---
title: "Prescription, Prolongation du délai de prescription · Cour d'appel de Liège, 20 janvier 2020"
description: "Prescription, Prolongation du délai de prescription, Notification des indices de fraude. Cour d'appel de Liège (Belgique), 20 janvier 2020."
url: "https://juriel.be/fr/jurisprudence/prescription-prolongation-delai-notification-indices-cour-appel-liege-2020-01-20-e580"
lang: "fr"
---

# Prescription, Prolongation du délai de prescription

**Juridiction**

Cour d'appel

**Siège**

Liège

**Date**

20 janvier 2020

## Sur le document

**Collection**

Jurisprudence belge

**Langue du texte**

français

**Sens lu par le SPF**

favorable à l'État belge

## Texte

432 paragraphes

### Fiche du SPF Finances

Arrêt de la Cour d’appel de Liège du 20.01.2020

WF 706-15-15/004654

\[Favorable à l’Etat belge\]

*TVA - Prescription - Prolongation du délai de prescription - Notification des indices de fraude - Majoration du chiffre d’affaires - Amendes TVA - Remise de l’amende fiscale - Sursis - Remise des intérêts*

## Dispositions légales

[Article 61, § 1er](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-61), [62, § 1er, 64](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-62), [81bis, § 1er, alinéa 2](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), [84ter](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter), du Code de la TVA

[Article 70, § 1er, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70)

[Article 70](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) Code du recouvrement amiable et forcé des créances fiscales et non fiscales

## Synthèse

## Les faits

La contestation porte sur une majoration du chiffre d’affaires pour laquelle l’administration a délivré une contrainte. L’assujettie revendiquait l’application du régime forfaitaire tout en pratiquant effectivement des marges nettement supérieures à celles admises par ce régime et en outre, en ne déclarant pas une partie de ses recettes.

Suite à l’examen des extraits de comptes bancaires pour les années 2010 et 2011, une notification pour indices de fraude avait, conformément à l’[article 84ter du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter), été adressée à l’assujettie afin d’étendre le délai de prescription de l’action en recouvrement de la taxe à 7 ans prévu à l’[article 81bis, § 1er, alinéa 2, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis).

Dans cette notification, l’administration relevait que pour les années concernées, les recettes du terminal de paiement « banksys » de l’assujettie étaient très largement supérieures aux chiffres d’affaires déclarés et les montants déclarés en achat de marchandises dans les déclarations TVA apparaissaient incohérents au regard de pareilles entrées bancaires. Cette notification mentionnait également différentes irrégularités comptables.

Postérieurement à cette notification, l’assujettie a communiqué les extraits de comptes bancaires des années 2007, 2008 et 2009.

L'administration a rectifié le chiffre d'affaires déclaré en application des bases forfaitaires de taxation, en lui substituant les recettes additionnées de son terminal « banksys » qui constituent un fait connu, dont elle a déduit les achats de marchandises déclarés par la demanderesse pour aboutir au bénéfice brut rectifié.

Son opposition à contrainte ayant été déclarée non fondée en première instance, l’assujettie interjette appel.

## La notification préalable des indices de fraude TVA

Constatant qu’il n’y a aucun élément cité pour les années 2007, 2008 et 2009 dans la notification d’indices de fraude qui lui avait été adressée, l’assujettie conteste sa validité.

La cour d’appel souligne que l’exigence selon laquelle il doit exister des indices de fraude fiscale « pour la période considérée » n'implique pas que lesdits indices doivent reposer exclusivement ou en partie sur des faits ou des constatations qui se situent au cours de la période considérée. Des faits relatifs à des exercices d'imposition ultérieurs peuvent dès lors constituer à eux seuls des indices de fraude fiscale pour des exercices d'imposition antérieurs (cf. en ce sens Cass. 17 mai 2018, RG F.16.0116.N, www.jure.juriclat.just.fgov.be).

Il y a lieu de relever que les indices de fraude notifiés en matière TVA concernent expressément les années pour lesquelles la cause d’exigibilité de la taxe était intervenue dans le délai ordinaire de trois ans (2012 et 2011) et une année pour laquelle la cause d’exigibilité de la taxe était intervenue dans le délai de 7 ans (2010) et qu’il peut être présumé qu’ils concernent également les années antérieures 2007, 2008 et 2009, les autres années en cause pour lesquelles la cause d’exigibilité de la taxe est intervenue dans le délai de 7 ans concerné par la notification.

