., Ch. des représentants, n° 1341/1, page 5) ; l'exposé des motifs relatif à cette disposition (Chambre, n° 1341/1, pages 17 et 18) précise : 'à l'instar de la jurisprudence (lire : relative à la solution) dégagée en matière d'impôts sur les revenus, le passage au délai de prescription de sept ans est par ailleurs possible lorsque la révélation de l'infraction est le fait \[...\] de renseignements probants, supérieurs à l'indice, émanant notamment d'une autre administration fiscale du royaume' ;
>
> Le manuel de la taxe sur la valeur ajoutée énonce au point 625/5 à propos de cette disposition : 'Peuvent notamment être considérés comme éléments probants les résultats d'un contrôle, d'une enquête, d'une expertise, d'un arrangement amiable, etc., auxquels le contribuable concerné a acquiescé ainsi que les constatations faites par les services de recherche portant l'aveu du contribuable, les résultats d'enquêtes effectuées par d'autres administrations et auxquels le contribuable a acquiescé, un acte sous seing privé demeuré inconnu jusqu'à sa découverte ou les résultats d'un contrôle qui a été effectué dans un pays qui n'a pas conclu une convention de double imposition (...). Il y a lieu de souligner que la prolongation du délai de prescription à sept ans n'est possible que s'il peut être expressément prouvé par les renseignements obtenus qu'une opération imposable n'a pas été déclarée (y compris l'application erronée d'une exemption) ou qu'une déduction a été opérée indûment. Il y a lieu également de remarquer que, depuis l'instauration de l'administration de la fiscalité des entreprises et des revenus au 1er juillet 1997, qui regroupe, d'une part, les fonctionnaires du secteur de la taxe sur la valeur ajoutée, l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'enregistrement et des domaines, et les fonctionnaires de l'administration des contributions directes, d'autre part, les renseignements qui sont échangés entre les deux groupes de fonctionnaires ne sont plus considérés comme émanant d'une « autre » administration fiscale. Il est précisé que cette remarque ne vaut qu'à l'égard des renseignements échangés entre les fonctionnaires des secteurs de la taxe sur la valeur ajoutée et des contributions directes qui travaillent dans les centres de contrôle, étant donné que ce sont les seuls services qui font réellement partie de l'administration de la fiscalité des entreprises et des revenus' ;
>
> En matière de taxe sur la valeur ajoutée, le délai normal de prescription de l'action en recouvrement est de trois ans ; exceptionnellement, il est porté à cinq ans lorsque l'infraction visée aux articles [70](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) et [71](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-71) du Code de la taxe sur la valeur ajoutée a été commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire ;
>
> Dans des cas spéciaux, ce délai peut être porté à sept ans (en matière d'impôts sur les revenus, ce délai spécial d'inspection est également d'application dans des cas particuliers) ; la véritable question est de savoir si les conditions permettant à l'administration de recourir au délai de prescription de sept ans pour fonder l'exigibilité de la taxe à la suite de la découverte d' 'éléments probants' sont ou non remplies ;
>
> La notion d'éléments probants doit être interprétée de manière stricte car le délai de prescription de sept ans est une exception ; dans l'esprit du législateur, il doit s'agir d'éléments qui font apparaître des revenus non déclarés (ou, en l'espèce, une infraction éventuelle aux règles qui gouvernent la déduction de la taxe) de manière immédiate, par leur rapprochement avec la déclaration du redevable, sans autre raisonnement, investigation ou interpellation du redevable (...) ;
>
> En l'espèce, ils résultent du procès-verbal des 8 et 20 décembre 2004 (...) et plus particulièrement du passage qui relève que 'la (défenderesse), qui clôture ses comptes par année civile, interpellée au cours du contrôle de la société E. M. et Cie dans le délai ordinaire de prescription de trois ans, a communiqué en date du 29 janvier 2003 un dossier d'où il résulte que des déductions infractionnelles ont été opérées par elle à partir du 1er avril 1999' ; ces éléments ont été considérés comme probants par le centre de contrôle de l'administration de la fiscalité des entreprises et des revenus à Liège I pour rejeter les déductions de taxe litigieuses ;
>
> Il y a lieu de noter qu'après l'envoi du dossier le 29 janvier 2003, en réponse à la demande de renseignements adressée par l'administration, les agents (du demandeur) ont procédé à des investigations complémentaires auprès de (la défenderesse) par le biais de contrôles sur place en date des 11, 25 mars et 1er avril 2003, qui ont requis la communication aux agents contrôleurs de la comptabilité complète et de tous les livres, pièces et documents prévus par le législateur en matière de taxe sur la valeur ajoutée, y compris ceux qui sont relatifs aux travaux d'infrastructures litigieux ; (...) dans un premier temps, l'administration compétente de la taxe sur la valeur ajoutée a adressé le 8 juillet 2003 à (la défenderesse) un relevé de régularisation à la sortie (infraction à l'[article 2 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-2) relative aux opérations visées par le code mais non soumises à la taxe par l'assujettie), après avoir fait notamment valoir à (la défenderesse) dans une note de synthèse du 22 avril 2003 que : 'la société E. M. et Cie s'est engagée à rembourser à (la défenderesse) les sommes que cette dernière a payées pour les travaux d'infrastructures, au moyen du prix de vente des premières parcelles et ce, jusqu'à l'apurement complet des sommes déboursées. Ensuite, E. percevra seule le montant des prix de vente. Le remboursement des frais d'infrastructure au profit de (la défenderesse) a débuté le 1er décembre 1999 pour se terminer le 13 mai 2002. Ces différents remboursements effectués lors de la passation des actes authentiques devant le notaire et représentant la contrepartie des travaux d'infrastructure réalisés n'ont fait l'objet d'aucune facturation par (la défenderesse) à E. Or, constitue une prestation de service au sens de l'[article 18, § 1er, alinéa 2, 1°](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), du code, toute opération ayant pour objet un travail immobilier. Ces prestations de service localisées en Belgique et effectuées à titre onéreux auraient dû être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée' ;
>
> Le 25 octobre 2004, soit plus de 21 mois après la réponse formulée à la demande de renseignements datée du \[10 janvier 2003\], l'administration fiscale adressa à (la défenderesse) un second relevé de régularisation se substituant au relevé primitif, opérant cette fois-ci une régularisation des opérations à l'entrée : 'le rôle de (la défenderesse) dans cette opération était limité à son financement et à la supervision desdits travaux. En effet, la société M. et Cie s'est engagée à rembourser à la (défenderesse) les sommes que cette dernière a payées pour son compte et ce, jusqu'à apurement complet des sommes déboursées, au moyen du prix de vente des premières parcelles dudit lotissement. Ce remboursement (opération financière uniquement) est effectivement intervenu comme convenu. L'assujetti peut opérer la déduction de la taxe qui lui est portée en compte lorsque, dans l'ordre normal et habituel des choses, les biens et les services qu'il reçoit seront affectés à la réalisation d'opérations visées à l'[article 45, § 1er, 1° à 5°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45). Lorsqu'il est établi, comme en l'espèce, au moment où ils sont fournis, que les biens et les services ne recevront pas une telle affectation, la déduction de la taxe qui les grève doit être écartée' ;
>
> Si l'on veut conférer un effet utile aux autres délais de recouvrement de la taxe (et spécialement au délai extraordinaire déjà prolongé en cas de fraude), il faut que les éléments soient probants en eux-mêmes, sans examen supplémentaire, et ne le deviennent pas à la suite d'un contrôle ultérieur effectué par la même administration qui utilise ces éléments (...) ; dans les circonstances précitées, l'administration fiscale n'a pas procédé à une régularisation des taxes litigieuses sur la base d'éléments probants venus à sa connaissance au sens de l'[article 81bis, § 1er, alinéa 3, 3°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), de sorte que le délai de recouvrement de sept ans prévu par cette disposition ne peut s'appliquer ».

Griefs

L'[article 81bis du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), dans sa version applicable aux faits, dit en son paragraphe 1er, alinéa 1er, que la prescription de l'action en recouvrement de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales est acquise à l'expiration de la troisième année qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de ces taxes, intérêts et amendes fiscales est intervenue.

Toutefois, l'alinéa 3, 3°, ajoute que, « par dérogation aux alinéas 1er et 2, ladite prescription est en outre acquise à l'expiration de la septième année civile qui suit celle au cours de laquelle la cause d'exigibilité est intervenue lorsque (...) des éléments probants, venus à la connaissance de l'administration, font apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique ou que des déductions de la taxe ont été opérées en infraction aux dispositions légales ou réglementaires qui régissent la matière ».

Première branche

Pour que la prescription de sept ans prévue par cette disposition s'applique, il faut mais il suffit que des « éléments probants » révèlent que des opérations imposables n'ont pas été déclarées ou que des déductions illicites ont été opérées au cours de cette période. Mais la loi n'exige pas que les éléments probants portés à la connaissance de l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée contiennent en eux-mêmes et immédiatement toute l'information nécessaire pour établir la taxe éludée ou celle déduite illicitement, en sorte que l'administration ne serait pas autorisée à utiliser comme compléments d'éléments probants pour l'application de l'article 81bis, § 1er, des renseignements qu'elle obtient à la suite d'investigations qu'elle diligente elle-même, le texte légal lui permettant d'acquérir la certitude de l'exactitude des éléments qu'elle considère comme suffisamment éloquents en procédant à des vérifications complémentaires qui leur confèrent un caractère incontestablement probant au regard de la loi.

Dès lors, en décidant que les éléments probants portés à la connaissance de l'administration doivent faire apparaître « de manière immédiate, par leur rapprochement avec la déclaration du redevable, sans autre raisonnement, investigation ou interpellation du redevable », l'infraction relative aux règles qui gouvernent la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée et qu'ils ne peuvent faire l'objet d'examens complémentaires ou « d'un contrôle ultérieur effectué par la même administration qui utilise ces éléments », l'arrêt attaqué ajoute illégalement une condition d'application au délai étendu de prescription de l'action en recouvrement de la taxe, des intérêts et des amendes, et viole l'[article 81bis, § 1er, alinéa 3, 3°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis).

Seconde branche

L'arrêt attaqué, en décrétant que les éléments portés à la connaissance de l'administration doivent par eux-mêmes et de manière immédiate établir l'existence des infractions en matière de taxe sur la valeur ajoutée, en sorte qu'il ne lui est pas permis de vérifier l'ampleur de ces infractions à la réglementation en matière de taxe sur la valeur ajoutée dont elle apprend l'existence, limite illégalement dans le temps les pouvoirs d'investigation du fisc.

Or, les délais de prescription ne constituent pas des délais d'investigation pas plus que des délais d'imposition, une enquête complémentaire étant toujours permise par la réglementation de la taxe sur la valeur ajoutée, celle-ci n'imposant aucune limitation quant au délai du droit de contrôle de l'administration.

Il s'ensuit que l'arrêt attaqué, qui décide que les éléments probants qui sont portés à la connaissance de l'administration doivent établir par eux-mêmes immédiatement et de manière complète l'existence d'une déduction illicite, sans que l'administration puisse, pour pouvoir invoquer le bénéfice de l'[article 81bis, § 1er, alinéa 3, 3°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), procéder à un examen complémentaire et à un contrôle ultérieur, limite illégalement les pouvoirs d'investigation dans le temps de l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée et viole l'[article 81bis, § 1er, alinéa 3, 3°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) et les autres dispositions légales visées au moyen.

### La décision de la Cour

Sur la fin de non-recevoir opposée au pourvoi par la défenderesse et déduite de sa tardiveté :

Alors que l'arrêt attaqué a été signifié au demandeur à la requête de la défenderesse le 2 mars 2011, la requête introduisant le pourvoi a été remise au greffe de la Cour le vendredi 3 juin 2011.

Dès lors que, en vertu de l'article 53, alinéa 2, du Code judiciaire, lorsque ce jour est un samedi, un dimanche ou un jour férié légal, le jour de l'échéance d'un délai est reporté au plus prochain jour ouvrable, et qu'en l'espèce il correspond à la fête de l'Ascension, célébrée en 2011 le jeudi 2 juin, le pourvoi a été formé dans le délai prescrit à l'article 1073, alinéa 1er, du Code judiciaire.

La fin de non-recevoir ne peut être accueillie.

Sur le moyen :

Quant à la seconde branche :

Pour fonder sa décision que « le délai de recouvrement de sept ans prévu \[à l'[article 81bis, § 1er, alinéa 3, 3°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis)\] ne peut s'appliquer » et « qu'en ce qui concerne la déduction de la taxe afférente aux factures émises en 1999 et 2000 visées à \[la\] note de calcul \[annexée au procès-verbal fondant la contrainte litigieuse\], l'appel principal \[du demandeur\] n'est donc pas fondé », l'arrêt attaqué ne considère pas que les pouvoirs d'investigation de l'administration sont limités dans le temps mais que les éléments probants invoqués par celle-ci à l'appui de sa prétention d'appliquer ce délai doivent faire « apparaître \[...\] une infraction éventuelle aux règles qui gouvernent la déduction de la taxe de manière immédiate, par leur rapprochement avec la déclaration du redevable, sans autre raisonnement, investigation ou interpellation \[de ce dernier\] », et doivent être « probants en eux-mêmes, sans examen supplémentaire », et ne pas le devenir « à la suite d'un contrôle ultérieur effectué par la même administration qui utilise ces éléments ».

Le moyen, en cette branche, manque en fait.

Quant à la première branche :

En vertu de l'[article 81bis, § 1er, alinéas 1er et 2, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), dans sa rédaction applicable aux faits, la prescription de l'action en recouvrement de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales est acquise à l'expiration de la troisième ou, en cas d'infraction aux articles 70 et 71 commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire, de la cinquième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de ces taxes, intérêts et amendes fiscales est intervenue.

L'article 81bis, § 1er, alinéa 3, 3°, du même code, dans cette même rédaction, dispose que, par dérogation aux alinéas 1er et 2, cette prescription est en outre acquise à l'expiration de la septième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité est intervenue lorsque des éléments probants, venus à la connaissance de l'administration, font apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique ou que des déductions de la taxe y ont été opérées en infraction aux dispositions légales et réglementaires qui régissent la matière.

Cette disposition suppose que les éléments probants qui y sont visés viennent à la connaissance de l'administration dans le délai de prescription de trois ou de cinq ans que leur découverte a pour effet de prolonger.

Elle n'exclut en revanche pas que ces éléments nécessitent des investigations complémentaires pour établir les opérations imposables ou les déductions illégales qu'ils font apparaître.

L'arrêt attaqué constate que les éléments probants invoqués par le demandeur sont venus à la connaissance de son administration le 29 janvier 2003 et que la contrainte litigieuse a été décernée le 15 décembre 2004.

Il considère que, « en l'absence de toute fraude invoquée par \[le demandeur\] », « l'action en recouvrement \[...\] était prescrite le 1er janvier 2003 pour les factures émises en 1999 et le 1er janvier 2004 pour les factures émises en 2000 ».

Si, eu égard au moment où les éléments probants sont venus à la connaissance de l'administration, l'arrêt attaqué décide légalement de ne pas appliquer le délai de sept ans en ce qui concerne la taxe dont la cause d'exigibilité remonte à 1999, il ne justifie en revanche pas légalement, par les motifs reproduits en réponse à la seconde branche du moyen, sa décision de ne pas appliquer ce délai s'agissant de la taxe dont la cause d'exigibilité date de 2000.

Dans cette mesure, le moyen, en cette branche, qui est pour le surplus irrecevable à défaut d'intérêt, est fondé.

**Par ces motifs,**

**La Cour**

Casse l'arrêt attaqué en tant qu'il dit prescrite l'action en recouvrement de la taxe sur la valeur ajoutée déduite des factures émises en 2000 et qu'il statue sur les dépens ;

Rejette le pourvoi pour le surplus ;

Ordonne que mention du présent arrêt sera faite en marge de l'arrêt partiellement cassé ;

Réserve les dépens pour qu'il soit statué sur ceux-ci par le juge du fond ;

Renvoie la cause, ainsi limitée, devant la cour d'appel de Bruxelles.

Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président Christian Storck, les conseillers Martine Regout, Alain Simon, Gustave Steffens et Michel Lemal, et prononcé en audience publique du vingt-sept avril deux mille douze par le président Christian Storck, en présence de l'avocat général André Henkes, avec l'assistance du greffier Patricia De Wadripont.

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Conclusions PARQUET DE LA COUR DE CASSATION

F.11.0069.F

Conclusions de l'avocat général Henkes:

I. La procédure devant la Cour

\- Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 21 janvier 2011 par la cour d'appel de Mons (2010/RG/118 2010/RG/429), statuant comme juridiction de renvoi ensuite de l'arrêt de la Cour du 27 novembre 2009.

\- Rapporteur: Monsieur le président Christian Storck.

\- La fin de non-recevoir opposée au pourvoi par la défenderesse et déduite de la tardiveté de ce dernier ne peut être accueillie.

L'arrêt attaqué a été signifié au demandeur à la requête de la défenderesse le 2 mars 2011 et la requête introduisant le pourvoi a été remise au greffe de la Cour le vendredi 3 juin 2011.

Dès lors que, en vertu de l'article 53, alinéa 2, du Code judiciaire, lorsque ce jour est un samedi, un dimanche ou un jour férié légal, le jour de l'échéance d'un délai est reporté au plus prochain jour ouvrable, et qu'en l'espèce il correspond à la fête de l'Ascension(1), célébrée en 2011 le jeudi

2 juin, jour férié national, le pourvoi a été formé dans le délai prescrit à l'article 1073, alinéa 1er, du Code judiciaire.

II. Faits de la cause et antécédents de la procédure

1\. Les faits, qui sont à l'origine de la cause, et les antécédents de la procédure, qui méritent d'être rappelés parce qu'ils éclairent les difficultés liées à la mise en œuvre de l'[article 81bis, §1er, alinéa 3, 3°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) (C.T.V.A.), peuvent être résumés comme suit.

La défenderesse, qui clôture ses comptes par année civile, est interpellée le 10 janvier 2000 par le centre de contrôle de l'administration de la fiscalité des entreprises et des revenus (AFER) compétent, au cours d'un contrôle de la S.C.R.L. E. M. et Cie, à propos d'une convention d'entreprise intervenue entre elles le 22 avril 1999. Elle communique le 29 janvier 2003 un dossier et est contrôlée sur place entre le 11 mars et 2 avril 2003. Le 8 décembre 2004, l'AFER a établi un procès-verbal dans lequel elle conclut que la défenderesse a été interpellée dans le délai ordinaire de prescription de trois ans et que des déductions illicites ont été opérées par elle à partir du 1er avril 1999.

Les éléments, considérés comme probants par l'administration fiscale compétente pour rejeter les déductions litigieuses, ont été recueillis par elle-même dans le cadre de l'instruction du dossier de la société cocontractante S.C.R.L. E. M.

Considérant que l'[article 81bis, §1er, alinéa 3, 3°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) (C.T.V.A.) s'applique (prescription septennale à partir de l'année durant laquelle la cause d'exigibilité est intervenue), une contrainte en vue d'un recouvrement a été décernée le 15 décembre 2004 sur la base du procès-verbal précité.

2\. Suivant l'arrêt du 25 avril 2008 de la cour d'appel de Liège, sur lequel a statué la Cour par son arrêt du 27 novembre 2009, "(...) il ne s'agit pas d'éléments venus à la connaissance de l'administration au sens de l'[article 81bis, §1er, alinéa 3, 3°](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), précité, mais d'éléments recueillis par cette administration elle-même; (...) dans ces circonstances, le délai de sept ans prévu par cette disposition ne peut s'appliquer (...); l'action en recouvrement de la taxe a, dès lors, conformément au prescrit de l'[article 81bis, §1er, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), été prescrite à l'expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité des taxes, intérêts et amendes fiscales est intervenue".

En conséquence de quoi ledit arrêt du 25 avril 2008 considère qu' "il résulte de l'examen du tableau figurant à la note de calcul annexée au procès-verbal fondant la contrainte litigieuse que l'action en recouvrement de la taxe déduite des factures litigieuses était prescrite le 1er janvier 2003 pour les factures émises en 1999 et le 1er janvier 2004 pour les factures émises en 2000, et que seule l'action en recouvrement du montant de la taxe déduite sur la facture du 30 novembre 2001 portant décompte final, soit 121.492 francs (3.011,71 euros), n'était pas prescrite au 15 décembre 2004, date de l'émission de la contrainte".

Il décide que l'appel principal du demandeur est très partiellement fondé (premier grief) et le condamne à restituer à la défenderesse la somme de 182.940 euros, à augmenter des intérêts calculés au taux légal depuis le 14 janvier 2005, pour les motifs reproduits en résumé ci-dessus (second grief).

3\. Le pourvoi, dirigé contre cette décision, faisait valoir deux griefs et était pris de la violation des articles 81bis, §1er, alinéas 1er et 3, 3°, et 93quaterdecies, §2 et 3, de la loi du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée et, pour autant que de besoin, de l'article 53 de la loi du 15 mars 1999,

4\. L'[article 81bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) précité dispose que:

> "§1er. La prescription de l'action en recouvrement de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales est acquise à l'expiration de la troisième année(2) civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de ces taxe, intérêts et amendes fiscales est intervenue.
>
> Par dérogation à l'alinéa 1er, cette prescription est toutefois acquise à l'expiration de la cinquième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales est intervenue, dès lors que l'infraction visée aux articles 70 ou 71(3) a été commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire.
>
> Par dérogation aux alinéas 1er et 2, ladite prescription est en outre acquise à l'expiration de la septième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité est intervenue, lorsque:
>
> 1° un renseignement, une enquête ou un contrôle, communiqué, effectué ou requis, soit par un autre Etat membre de l'Union européenne selon les règles établies en la matière par le présent Code ou par la législation de cette Union, soit par une autorité compétente de tout pays avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de la double imposition et se rapportant à l'impôt visé par cette convention, fait apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique ou que des déductions de la taxe y ont été opérées à tort;
>
> 2° une action judiciaire fait apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées ou que des déductions de la taxe ont été opérées en Belgique en violation des dispositions légales et réglementaires qui leur sont applicables;
>
> 3° des éléments probants, venus à la connaissance de l'administration, font apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique ou que des déductions de la taxe y ont été opérées en infraction aux dispositions légales et réglementaires qui régissent la matière.
>
> §2. Lorsqu'il résulte de la procédure visée à l'article 59, §2 \[expertise\] que la taxe a été acquittée sur une base insuffisante, l'action en recouvrement de la taxe supplémentaire, des intérêts, des amendes fiscales et des frais de procédure se prescrit par deux ans à compter du dernier acte de cette procédure".

5\. Sur le premier grief, le moyen faisait valoir, en substance, quant à l'[article 81bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) précité, que "pour que la prescription de sept ans prévue par cette disposition s'applique, il faut, mais il suffit, que des "éléments probants" révèlent que des opérations imposables n'ont pas été déclarées ou que des déductions illicites ont été opérées au cours de cette période. Aucune autre condition n'est imposée par l'article 81bis, §1er, alinéa 3, 3°, et, singulièrement, il n'est pas requis que l'information permettant une juste perception de la taxe émane d'un tiers ou d'une administration fiscale autre que celle qui est appelée à poursuivre l'établissement et le recouvrement de l'impôt" (page 7 de la requête).

Or, poursuivait le demandeur, "l'arrêt subordonne l'application de l'article 81bis, §1er, alinéa 3, 3°, à une condition que cet article n'énonce pas, à savoir que les renseignements révélant l'existence d'opérations imposables non déclarées ou de déduction de la taxe illicite devraient émaner de tiers ou d'une administration autre que l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée qui procède à l'établissement et au recouvrement pour que cette action puisse encore être intentée dans le délai de sept ans à compter de la date de la cause d'exigibilité de cette taxe".

Par conséquent, suivant le moyen, l'arrêt refusait donc illégalement d'appliquer l'article 81bis, §1er, alinéa 3, 3°, à la prescription de l'action et au droit de recouvrement des taxes dues au demandeur par la défenderesse; il violait aussi l'article 81bis, §1er, alinéa 1er, en le déclarant illégalement applicable.