Les indices de fraude sont décrits de manière précise et ne reposent pas sur des suppositions vagues ou non crédibles et permettent à l’administration d’étendre le délai d’établissement de la taxe. L’action en recouvrement de l’administration en matière de TVA n’est dès lors pas prescrite pour les années 2007, 2008 et 2009.

## La majoration du chiffre d’affaires

Il s’est avéré qu’en raison d’un litige fiscal antérieur, l’assujettie ne pouvait pas ignorer qu’elle n’était pas en droit de revendiquer l’application du régime forfaitaire. L’assujettie considère que les reconstitutions de chiffres d’affaires à partir des extraits de comptes bancaires et en particulier les versements issus du système « banksys » sont arbitraires.

Selon la cour d’appel, les résultats du dépouillement des recettes issues du système « Banksis » étant repris dans le procès-verbal, dont les constatations font foi jusqu’à preuve du contraire, l’assujettie ne peut pas invoquer l’absence de production des extraits bancaires. Il peut du reste être présumé que les versements effectués sur un compte bancaire professionnel constituent un chiffre d’affaire et, a fortiori, s’il s’agit de versements issus du système « banksys » auquel le commerce de l’assujettie est relié.

En outre, l’administration relève à juste titre que les livraisons dans des conditions qui rendent la taxe exigible sont présumées en application de l’[article 64 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-64).

Il s’ensuit que c’est à tort que l’assujettie considère que le chiffres d’affaires a été déterminé de manière arbitraire. L’appel est rejeté.

## Les amendes fiscales

L’intention frauduleuse étant établie, la cour considère que les amendes de 200 % ne sont en rien disproportionnées par rapport à la gravité des infractions constatées.

En raison de la gravité, de l’importance et du nombre des infractions commises qui portent sur six années, la cour estime qu’elle n’aurait pas accordé le sursis aux amendes si celui-ci était prévu par le législateur, pour lui faire prendre conscience de la gravité de son comportement ainsi que de la nécessité de respecter ses obligations en matière fiscale et en l’absence de circonstances propres à l’assujettie le justifiant.

L’arrêt confirme que le juge ne dispose pas de la compétence de remettre des intérêts déterminés par la loi qui relève du Conseiller général de l'administration du Service public fédéral Finances en charge de la perception et du recouvrement des créances fiscales et non fiscales ou de son délégué en application de l’[article 70](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) Code du recouvrement amiable et forcé des créances fiscales et non fiscales entré en vigueur depuis le 1er janvier 2020.

## Observations

Par son arrêt du 27 mars 2015, la Cour de cassation a décidé que l'administration ne doit notifier les indices de fraude fiscale que préalablement à l'action en recouvrement de la taxe, au cours du délai de prescription prolongé (Cass., 27 mars 2015, [F.12.0029.N](https://juriel.be/fr/jurisprudence/prescription-delai-prolonge-cinq-ans-cassation-bruxelles-2015-03-27-0a1c)., www.cass.be).

Il n'est pas spécifié à l'[article 84ter du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter) que les indices de fraude notifiés doivent concerner toutes les années de la période concernée (sur la notion d’indices de fraude : voir Cass., 07 avril 2016, F.14.0065.N). C’est donc à tort que l’intéressée contestait la validité de la notification. Un modus operandi dans sa systématicité et prolongé dans la durée constitue un indice de fraude qui permet à l'administration fiscale d'induire que des faits similaires de fraude avaient été commis antérieurement (Mons, 20 mai 2009, F.J.F., 2010/166 et Liège, 12 mars 2010, 2008/RG/1151, cité en note de bas de page 106 par M. LOOCKX, « Les délais d'investigation et de contrôle et la notification préalable d'indices de fraude en matière d'impôts sur les revenus et en matière de TVA », R.G.F., 2013/4, p.16). La Cour de cassation a également confirmé, en matière d’ISR, que l'exigence selon laquelle il doit exister des indices de fraude fiscale « pour la période considérée » n'implique pas que lesdits indices doivent reposer en tout ou en partie sur des faits ou des constatations qui se situent au cours de la période considérée. Des faits relatifs à des exercices d'imposition ultérieurs peuvent dès lors constituer en soi des indices de fraude fiscale pour des exercices d'imposition antérieurs (Cass. 17 mai 2018, RG F.16.0116.N, www.jure.juriclat.just.fgov.be).

Après avoir rappelé la jurisprudence bien établie en matière d’amendes fiscales à caractère pénal, la cour d’appel relève plusieurs éléments qui permettent, dans le cas d’espèce, de justifier « qu‘il n’y aurait pas lieu d’octroyer un sursis même si le législateur l’avait organisé ».

La cour d’appel rappelle également le caractère gracieux des remises d’intérêts, de sorte que de telles demandes échappent au pouvoir judiciaire.

**Texte de l’arrêt**

### Corps de la décision

EN CAUSE DE:

**C.E.**, domiciliée à ... et inscrite à la BCE sous le numéro ...., partie appelante, comparaissant par Maître ..., avocat à ....

**CONTRE:**

**ETAT BELGE,** représenté par le Ministre des Finances, Service Public Fédéral Finances, Administration Générale de la Fiscalité, poursuites et diligence de Monsieur le Conseiller général, Directeur du Centre PME Namur, dont les bureaux sont établis à ..., partie intimée, comparaissant par Monsieur ..., fonctionnaire d'administration fiscale.

Vu les feuilles d'audiences des 14 mai 2018, 16 décembre 2019 et de ce jour.

APRÈS EN AVOIR DÉLIBÉRÉ

Vu le dossier de procédure en forme régulière et notamment :

\- le jugement du tribunal de première instance de Namur, division Namur, du 5 octobre 2017;

\- la requête d'appel reçue au greffe de la cour le 11 avril 2018;

\- les conclusions et les dossiers des parties.

L'appel a été interjeté dans les formes et délai légaux, sa recevabilité n'est pas contestée et il n'existe aucun moyen d'irrecevabilité à soulever d'office par la cour.

En conséquence, l'appel doit être déclaré recevable.

## 1- Les faits et l'objet du litige

Sur ces points, la cour se réfère à l'exposé du premier juge tel qu'il figure au jugement déféré sous le titre « Faits, antécédents procéduraux et objet du litige ».

Il suffit de préciser que la contestation concerne d'une part, les taxes, amendes et intérêts repris dans la contrainte TVA portant le numéro 500/... décernée à charge de l'appelante qui exploite un commerce de détail de vêtements le 26 septembre 2014, visée et rendue exécutoire le 8 octobre 2014 et établie sur la base du procès-verbal de constatations du 10 septembre 2014 (cf. pièces 931 à 933 et 938 à 940 du dossier administratif).

La contestation porte sur les taxes correspondant à une majoration du chiffre d'affaires de l'appelante des années 2007 à 2012 et l'application d'amendes proportionnelles égales au double des taxes éludées.

L'appelante a formé opposition à la contrainte par requête reçue au greffe du tribunal de première instance de Namur en date du 6 janvier 2015 (cf. pièce 1 d'un des dossiers de procédure d'instance).

La contestation concerne d'autre part, les cotisations à l'impôt des personnes physiques et taxes additionnelles des exercices d'imposition 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 et 2013 établies à charge de l'appelante respectivement sous les articles 747878325, 747878326, 747878327, 747878328, 747322248 et à charge de l'appelante et de son conjoint sous l'article 747936139 des rôles formés pour la commune de Yvoir (cf. pièces 837 à 863 du dossier administratif) et porte pour tous les exercices sur une majoration de la base imposable des bénéfices de l'appelante et l'application d'accroissements d'impôt de 50 % (cf. pièces 764 à 817 du dossier administratif).

La réclamation introduite par l'appelante le 7 janvier 2015 à l'encontre de ces cotisations (cf. pièces 864 à 865 du dossier administratif) a été rejetée par décision du 21 mai 2015 (cf. pièces 890 à 901 du dossier administratif).

L'appelante a porté la contestation devant le tribunal de première instance de Namur par requête reçue au greffe le 20 juillet 2015 (cf. pièce 1 d'un des dossiers de procédure d'instance).

Par jugement du 5 octobre 2017, le premier juge, après avoir relevé que les conditions de jonction des deux causes étaient réunies dans la motivation du jugement, a, en termes de dispositif, dit la demande de l'appelante recevable mais non fondée et l'a condamnée aux dépens de l'intimé non liquidés.

L'appelante demande à la cour de dire pour droit qu'aucune TVA, amende ou intérêt n'est dû, de constater en tout état de cause la prescription de toute réclamation pour les années 2007, 2008 et 2009 et, à titre subsidiaire, d'accorder le bénéfice d'une remise la plus large possible et d'un sursis, le plus large, pour ce qui est des amendes et intérêts moratoires portés à sa charge.