6\. Par son arrêt du 27 novembre 2009(4) la Cour, sur mes conclusions contraires, a cassé ledit arrêt, considérant qu' "en vertu de l'[article 81, §1er, alinéa 3, 3° du CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81), l'action en recouvrement de la taxe est prescrite à l'expiration de la septième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité est intervenue, lorsque des éléments probants, venus à la connaissance de l'administration, font apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique ou que des déductions de la taxe y ont été opérées en infraction aux dispositions légales et réglementaires qui régissent la matière. Il ne se déduit pas de cette disposition, et en particulier des termes 'venus à la connaissance de l'administration', que les éléments probants dont l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée peut se prévaloir pour recouvrer la taxe doivent provenir d'une autre administration ou de tiers".

Et, la Cour a renvoyé la cause et les parties devant la cour d'appel de Mons.

7\. L'arrêt présentement attaqué, statuant sur renvoi après cassation, déclare l'appel principal du demandeur très partiellement fondé, confirme le jugement entrepris sous les seules émendations que le montant en principal de la condamnation prononcée à charge du demandeur est ramené à la somme de 182.940 euros et que le taux d'intérêt est fixé à 0,5833 p.c. par mois civil, et délaisse à chaque partie ses dépens d'appel, aux motifs que:

> "En vertu de l'[article 81 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81), l'action en recouvrement de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales commence à se prescrire dès le jour où l'action naît; (...) depuis la loi du 15 mars 1999, applicable aux actions en recouvrement nées à partir du 1er janvier 1999, l'[article 81bis, §1er](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), de ce code dispose ce qui suit (...);
>
> La distinction opérée dans le Code des impôts sur les revenus 1992 en matière de prescription entre les délais d'enquête et les délais d'imposition n'a pas son équivalent en matière de taxe sur la valeur ajoutée. En effet, le Code de la taxe sur la valeur ajoutée ne prévoit pas une limitation du délai d'enquête mais prévoit uniquement des délais de prescription des actions en recouvrement et restitution de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales, de sorte qu'il en résulte de facto un droit de contrôle illimité de la taxe sur la valeur ajoutée (Manuel de la T.V.A., n° 635/3, mise à jour au 1er octobre 2007);
>
> Le délai de sept ans a été introduit dans le cadre de 'diverses mesures visant à rapprocher certaines règles liées au contrôle de l'exacte application de l'impôt sur les revenus et de la taxe sur la valeur ajoutée dans le cadre de la mise sur pied de contrôles conjoints des entreprises assujetties' (Exposé des motifs de la loi du 15 mars 1999, Doc. parl., Ch. des représentants, n° 1341/1, page 5); (...) l'exposé des motifs relatif à cette disposition (Chambre, n° 1341/1, pages 17 et 18) précise: 'à l'instar de la jurisprudence (lire: relative à la solution) dégagée en matière d'impôt sur les revenus, le passage au délai de prescription de sept ans est par ailleurs possible lorsque la révélation de l'infraction est le fait: ... de renseignements probants, supérieurs à l'indice, émanant notamment d'une autre administration fiscale du royaume';
>
> Le manuel de la taxe sur la valeur ajoutée énonce au point 625/5 à propos de cette disposition: 'Peuvent notamment être considérés comme éléments probants les résultats d'un contrôle, d'une enquête, d'une expertise, d'un arrangement amiable, etc., auxquels le contribuable concerné a acquiescé ainsi que les constatations faites par les services de recherche portant l'aveu du contribuable, les résultats d'enquêtes effectuées par d'autres administrations et auxquels le contribuable a acquiescé, un acte sous seing privé demeuré inconnu jusqu'à sa découverte ou les résultats d'un contrôle qui a été effectué dans un pays qui n'a pas conclu une convention de double imposition (...). Il y a lieu de souligner que la prolongation du délai de prescription à sept ans n'est seulement possible que s'il peut être expressément prouvé de par les renseignements obtenus qu'une opération imposable n'a pas été déclarée (y compris l'application erronée d'une exemption) ou qu'une déduction a été opérée indûment. Il y a lieu également de remarquer que, depuis l'instauration de l'administration de la fiscalité des entreprises et des revenus au 1er juillet 1997, qui regroupe, d'une part, les fonctionnaires du secteur de la taxe sur la valeur ajoutée, l'administration de la taxe sur la valeur ajoutée, de l'enregistrement et des domaines et les fonctionnaires de l'administration des contributions directes, d'autre part, les renseignements qui sont échangés entre les deux groupes de fonctionnaires ne sont plus considérés comme émanant d'une 'autre' administration fiscale. Il est précisé que cette remarque ne vaut qu'à l'égard des renseignements échangés entre les fonctionnaires des secteurs de la taxe sur la valeur ajoutée et des contributions directes qui travaillent dans les centres de contrôle, étant donné que ce sont les seuls services qui font réellement partie de l'administration de la fiscalité des entreprises et des revenus';
>
> En matière de taxe sur la valeur ajoutée, le délai normal de prescription de l'action en recouvrement est de trois ans; (...) exceptionnellement, il est porté à cinq ans lorsque l'infraction visée aux articles [70](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) et [71](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-71) du Code de la taxe sur la valeur ajoutée a été commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire;
>
> Dans des cas spéciaux, ce délai peut être porté à sept ans (en matière d'impôt sur les revenus, ce délai spécial d'inspection est également d'application dans des cas particuliers); (...) la véritable question est de savoir si les conditions permettant à l'administration de recourir au délai de prescription de sept ans pour fonder l'exigibilité de la taxe à la suite de la découverte d' 'éléments probants' sont ou non remplies;
>
> La notion d'éléments probants doit être interprétée de manière stricte car le délai de prescription de sept ans est une exception; (...) dans l'esprit du législateur, il doit s'agir d'éléments qui font apparaître des revenus non déclarés (ou, en l'espèce, une infraction éventuelle aux règles qui gouvernent la déduction de la taxe) de manière immédiate, par leur rapprochement avec la déclaration du redevable, sans autre raisonnement, investigation ou interpellation du redevable (...);
>
> En l'espèce, il résulte du procès-verbal des 8 et 20 décembre 2004 (...) et plus partiellement du passage qui relève que 'la (défenderesse), qui clôture ses comptes par année civile, interpellée au cours du contrôle de la société E. M. et Cie dans le délai ordinaire de prescription de trois ans, a communiqué en date du 29 janvier 2003 un dossier d'où il résulte que des déductions infractionnelles ont été opérées par elle à partir du 1er avril 1999'; (...) ces éléments ont été considérés comme probants par le centre de contrôle de l'administration de la fiscalité des entreprises et des revenus à Liège 1 pour rejeter les déductions de taxe litigieuses;
>
> Il y a lieu de noter qu'après l'envoi du dossier le 29 janvier 2003, en réponse à la demande de renseignements adressées par l'administration, les agents (du demandeur) ont procédé à des investigations complémentaires auprès de (la défenderesse) par le biais de contrôles sur place en date des 11, 25 mars et 1er avril 2003, qui ont requis la communication aux agents contrôleurs de la comptabilité complète et de tous les livres, pièces et documents prévus par le législateur en matière de taxe sur la valeur ajoutée, y compris ceux qui sont relatifs aux travaux d'infrastructures litigieux; (...) dans un premier temps, l'administration compétente de la taxe sur la valeur ajoutée a adressé le 8 juillet 2003 à (la défenderesse) un relevé de régularisation à la sortie (infraction à l'[article 2 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-2) relative aux opérations visées par le code mais non soumise à la taxe par l'assujettie), après avoir fait notamment valoir à (la défenderesse) dans une note de synthèse du 22 avril 2003 que: 'la société E. M. et Cie s'est engagée à rembourser à (la défenderesse) les sommes que cette dernière a payées pour les travaux d'infrastructures, au moyen du prix de vente des premières parcelles et ce, jusqu'à l'apurement complet des sommes déboursées. Ensuite, E. percevra seule le montant des prix de vente. Le remboursement des frais d'infrastructures au profit de (la défenderesse) a débuté le 1er décembre 1999 pour se terminer le 13 mai 2002. Ces différents remboursements effectués lors de la passation des actes authentiques devant le notaire et représentant la contrepartie des travaux d'infrastructure réalisés n'ont fait l'objet d'aucune facturation par (la défenderesse) à E. Or, constitue une prestation de service au sens de l'[article 18, §1er, alinéa 2, 1°](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18), du Code, toute opération ayant pour objet un travail immobilier. Ces prestations de service localisées en Belgique et effectuées à titre onéreux auraient dû être soumises à la taxe sur la valeur ajoutée';
>
> Le 25 octobre 2004, soit plus de 21 mois après la réponse formulée à la demande de renseignements datée du 18 octobre 2004, l'administration fiscale adressa à (la défenderesse) un second relevé de régularisation se substituant au relevé primitif, opérant cette fois-ci une régularisation des opérations à l'entrée: 'le rôle de (la défenderesse) dans cette opération était limité à son financement et à la supervision desdits travaux. En effet, la société M. et Cie s'est engagée à rembourser à la (défenderesse) les sommes que cette dernière a payées pour son compte et ce, jusqu'à apurement complet des sommes déboursées, au moyen du prix de vente des premières parcelles dudit lotissement. Ce remboursement (opération financière uniquement) est effectivement intervenu comme convenu. L'assujetti peut opérer la déduction de la taxe qui lui est portée en compte lorsque, dans l'ordre normal et habituel des choses, les biens et les services qu'il reçoit seront affectés à la réalisation d'opérations visées l'[article 45, §1er, 1° à 5°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45). Lorsqu'il est établi, comme en l'espèce, au moment où ils sont fournis, que les biens et les services ne recevront pas une telle affectation, la déduction de la taxe qui les grève doit être écartée';
>
> Si l'on veut conférer un effet utile aux autres délais de recouvrement de la taxe (et spécialement au délai extraordinaire déjà prolongé en cas de fraude), il faut que les éléments soient probants en eux-mêmes, sans examen supplémentaire, et ne le deviennent pas à la suite d'un contrôle ultérieur effectué par la même administration qui utilise ces éléments (...); dans les circonstances précitées, l'administration fiscale n'a pas procédé à une régularisation des taxes litigieuses sur la base d'éléments probants venus à sa connaissance au sens de l'[article 81bis, §1er, alinéa 3, 3°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), de sorte que le délai de recouvrement de sept ans prévu par cette disposition ne peut s'appliquer".