Elle demande par ailleurs d'annuler les cotisations litigieuses à l'impôt des personnes physiques pour divers motifs et, à titre subsidiaire, de dire pour droit qu'il sera sursis au recouvrement des accroissements appliqués, d'ordonner la restitution de toutes sommes indûment perçues, augmentées des intérêts comme de droit et de condamner l'intimé aux entiers frais et dépens des deux instances liquidés à 36.500 euros.

L'intimé conclut à la recevabilité mais au non fondement de l'appel, à la confirmation du jugement déféré, à la confirmation des cotisations querellées, à la validation de la contrainte entreprise, à l'autorisation de l'exécution du recouvrement des sommes dues et à la condamnation de l'appelante aux dépens des deux instances liquidés à zéro euro.

A titre subsidiaire, il est demandé à la cour de limiter l'indemnité de procédure à son montant de base de 18.000 euros par« juridiction ».

## Il- Discussion

## *Quant au délai extraordinaire d'investigation*

En vertu de l'article 333 du CIR 92 en sa version applicable,« Sans préjudice des pouvoirs conférés à l'administration par les articles 351 à 354, celle-ci peut procéder aux investigations visées au présent chapitre et à l'établissement éventuel d'impôts ou de suppléments d'impôts, même lorsque la déclaration du contribuable a déjà été admise et que les impôts y afférents ont été payés.

les investigations susvisées peuvent être effectuées sans préavis, dans Je courant de la période imposable ainsi que dans le délai prévu à l'article 354, alinéa 1er 1 et dans le délai prévu à l'article 354, alinéa 4.

Elles peuvent en outre être exercées pendant le délai supplémentaire de quatre ans prévu à l'article 354, alinéa2, à condition que l'administration ait notifié préalablement au contribuable, par écrit et de manière précise, les indices de fraude fiscale qui existent , en ce gui le concerne, pour la période considérée. Cette notification préalable est prescrite à peine de nullité de l'imposition ».

L'administration a adressé en date du 21 avril 2014 une notification d'indices de fraude fiscale qui reprend notamment ce qui suit :

> « J'ai l'honneur de porter à votre connaissance que des indices de fraude fiscale ont été relevés à votre encontre. En effet, suite au contrôle de vos documents comptables en date du 07/11/2013 ainsi qu'à la vérification de vos extraits de comptes bancaires suivants: Banque de la Poste n° •••-•••••••-•• et CENTEA n° •••-•••••••-••, il appert que les recettes additionnées « banksys» s'élèvent à:
>
> \- 399.032,51 € pour l'année 2010 alors que vous déclarez un chiffre d'affaires {hors T.V.A.) annuel de 77.539,53 € à l'Administration de la TVA et de 88.408,12 € dans votre déclaration à /"impôt des personnes physiques de l'exercice d'imposition 2011 (revenus de l'année 2010);
>
> \- 415.041,70 € pour l'année 2011 alors que vous déclarez un chiffre d'affaires {hors T.V.A.) annuel de 56.774,14 € à l'Administration de la TVA et dans votre déclaration à l'impôt des personnes physiques de l'exercice d'imposition 2012 {revenus de l'année 2011);
>
> \- 392.032,85 € pour l'année 2012 alors que vous déclarez un chiffre d'affaires {hors T.V.A.) annuel de 62.074,77 € à l'administration de la TVA.
>
> les montants déclarés en achat de marchandises (case 81 de vos déclarations T.V.A.) apparaissent totalement incohérents au regard de pareilles entrées bancaires, qui, de surcroÎt, ne tiennent pas compte des recettes perçues
>
> << en espèce».

Par ailleurs, suite à une enquête de l'Inspection de recherche locale de Namur, il a notamment été constaté:

\- que vous ne conservez pas les tickets de contrôle du terminal « banksys».

\- que vous vous obstinez à ne pas vouloir garder les feuilles de recettes journalières dans lesquelles se trouvent la transcription de chaque vente ainsi que son mode de paiement, alors qu'à plusieurs reprises cette demande vous a été adressée;

\- que vous ne tenez et conservez aucun inventaire annuel;

\- quant aux ristournes accordées: vous accordez des ristournes à certains clients mais ne tenez aucun document les justifiants; de même, au cours du mois dejuillet de chaque année, vous mettez en solde certains articles à 50% mais vous ne tenez aucun c-arnet ni registre pour les articl' es soldés;

\- que vous établissez des factures pour des vêtements professionnels alors qu'aucun vêtement professionnel n'est vendu dans votre magasin.