III. Examen du moyen

A) Exposé

8\. Première branche.- En décidant que les éléments probants portés à la connaissance de l'administration doivent faire apparaître "de manière immédiate, par leur rapprochement avec la déclaration du redevable, sans autre raisonnement, investigation ou interpellation du redevable" l'infraction relative aux règles qui gouvernent la déductibilité de la T.V.A. et qu'ils ne peuvent faire l'objet d'examens complémentaires ou "d'un contrôle ultérieur effectué par la même administration qui utilise ces éléments", l'arrêt attaqué ajoute illégalement une condition d'application au délai étendu de prescription de l'action en recouvrement de la taxe, des intérêts et des amendes et viole l'[article 81bis, §1er, alinéa 3, 3° du Code de la T.V.A.](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis)

Ce grief est fondé sur la considération que "pour que la prescription de sept ans prévue par cette disposition s'applique, il faut, mais il suffit, que des "éléments probants" révèlent que des opérations imposables n'ont pas été déclarées ou que des déductions illicites ont été opérées au cours de cette période. Mais, la loi n'exige pas que les éléments probants portés à la connaissance de l'administration de la TVA contiennent en eux-mêmes et immédiatement toute l'information nécessaire pour établir la taxe éludée ou celle déduite illicitement, en sorte que l'administration ne serait pas autorisée à utiliser comme compléments d'éléments probants pour l'application de l'[article 81bis, §1er, CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), des renseignements qu'elle obtient à la suite d'investigations qu'elle diligente elle-même, le texte légal lui permettant d'acquérir la certitude de l'exactitude des éléments qu'elle considère comme suffisamment éloquents en procédant à des vérifications complémentaires qui leur confèrent un caractère incontestablement probant au regard de la loi."

9\. Seconde branche.- Dès lors que les délais de prescription ne constituent pas des délais d'investigation pas plus que des délais d'imposition, une enquête complémentaire étant toujours permise par la réglementation de la T.V.A., celle-ci n'imposant aucune limitation quant au délai du droit de contrôle de l'administration, l'arrêt attaqué, qui décide que les éléments probants qui sont portés à la connaissance de l'administration doivent établir par eux-mêmes immédiatement et de manière complète l'existence d'une déduction illicite, sans que l'administration puisse, pour pouvoir invoquer le bénéfice de l'[article 81bis, §1er, alinéa 3, 3° du Code de la T.V.A.](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), procéder à un examen complémentaire et à un contrôle ultérieur, limite illégalement les pouvoirs d'investigation dans le temps de l'administration de la T.V.A. et viole l'[article 81bis, §1er, alinéa 3, 3° du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) et les autres dispositions légales visées au moyen.

B) Discussion

10\. Cadre légal.- En résumé, la prescription de l'action en recouvrement de la taxe est acquise à l'expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de cette taxe est intervenue (article 81bis, §1er, alinéa 1).

Toutefois, la prescription n'est acquise qu'à l'expiration de la cinquième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de cette taxe est intervenue, lorsque, dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire, il y a eu une infraction à l'obligation d'acquitter la taxe ou une déduction indue ou abusive de cette taxe ou encore des vices dans divers factures et documents visés par le législateur.

En outre, la prescription n'a lieu qu'à l'expiration de la septième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de cette taxe est intervenue, lorsque l'administration est avertie de l'existence d'une taxe non déclarée par une information transmise de l'étranger (article 81bis, §1er, alinéa 3, 1°), une action judiciaire (article 81bis, §1er, alinéa 3, 2°) ou des éléments probants (article 81bis, §1er, alinéa 3, 3°).

11\. Avant de se prononcer plus en avant sur la pertinence de la définition que le juge critiqué donne de la notion "probant", il s'indique, au regard des particularités de ce régime de la triple prescription, d'entreprendre, à l'instar du juge critiqué, un examen de ce régime et de replacer la notion d'"éléments probants" dans le contexte plus large dudit régime.

En effet, il y a lieu, au préalable, de s'entendre sur la portée de ce délai de prescription septennal, qui, à l'instar du délai quinquennal, est bel et bien d'un délai dérogatoire au délai ordinaire de prescription triennal, et, selon la portée qui lui est donnée, le terme "probant" s'éclaire peut-être différemment.

12\. La question au centre de la détermination de l'interaction de ces deux délais d'exceptions avec le délai ordinaire est de savoir à quel moment doit se situer la découverte d'une infraction à l'obligation d'acquitter la taxe ou d'une déduction indue ou abusive de cette taxe ou encore des vices dans divers factures et documents visés par le législateur commis dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire, pour que le délai de prescription passe de trois à cinq ans, ou à quel moment doit se situer l'avertissement de l'administration fiscale par des éléments probants de l'existence d'une taxe non déclarée, pour que le délai de prescription passe à sept ans: durant le délai ordinaire de trois ans, de sorte que celui-ci n'est que prolongé à cinq ou sept ans, ou en dehors du délai triennal ordinaire voire du délais quinquennal spécial, l'action en recouvrement étant donc déjà (doublement) prescrite, et donnant alors l'impression de rouvrir, pour recommencer à courir jusqu'à une septième année, une prescription déjà acquise?

13\. Les travaux parlementaires préparatoires ne sont guère d'un grand secours. Le législateur, lors de l'introduction en 1999 de ce régime de prescription, s'est manifestement inspiré de dispositions qui existaient à l'époque en matière d'impôts sur les revenus, à savoir les articles 353 et suivants du Code des impôts sur les revenus (1992). En vertu de l'article 354 de ce code, l'impôt peut, en cas d'absence de déclaration ou de déclaration inexacte, être établi pendant trois ans à partir du 1er janvier de l'année qui désigne l'exercice d'imposition pour lequel l'impôt est dû. En cas de fraude, ce délai était porté à cinq ans. En outre, l'article 358 du code prévoit aussi que l'impôt peut être établi, même après l'expiration du délai de 3 ou 5 ans, lorsque l'administration est avertie, par une information transmise de l'étranger, une action judiciaire ou des éléments probants, de l'existence de revenus non déclarés au cours des cinq années précédentes(5).