Les constatations évoquées ci-dessus constituent pour Je moins des indices de fraude qui permettent à l'administration de recourir aux articles 333, al. 3 et 354, al. 2 CJR92 ( )

En conséquence, il sera fait application des dispositions reprises ci-dessus qui autorisent l'administration à procéder à des investigations supplémentaires dans un délai de sept ans et à établir l'impôt ou Je supplément d'impôt dans ce même délai »(cf. pièces 643 à 645 du dossier administratif).

L'appelante considère notamment « qu'il n'est nullement fait état d'indice de fraude pour les exercices d'imposition 2008, 2009 et 2010 mentionné dans la notification préalable d'indices de fraude fiscale du 21 janvier 2014 », qu'il « ne peut être déduit uniquement des faits constatés au cours d'exercices postérieurs 2011, 2012 et 2013 que des faits similaires auraient été commis au cours des exercices antérieurs de 2008, 2009 et 2010 », que « la notification préalable d'indices de fraude fiscale du 21 janvier 2014 ne mentionne pas pour quels exercices d'imposition Je délai d'investigation est prolongé... », que « la concluante fait évidemment confiance à son comptable qui lui prescrit d'appliquer Je forfait pour les marchandises de textile » et que « la notification préalable d'indices de fraude fiscale du 21 janvier 2014 ne fait que mentionner des irrégularités mais ne fait état d'aucune intention de se procurer à elle-même ou à un tiers un avantage illégitime ou avec la volonté de causer préjudice d(!ns Je chef de la requérante »(ses dernières conclusions p. 8 et 9).

L'exigence selon laquelle il doit exister des indices de fraude fiscale« pour la période considérée » n'implique pas que lesdits indices doivent reposer exclusivement ou en partie sur des faits ou des constatations qui se situent au cours de la période considérée. Des faits relatifs à des exercices d'imposition ultérieurs peuvent dès lors constituer à eux seuls des indices de fraude fiscale pour des exercices d'imposition antérieurs (cf. en ce sens Cass. 17 mai 2018, RG F.16.0116.N, www.jure.juridat.just.fgov.be; www.monkey.wolterskluwer.com).

Cela est du reste conforme aux travaux préparatoires de la loi du 3 novembre 1976 qui a modifié l'ancien article 240 du CIR 64 devenu l'article 333 du CIR 92 qui relèvent notamment que« 3° Cela n'implique pas pour autant que tous les contribuables seront exposés en permanence pendant cinq ans, au lieu de trois, à des contrôles fiscaux. En fait, les services n'étendront Jeurs investigations sur les quatrième et cinquième années précédentes que dans les cas où notamment:

\- les pratiques délictueuses qu'ils constatent au cours d'un contrôle portant sur une ou plusieurs des trois années précédentes leur permettent de présumer

que des mêmes pratiques ou analogues sont utilisées par Je contribuable concerné depuis plus longtemps;

\- les renseignements qui leur sont parvenus en provenance d'autres services de taxation ou d'autres administrations, ou services publics ou qu'ils ont recueillis chez des tiers et qui constituent des indices sérieux d'une fraude caractérisée. » (cf. Doc. Pari. Ch., 879, 1975/1976, n°7, p. 42-43).

L'article 333, alinéa 3, du Code des impôts sur les revenus 1992 ne requiert pas que cette notification mentionne de manière précise quels projets ou intentions de nuire peuvent être mis à charge du contribuable. Il suffit que les indices de fraude fiscale soient mentionnés avec précision. Il n'est pas davantage requis que l'administration fiscale dispose de faits connus ou de constatations qui peuvent donner lieu à la preuve de la fraude et qu'elle doive l'indiquer dans la notification préalable. il serait en effet contraire à la volonté du législateur de contraindre au préalable l'administration à apporter une. preuve de ce qu'elle veut précisément prouver sur la base d'une investigation complémentaire. En conséquence, la notification préalable des indices de fraude fiscale décrits avec précision suffit. sans que la preuve de la fraude fiscale doive déià être apportée objectivement. Ce n'est que lorsque les indices sont décrits de manière imprécise ou reposent sur des suppositions vagues ou non crédibles, qu'il ne peut être conclu à l'existence d'indices de fraude fiscale (cf. Cass. 7 avril 2016, F.14.0065.N., www. jure.juridat.just.fgov.be).