Cependant, si le lien de parenté entre l'[article 81bis du Code T.V.A.](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) et les articles 353 et s. du C.I.R. 92 ainsi que le souci du législateur, en 1999, d'unifier le contentieux du recouvrement des impôts directs et celui de la T.V.A., sont acquis, il faut aussi mettre en exergue la circonstance que ces contentieux fonctionnent de manières bien différentes:

(1) En matière d'impôts directs, il y a deux phases successives: l'établissement et le recouvrement de l'impôt, à la charnière desquels on trouve l'enrôlement. Chacune de ces phases est soumise à des exigences de délais. Il existe un délai pour l'établissement de l'impôt. C'est ce délai, que le C.I.R. 92 qualifie de délai d'imposition, qui est envisagé par les articles 353 et suivants. Il existe en outre un délai de prescription du recouvrement de la taxe établie par le rôle, qui est fixé à cinq ans par les articles 443bis du Code (depuis 2003) et 145 de son arrêté d'exécution. Ces délais sont de natures différentes: le délai d'imposition est un délai de forclusion tandis que le délai de recouvrement est un délai de prescription. L'expiration du premier prive l'administration du droit de faire naître sa créance à l'encontre du contribuable, tandis que le second éteint le droit au recouvrement d'une créance existante.

(2) En vertu de l'article 358, §1er, 4°, C.I.R. 92, (a) l'impôt ou le supplément d'impôt peut, certes, être établi même après l'expiration du délai quinquennal prévu à l'article 354 précité (b) dans les cas où des éléments probants font apparaître que des revenus imposables n'ont pas été déclarés (c) au cours d'une des cinq années (d) qui précèdent celle pendant laquelle ces éléments probants sont venus à la connaissance de l'administration. Mais dans ce cas l'impôt ou son supplément doit être établi dans l'année à compter de la date à laquelle (l'infraction a été constatée, les résultats du contrôle ou de l'enquête ou) les éléments probants sont venus à la connaissance de l'administration belge (art. 358, §2).

Autrement dit, en matière d'impôts sur les revenus, l'administration fiscale peut rattraper un trop peu déclaré au-delà des délais de trois ans ou de cinq ans (fraude) précités, à la condition de le faire dans l'année qui suit celle où elle a eu connaissance de ce trop peu qui aurait dû être déclaré dans les cinq années précédant l'année où l'administration en a eu connaissance. Mais elle ne peut poser des actes d'investigations que durant les cinq années admises pour recouvrir en cas de fraude. Il est admis que pour l'application, en vertu de l'article 358, §1er, C.I.R. 92, du prolongement du délai d'établissement de l'impôt au-delà des cinq ans précités, il importe peu que l'élément concerné provienne d'un tiers ou du contribuable lui-même, qu'il ait été communiqué spontanément ou révélé par une enquête de l'administration(6). Par contre, ne peuvent être reçus comme éléments probants, les renseignements recueillis en dehors des délais d'investigations.

14\. Bref, on le voit aisément, comparaison n'est pas raison. Au visa de l'[article 81bis du Code T.V.A.](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), les trois délais sont bel et bien des délais spécifiques de prescription de l'action en recouvrement liés à trois hypothèses différentes, sans que l'écoulement ou non de l'un conditionne le possible démarrage de l'autre:

(1) à l'ordinaire, l'action en recouvrement de la taxe au profit de l'administration fiscale est prescrite à l'expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de cette taxe est intervenue (article 81bis, §1er, alinéa 1);

(2) au contraire, lorsque dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire, il y a eu une infraction à l'obligation d'acquitter la taxe ou une déduction indue ou abusive de cette taxe ou encore des vices dans divers factures et documents visés par le législateur, la prescription libératoire dans le chef du fraudeur apparent n'est acquise qu'à l'expiration de la cinquième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de la taxe régulièrement due est intervenue (article 81bis, §1er, alinéa 2);

(3) enfin, lorsque des éléments probants, venus à la connaissance de l'administration, font apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique ou que des déductions de la taxe y ont été opérées en infraction aux dispositions légales et réglementaires qui régissent la matière, la prescription libératoire n'est acquise qu'à l'expiration de la septième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de cette taxe est intervenue (article 81bis, §1er, alinéa 3, 3°).

15\. Et, pour être complet, ajoutons encore qu'il est toujours loisible à l'administration de prolonger le délai de prescription. Il lui suffit pour cela de faire usage de la possibilité, prévue par l'[article 83 du Code T.V.A.](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-83), d'interrompre la prescription, selon les modalités fixées par l'article 2244 du Code civil, droit qu'elle peut utiliser à répétition (du moins théoriquement)!

16\. Il ne faut guère être grand clerc pour voir le nid à controverses.

L'on peut soutenir la thèse que les deux délais dérogatoires au droit commun de la prescription triennale ne commencent à courir que si le fait déclencheur (i.e. (1) l'infraction à l'obligation d'acquitter la taxe ou une déduction indue ou abusive de cette taxe ou encore des vices dans divers factures et documents visés par le législateur commis dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire (2) ou encore l'avertissement par des documents probants de l'existence d'une taxe non déclarée) survient avant l'expiration du délai ordinaire de prescription, au motif que l'article 81bis, §1er, alinéa 3, 3°, n'est qu'un mécanisme de prolongation d'un délai de prescription déjà en cours.

Et, en tous cas, le délai de prescription septennal ne permettrait pas, concernant une taxe due, de ressusciter une créance déjà éteinte par la prescription quinquennale (et a fortiori triennale), parce que, d'une part, une taxe sur la valeur ajoutée non déclarée, dont l'administration apprend l'existence par des documents probants, est rarement non déclarée par inadvertance mais bien plutôt en raison d'une intention frauduleuse, ce qui soumet ladite taxe à tout le moins au régime de la prescription quinquennal et, d'autre part, une dette est prescrite ou ne l'est pas. En l'état actuel de notre droit, il n'existe pas de prescription (en l'occurrence triennale ou quinquennale) sous condition résolutoire de la survenance d'un événement futur (i.e. (1) l'infraction à l'obligation d'acquitter la taxe ou une déduction indue ou abusive de cette taxe ou encore des vices dans divers factures et documents visés par le législateur commis dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire (2) ou encore l'avertissement par des documents probants de l'existence d'une taxe non déclarée).

Et à supposer que l'intention du législateur eut été d'établir un tel mécanisme exorbitant de prescription sous condition résolutoire, il ne l'aurait pas manifesté de manière certaine.

17\. A l'inverse, l'on pourrait penser -et je suis de ceux-là- que les trois délais sont indépendants l'un de l'autre, qu'il n'y va pas de prescription sous condition résolutoire, la question étant de la sorte mal posée. Rien, ni dans les textes ni dans la logique inhérente au régime ne laisse supposer de manière explicite ou implicite que les éléments probants doivent venir à la connaissance de l'administration dans le délai de prescription de trois ou de cinq ans, que leur découverte aurait pour effet de prolonger.

Défendre une telle interaction revient à réguler, dans le silence des textes et de la volonté du législateur, un pouvoir administratif ressenti comme excessif, et, en tous cas, ne résous ni les doubles emplois (quinquennal/septennal) ni les chevauchements (comp. l'[article 83 du Code T.V.A.](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-83) combiné avec l'article 2244 du Code civil).

18\. L'optique, que je préconise, de délais de prescriptions "indépendants", part du texte, sans plus, et constate qu'en fonction des circonstances entourant une taxe (litigieuse), le délai accordé à l'administration pour la recouvrir varie. Ce qui est voulu, je pense, c'est de traiter par des délais de prescription plus longs des situations où, à la base, pour des raisons douteuses voire critiquables, le redevable ne s'est pas régulièrement acquitté d'une taxe tout aussi régulièrement due.

Et, dans l'hypothèse où l'administration fiscale est avertie de l'existence d'une taxe non déclarée par (notamment) des éléments probants (article 81bis, §1er, alinéa 3, 3°), la prescription libératoire n'est acquise qu'à l'expiration de la septième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de cette taxe est intervenue.

19\. J'avais cru pouvoir, dans mes conclusions précédant l'arrêt précité du 27 novembre 2009, développer une thèse permettant, à mon estime, de trouver une autre cohérence dans ce régime particulier. La Cour ne m'a pas suivi.