En l'espèce, les indices de fraude relevés lors des années 2010, 2011 et 2012 sont précis et consistent en la déclaration en matière TVA et d'impôt sur les revenus de chiffres d'affaires insignifiants par rapport aux seules recettes bancaires, en la déclaration à la TVA d'achats de marchandises apparaissant totalement incohérents par rapport aux entrées bancaires et dans des pratiques dans la tenue de la comptabilité consistant à ne pas conserver les tickets de contrôle du terminal « banksis », à ne pas garder les feuilles de recettes journalières dans lesquelles se trouvent la transcription de chaque vente ainsi que son mode de paiement, à ne pas tenir et conserver un inventaire annuel, à accorder des ristournes ou à pratiquer des soldes sans établir de documents les justifiant et à établir des factures pour des vêtements professionnels qui ne sont pas vendus dans le magasin.

Ce sont des indices de fraude qui doivent être relevés, sans que la preuve de la fraude fiscale doive déjà être apportée objectivement et les disproportions et incohérences constatées par rapport aux recettes bancaires ainsi que les éléments liés à la tenue de la comptabilité permettant de dissimuler les recettes réelles, constituent des indices de fraude dans le chef de l'appelante décrits de manière précise et qui ne reposent pas sur des suppositions vagues ou non crédibles, indépendamment du rôle de son comptable invoqué ultérieurement par l'appelante pour contester l'existence d'une intention frauduleuse dans son chef.

L'appelante n'a du reste pas pu ne pas apercevoir la disproportion flagrante existant entre ses recettes et les chiffres d'affaires et revenus déclarés, l'absence de conservation des tickets de contrôle du terminal « banksis », des feuilles de recettes journalières avec transcription de chaque vente et de son mode de paiement, éléments qui étaient de nature à dissimuler les recettes réelles et de faire apparaître la disproportion précitée, ne relevant d'ailleurs pas du comptable mais de l'appelante, comme le relève justement le premier juge.

Le mode de déclaration des chiffres d'affaires et revenus professionnels sur les trois années 2010 à 2012 par rapport aux rentrées bancaires, les incohérences relevées entre ces rentrées et les achats déclarés et la manière dont la comptabilité est tenue sur ces trois exercices, révèlent un modus operandi délibéré systématique et prolongé dans la durée constitutif d'indices de fraude qui permettait à l'administration de présumer que des faits similaires avaient été commis antérieurement et la notification d'indices de fraude indique que les dispositions citées autorisent l'administration à procéder à des investigations supplémentaires « dans un délai de sept ans » (cf. pièce 645 du dossier administratif), ce qui permet d'identifier les exercices susceptibles de faire l'objet d'investigations à la suite du préavis (cf. Cass. 27 juin 2019, F.18.0100.F, R.G.C.F., 2019/5, p. 368-369).

Il en résulte que c'est à tort que l'appelante sollicite l'annulation des cotisations des exercices d'imposition 2008, 2009 et 2010 pour violation des articles 333, al. 3 et 354, al. 2 du CIR 92.

## *Quant à la prolongation du délai d'imposition à 7 ans*

En vertu de l'article 354 du CIR 92, « En cas d'absence de déclaration, de remise tardive de celle-ci, ou lorsque l'impôt dû est supérieur à celui qui se rapporte aux revenus imposables et aux autres éléments mentionnés sous les rubriques à ce destinées d'une formule de déclaration répondant aux conditions de forme et de délais prévues aux articles 307 à 311, l'impôt ou le supplément d'impôt peut, par dérogation à l'article 359 être établi pendant trois ans à partir du 1er janvier de l'année qui désigne l'exercice d'imposition pour lequel l'impôt est dû. Lorsque, pour l'application de l'impôt des sociétés et de l'impôt des non­ résidents qui est établi conformément aux articles 233 et 248, le contribuable tient une comptabilité autrement que par année civile, le délai de trois ans est prolongé d'une période égale à celle qui s'étend entre le 1er janvier de l'année dont le millésime désigne l'exercice d'imposition et la date de clôture des écritures de l'exercice comptable au cours de cette même année.

Ce délai est prolongé de quatre ans en cas d'infraction aux dispositions du présent Code ou des arrêtés pris pour son exécution, commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire ».

En l'espèce, l'appelante soutient avoir fait appel à un comptable pour rédiger ses déclarations à l'impôt des personnes physiques et les déclarations TVA, lui avoir remis l'ensemble des extraits de comptes et que c'est ce comptable qui « a estimé que la requérante ressortait du régime spécial du forfait pour les marchandises de textile et lui a appliqué ce régime».

Elle ajoute notamment qu'elle « ignorait que la méthode du forfait n'était pas applicable à certains articles ni à certaines marges » et « avoir fait confiance à son comptable qui avait toutes les informations ».

Il résulte du procès-verbal du 21 novembre 2002 que l'administration fiscale, dans le cadre d'un contrôle en matière TVA de l'appelante qui exploitait le même commerce de vêtements, a notamment relevé que « Les marges· bénéficiaires dégagées ne correspondent pas aux achats déclarés et dès lors l'administration n'est plus liée par la réglementation forfaitaire» (cf. pièce 917 du dossier administratif).

Il est en outre relevé dans ce procès-verbal que « 1 ° Des recoupements opérés à partir des extraits bancaires de l'assujettie avec les recettes encaissées par Bancontact et Visa pour les années 2000 - 2001 et 2002, et annotés dans les carnets, il appert que les chiffres repris dans ces 2 carnets correspondent aux recettes réelles journalières encaissées, dans le cadre de son activité professionnelle, par l'intéressée» et les taxes correspondant ,aux recettes réelles lui ont été réclamées.

Si les TVA ainsi que l'amende résultant de la contrainte établie sur la base de ce procès-verbal seront finalement annulées par la Cour d'appel de Liège pour des raisons de procédure, l'administration s'étant servie d'informations qu'elle avait obtenues sur base de documents soustraits illégalement (cf. pièces 972 à 976 du dossier administratif), l'appelante ne pouvait à la suite de ce procès­ verbal et de la procédure judiciaire qui s'en suivit, ignorer que l'application de la réglementation forfaitaire n'était pas acceptée par l'administration en raison de ses marges effectives et que son activité telle que pratiquée était taxable sur la base de ses recettes réelles.

L'intimé relève sans élément de contradiction et à juste titre à cet égard que la réglementation du forfait « marchands de textiles et d'articles en cuir» n'est pas applicable notamment aux marchands qui, pour un des groupes de marchandises déterminés ci-après, appliquent des prix moyens, T.V.A. comprise, qui excèdent, par rapport au prix d'achat, les pourcentages suivants : - pour les biens du groupe 31 : 209 p.c. - pour les biens du groupe 32 : 209 p.c. - pour les

biens du groupe 33 : 219 p.c. - pour les biens du groupe 34 : 219 p.c. - pour les biens du groupe 35 : 213 p.c. - pour les biens du groupe 36 : 213 p.c. {cf ses dernières conclusions p. 15 et 22 ; cf. également Réglementation forfaitaire en matière de T.V.A. pour les marchands de textiles et d'articles de cuir année 2012 et Manuel « Forfait» numéro 6450/2012 en matière d'impôts sur les revenus disponibles sur fisconet plus).

Ces réglementations similaires en matière de TVA et d'impôt sur les revenus prévoient par ailleurs des coefficients à mentionner par groupe de marchandises, dont 1.54 pour le groupe de marchandises 33 et 1.61 pour le groupe 35 et le procès-verbal du 12. août 2013 fait à cet égard état de l'établissement d'un tableau comparatif pour 62 articles relevés en magasin et précise que « Le coefficient dégagé via le rapport prix d'achat hors TVA/ prix de vente TVAC, tel que calculé pour l'établissement du chiffre d'affaires forfaitaire s'étend de 1.47 à 6.43 alors que les dispositions particulières en matière de forfait 2012 se limitent à un coefficient de 1.54 pour le groupe de marchandises 33 (vêtements du dessus) et à 1.61 pour le groupe de marchandises 35 (vêtements, accessoires en peau ou cuir et bijoux)» (cf. pièces 220-221 du dossier

administratif).

L'appelante ne critique pas ces constatations du procès-verbal qui font du reste foi jusqu'à preuve du contraire en application de l'[article 59 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59) et admet du reste dans un document du 9 août 2013 à propos de la détermination du prix de vente qu'« JI est calculé selon Je prix d'achat de l'article vendu, le coefficient varie entre 2 et 3.5 selon l'article vendu, en fonction de la qualité de l'article , soit des marges supérieures à celles du forfait {cf. pièce 219 du dossier administratif).

L'appelante a ainsi continué pour les exercices en cause à revendiquer le régime forfaitaire tant en matière de TVA que d'impôt sur les revenus tout en pratiquant effectivement des marges nettement supérieures à celles admises alors que ce point avait été expressément relevé dans le procès-verbal précité du 21 novembre 2002 et qu'elle ne pouvait ignorer que le forfait ne s'appliquait pas à sa pratique commerciale.