Ainsi, prenant en considération l'observation de la défenderesse que "si l'on veut conférer un effet utile aux autres délais de recouvrement (délai de principe de trois ans, étendu à cinq ans en cas de fraude), il faut que les "éléments probants" n'aient pas été recueillis par l'administration elle-même utilisatrice des éléments. Une interprétation contraire annihilerait la portée des différents délais de recouvrement pour n'en garder qu'un seul, le délai de sept ans, puisqu'en matière de T.V.A. les pouvoirs d'investigation ont la même limite temporelle que les délais de prescription du recouvrement de la taxe", j'écrivais:

> "Que par comparaison avec le C.I.R. 92, l'on observe donc que le régime des délais de recouvrement en matière de T.V.A. soulève la question de savoir si l'administration de la T.V.A. dispose d'un délai d'investigation de 7 ans dans le cas où elle n'aurait pas pu faire valoir celui de cinq ans à défaut de fraude justifiant le dépassement de la période triennale?
>
> Il échoit aussi d'observer qu'en matière de la T.V.A. il serait donc plus facile (dans la thèse du demandeur, \[i. e. l'Etat\]) de passer à la prescription d'exception la plus longue (septennale) qu'à celle, également d'exception, plus courte, qui pourtant n'est permise que lorsque l'infraction visée aux articles 70 ou 71 du code a été commise dans une intention frauduleuse ou à dessin de nuire. Bref, des éléments probants venus "simplement" à la connaissance de l'administration de la T.V.A. par ses propres moyens, l'autoriseraient à remettre l'imposition sur le métier une sixième et une septième année, alors qu'une fraude caractérisée n'autorise cela qu'au maximum deux ans après le délai ordinaire d'imposition des trois ans prévu à l'article 81bis, §1er, du Code.
>
> 12\. Tout cela paraît bien singulier et, à vrai dire, je doute fortement que lors de la rédaction de l'article 81bis précité il entra dans les intentions du législateur de procéder implicitement à une mutation du délai ordinaire de trois à sept ans, car telle est bien la conséquence à laquelle aboutit la lecture que le demandeur fait de l'article 81bis précité.
>
> Certes, comparer les délais de prescription des deux régimes d'imposition n'est que partiellement raison, dès lors qu'ils mettent en œuvre, à la base, des mécanismes de taxation différents. Aussi, si l'[article 81bis, alinéa 3, C.T.V.A.](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) est inspiré par l'article 358, §1er, C.I.R. 92, il n'en reste pas moins qu'ils ont chacun un environnement légal spécifique différent.
>
> Ainsi, s'il est exact que dans le cadre de l'article 358, §1er, C.I.R. 92, l'administration fiscale peut faire état d'éléments qu'elle a découvert par ses propres soins, son pouvoir d'investigation, par contre, est limité dans le temps puisqu'elle ne peut dépasser le délai quinquennal autorisé pour l'établissement de l'impôt en cas de fraude.
>
> Dans le cadre de l'[article 81bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) précité, il n'y a pas de limite de la sorte, ce qui ne manque pas de surprendre de par la conséquence que cela entraîne sur la cohérence de la structure des délais de recouvrement: délai ordinaire (trois ans), fraudes (cinq ans), informations tardives (sept ans).
>
> 13\. Avec la doctrine, plutôt discrète mais unanime sur cette question(7), je pense que l'information que l'article 81bis vise est l'information qui n'est pas connue de science personnelle par l'Administration de la T.V.A. à la suite d'enquêtes menées par ses propres services, en l'occurrence l'AFER. Au contraire, cette disposition me paraît bien viser des informations fournies par des tiers: renseignements provenant d'un Etat ou d'une autorité étrangère, d'une procédure judiciaire ou des éléments venus à la connaissance de l'administration en provenance d'autres administrations ou de particuliers.
>
> Cette dernière affirmation (...) me paraît être autorisée par l'économie du régime légal que je viens d'examiner et les travaux préparatoires dans la mesure où ces derniers font référence aux renseignements émanant d'une "autre" administration fiscale du Royaume(8).
>
> Quoique la solution que je préconise ne puisse se prévaloir d'une certitude absolue, elle est la seule à respecter l'économie et la structure des délais de recouvrement dans l'idée que, sur la base du régime général de cette fiscalité, il convient de se faire à propos de ce que le législateur a voulu qu'elles soient".

20\. L'arrêt précité de la Cour n'a pas fait la paix judiciaire dans la mesure où le champ de contestation de la cohérence du régime change d'angle d'attaque.

Mettant à profit le mode de lecture adopté par la Cour dans la précédente procédure, et qui paraît se caractériser par une lecture "brut", débarrassée -en apparence du moins- de considérations téléologiques, de la disposition légale en cause, j'ai tenté de montrer ci-dessus que dans une telle approche la difficulté majeure soulevée par la prescription septennale est alors, en fin de compte, bien de savoir ce qu'il faut entendre par "probant", sans plus.

21\. Le législateur n'a pas défini le terme "probant"(9). Aussi, à défaut par ailleurs de sens bien particulier en droit, convient-il de s'en référer à son sens usuel, qui est notamment suivant "Le grand Robert de la langue française"(10): "qui prouve sérieusement, qui présente un caractère convaincant. V. Concluant, convaincant, décisif". Bref, a priori, un élément probant ne demande plus guère de complément d'information.

Et donc l'énoncé du juge présentement critiqué, selon lequel "dans l'esprit du législateur, il doit s'agir d'éléments qui font apparaître des revenus non déclarés (ou, en l'espèce, une infraction éventuelle aux règles qui gouvernent la déduction de la taxe) de manière immédiate, par leur rapprochement avec la déclaration du redevable, sans autre raisonnement, investigation ou interpellation du redevable" n'apparaît pas d'emblée dénué de pertinence.

22\. Toutefois, des nuances s'imposent, comme le soutient le demandeur. Retournons au texte de loi. L'[article 81bis, alinéa 3, C.T.V.A.](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), exige que des éléments probants, venus à la connaissance de l'administration, font apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique ou que des déductions de la taxe y ont été opérées en infraction aux dispositions légales et réglementaires qui régissent la matière.

Autrement dit, ce qui doit être "probant", c'est-à-dire "sérieusement prouvé", par des "éléments venus à la connaissance" de l'administration, c'est un fait infractionnel.

Mais, en soi, cela ne suffit pas nécessairement pour déterminer exactement le montant de la dette fiscale dont l'existence vient d'être découverte par l'administration créancière et pour délivrer une contrainte à l'abri d'approximation.

23\. Première branche du moyen.- Par conséquent, dans la mesure où, par la considération que "dans l'esprit du législateur, il doit s'agir d'éléments qui font apparaître des revenus non déclarés (ou, en l'espèce, une infraction éventuelle aux règles qui gouvernent la déduction de la taxe) de manière immédiate, par leur rapprochement avec la déclaration du redevable, sans autre raisonnement, investigation ou interpellation du redevable", l'arrêt attaqué entend refuser au fisc le pouvoir de diligenter, en complément de cette découverte, des devoirs lui permettant, si besoin en est, de s'assurer de l'exact montant de la taxe non déclarée ou illégalement déduite, et que, pour ce motif, il considère qu' "en l'absence de toute fraude invoquée par \[le demandeur\]", "l'action en recouvrement \[...\] était prescrite le 1er janvier 2003 pour les factures émises en 1999 et le 1er janvier 2004 pour les factures émises en 2000", sa décision de ne pas appliquer le délai septennal aux créances litigieuses en cause n'est pas légalement justifiée.

24\. En raison de ce qui précède, il n'y a pas lieu d'examiner la seconde branche du moyen.

IV. Conclusion

Cassation.

\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_\_

(1) Dans son mémoire en réplique, le demandeur précise que le jour de l'Ascension est un jour férié légal aux termes de l'indult donné à Paris le 9 avril 1802 par le légat du Pape auprès du premier Consul de la République française, approuvé par l'article 1er de l'arrêté des Consuls du 29 germinal an X (Mon. Fr., 18 termidor an X; Pasin., 1802, p. 159).

(2) Je souligne.

(3) Pour mémoire, l'[article 70](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) du code vise, en son premier paragraphe, toute infraction à l'obligation d'acquitter la taxe et, en son premier paragraphe bis, la déduction indue ou abusive de cette taxe. Quant aux paragraphes deux et trois dudit article et l'article 71, ils se rapportent à des vices dans divers factures et documents.

(4) Cass. 27 novembre 2009, RG [F.08.0084.F](https://juriel.be/fr/jurisprudence/prescription-sept-ans-poursuite-cassation-bruxelles-2009-11-27-684b), Pas. 2009, n° 705 et les conclusions contraires du M.P.

(5) Sur les différents délais d'imposition et leurs conséquences administratives, v. les conclusions du ministère public précédant cass., 30 octobre 2009, R.G. F.08.0048.F, Pas. 2009, n° 631 et www.cassonline.be (pour les références il est renvoyé au texte original) :

1\. De la combinaison des articles 353 et 359 C.I.R. 92 résulte qu'en principe l'impôt dû sur la base des revenus et des autres éléments mentionnés sous les rubriques destinées à ce d'une formule de déclaration peut être valablement établi jusqu'au 30 juin de l'année suivante suivant celle dont le millésime désigne l'exercice d'imposition.

2\. Le délai ordinaire d'établissement de l'impôt peut, en vertu de l'article 354, alinéa 1er, C.I.R. 92, être prolongé à 3 ans, à partir du 1er janvier de l'année qui désigne l'exercice d'imposition, en cas d'absence de déclaration, de remise tardive de celle-ci, ou lorsque l'impôt dû est supérieur à celui qui résulte d'une formule de déclaration. La Cour a décidé que:

\- lorsque le contribuable n'a remis à l'administration des contributions directes qu'une déclaration incomplète et a omis de réclamer la formule de déclaration destinée aux associés, administrateurs et indépendants, alors qu'il y était légalement tenu, l'administration peut établir l'impôt ou le supplément d'impôt dans le délai de trois ans prévu à l'article 259 du Code des impôts sur les revenus (1964), même si elle n'a pas invité le contribuable à remédier à ce vice de forme.

\- cette prorogation s'applique lorsque le contribuable a déduit un coût dont il n'a pas démontré la réalité ou s'il appert qu'il existe des revenus qui n'ont pas été déclarés parce que le contribuable a déduit de ses revenus bruts des charges dont il n'a pas démontré l'existence effective.

3\. Ce délai extraordinaire de 3 ans est prorogé de deux ans, en vertu de l'article 354, al. 2, C.I.R. 92, en cas d'infractions commises dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire. De la sorte, le délai extraordinaire est porté à cinq ans. La Cour a décidé que si la preuve de ces conditions incombe à l'administration, il ne résulte ni de l'article 259, al. 2, C.I.R. 64 (actuellement 354, al. 2, C.I.R. 92) ni d'aucune autre disposition légale que l'administration soit tenue de rapporter cette preuve avant d'établir l'impôt ou le supplément d'impôt dans le délai ainsi prolongé. Selon la Cour, cet avis satisfait aux prescriptions de la loi dès que le redevable est mis à même d'examiner et de discuter les éléments et les motifs invoqués par l'administration à titre de justification de la modification qu'elle se propose d'effectuer.

4\. En vertu de l'article 358, § 1er, C.I.R. 92, l'impôt ou le supplément d'impôt peut être établi même après l'expiration du délai prévu à l'article 354 précité dans les cas où (...) des éléments probants font apparaître que des revenus imposables n'ont pas été déclarés au cours d'une des cinq années qui précèdent celle pendant laquelle ces éléments probants sont venus à la connaissance de l'administration (Art. 358, § 1er, 4°). Dans ces cas, l'impôt ou son supplément doit être établi dans les douze mois à la date de l'événement visé par le deuxième paragraphe de l'article 358.

5\. L'article 346 C.I.R. 92 dispose que lorsque l'administration estime devoir rectifier les revenus et les autres éléments que le contribuable a soit mentionnés dans une déclaration répondant aux conditions de forme et de délais prévus aux articles 307 à 311 ou aux dispositions prises en exécution de l'article 312, soit admis par écrit, elle fait connaître à celui-ci, par lettre recommandée à la poste, les revenus et autres éléments qu'elle se propose de substituer à ceux qui ont été déclarés ou admis par écrit en indiquant les motifs qui lui paraissent justifier la rectification (...). Un délai d'un mois à compter de l'envoi de cet avis de rectification, ce délai pouvant être prolongé pour de justes motifs, est laissé au contribuable pour faire valoir ses observations par écrit; la cotisation ne peut être établie avant l'expiration de ce délai, éventuellement prolongé, sauf si le contribuable a marqué son accord par écrit sur la rectification de sa déclaration ou si les droits du Trésor sont en péril pour une cause autre que l'expiration des délais d'imposition (...). Au plus tard le jour de l'établissement de la cotisation, l'administration fait connaître au contribuable, par lettre recommandée à la poste, les observations que celui-ci a formulées conformément à l'alinéa 3 du présent article, et dont elle n'a pas tenu compte, en indiquant les motifs qui justifient sa décision. Selon la Cour, cet avis satisfait aux prescriptions de la loi dès que le redevable est mis à même d'examiner et de discuter les éléments et les motifs invoqués par l'administration à titre de justification de la modification qu'elle se propose d'effectuer.

(6) THIBERGHIEN, Manuel de droit fiscal 2006, De Boeck et Larcier, Bruxelles, 2006, n° 1753, pp. 507-508.

(7) X. THIEBAUT, "Les délais de prescription de l'action en recouvrement de la T.V.A. après la réforme de la procédure fiscale", Pacioli, 1999, n° 62, p. 4; V. DAUGNIET, "De nieuwe fiscale procedure-Commentaar bij de wetten van 15 en 23 maart 1999", Biblio, 1999, pp.70 à 71; H. VANDENBERG et M. REYNDERS, "Onderzoeks-, vestigings- en invorderingstermijnen inzake BTW en inkomstenbelastingen: een vergelijking", in Fiscaal Praktijkboek, Indirecte belastingen, 2006-2007, Kluwer, p. 80, cité par le mémoire en réponse, 9ème et 10ème feuillets.

(8) Doc. Parl., Ch., sess. ord., 1997-1998, n° 1341/1 et 1342/1, p. 18.

(9) Et la Cour pas davantage.

(10) Le grand Robert de la langue française, 2e éd., Paris, 1985, t. VII.

## Textes cités

8

[CTVA art. 81bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) 25 occurrences

[CTVA art. 70](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) 3 occurrences

[CTVA art. 81](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81) 3 occurrences

[CTVA art. 18](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-18) 2 occurrences

[CTVA art. 2](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-2) 2 occurrences

[CTVA art. 45](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45) 2 occurrences

[CTVA art. 71](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-71) 2 occurrences

[CTVA art. 83](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-83) 2 occurrences

## Jurisprudence

9

### Belgique

9

Cour d'appel de Bruxelles 24.03.2026

#### [Commissionnaire en douane, Société de droit français, Importation/Transfert](https://juriel.be/fr/jurisprudence/commissionnaire-douane-societe-droit-francais-cour-appel-bruxelles-2026-03-24-d88c)

Cour d'appel de Bruxelles 2019/AF/192 20.11.2024

#### [Vente à distance, Renseignements provenant de l'étranger](https://juriel.be/fr/jurisprudence/vente-distance-renseignements-provenant-etranger-cour-appel-bruxelles-2024-11-20-3008)

Cour d'appel d'Anvers 31.10.2017

#### [Location immobilière, Travaux de rénovation](https://juriel.be/fr/jurisprudence/location-immobiliere-travaux-renovation-prestations-cour-appel-anvers-2017-10-31-0575)

## Doctrine administrative

4

[Questions parlementaires 3](https://juriel.be/fr/jurisprudence/recouvrement-delais-prescriptions-declarations-irregulieres-cassation-bruxelles-2012-04-27-0c37/documents?type=questions-parlementaires) [Fiches de commentaire administratif 1](https://juriel.be/fr/jurisprudence/recouvrement-delais-prescriptions-declarations-irregulieres-cassation-bruxelles-2012-04-27-0c37/documents?type=commentaire)

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