Par ailleurs, dans ce contexte, comme le relève à juste titre le premier juge, le fait pour l'appelante « de déclarer qu'elle ne conserve pas les tickets de contrôle produits par le terminal de paiement, le fait de ne pas conserver les feuilles de recettes journalières», ce qui n'est pas précisément contesté par l'appelante {cf. également pièces 128, 202 et 220 du dossier administratif) et qui ne peut être imputé au comptable de l'appelante, sont clairement « l'expression de la volonté de soustraire une partie significative de ses recettes à l'impôt et d'en compliquer la détection».

L'appelante ne pouvait du reste qu'apercevoir la disproportion flagrante existant entre ses recettes réelles et les chiffres d'affaires et revenus insignifiants déclarés à partir des marges du forfait.

La cour considère que ces éléments permettent d'établir l'intention d'éluder l'impôt dans le chef de l'appelante, l'intention frauduleuse ou le dessein de nuire visés à l'article 354, alinéa 2 du CIR 92.

Il s'ensuit que c'est à juste titre que l'intimé a fait application du délai d'imposition visé à l'article 354, alinéa 2 du CIR 92 et l'appelante postule à tort l'annulation des cotisations des exercices d'imposition 2008, 2009, 2010 et 2011 pour cause de forclusion.

## *Quant au caractère arbitraire des cotisations des exercices d'imposition 2008 à 2013*

L'appelante estime« pour l'ensemble des exercices d'impositions concernés, que la position administrative est arbitraire notamment parce que l'administration ne tient pas compte, dans sa reconstitution de chiffre d'affaires, des autres charges, dont les achats de marchandises. Le montant total des ventes tel que reconstitué ne peut pas être atteint sans autres achats de marchandises ».

L'administration est tenue d'établir l'existence d'un revenu complémentaire par rapport aux déclarations de l'appelante et elle rapporte cette preuve à partir des recettes « banksys » du magasin exploité par l'appelante.

Si l'appelante prétend déduire des charges correspondant à des achats complémentaires, la charge de la preuve lui incombe en application de l'article 49 du CIR 92.

L'appelante que les avis de rectification invitent à justifier d'éventuelles charges complémentaires (cf. pièces 769, 776,· 783, 790, 794 et 799 du dossier administratif) n'apporte aucun élément de preuve à cet égard et considère à tort que les reconstitutions de chiffres d'affaires sont arbitraires, l'administration n'ayant pas à prendre en considération des acquisitions qui ne sont pas déclarées et qui ne sont pas établies par l'appelante.

## *Quant à la régularité de la notification préalable des indices de fraude TVA*

*- Prescription*

En vertu de l'[article 81bis, § 1er CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis), «§1er. La prescription de l'action en recouvrement de la taxe, des intérêts et des amendes fiscales est acquise à l'expiration de la troisième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité de ces taxes, intérêts et amendes fiscales est intervenue.

Par dérogation à l'alinéa 1er, cette prescription est toutefois acquise à l'expiration de la septième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité est intervenue, lorsque :

1 ° un renseignement, une enquête ou un contrôle, communiqués, effectués ou requis soit par un autre État membre de l'Union européenne selon les règles établies en la matière par le présent Code ou par la législation de cette Union, soit par une autorité compétente de tout pays avec lequel la Belgique a conclu une convention préventive de la double imposition et se rapportant à l'impôt visé par cette convention, font apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique, que des opérations y ont été exemptées à tort ou que des déductions de la taxe y ont été opérées à tort;

2 ° une action judiciaire fait apparaître que des opérations imposables n'ont pas été déclarées, que des opérations ont été exemptées à tort ou que des déductions de la taxe ont été opérées, en Belgique, en violation des dispositions légales et réglementaires qui leur sont applicables;

3 ° des éléments probants, venus à la connaissance de l'administration, font apparaitre que des opérations imposables n'ont pas été déclarées en Belgique, que des opérations y ont été exemptées à tort ou que des déductions de la taxe y ont été opérées en infraction aux dispositions légales et réglementaires qui régissent la matière;

4 ° l'infraction visée aux articles 70 ou 71 a été commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire.

§2. Lorsqu'il résulte de la procédure visée à "/'article 59, §2, que la taxe a été acquittée sur une base insuffisante, l'action en recouvrement de la taxe supplémentaire, des intérêts, des amendes fiscales et des frais de procédure se prescrit par deux ans à compter du dernier acte de cette procédure».

Par ailleurs, en vertu de l'[article 84ter du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter), « Lorsqu'elle se propose d'appliquer le délai de prescription prévu à l'article 81bis, §1er, alinéa 2, l'administration qui a la taxe sur la valeur ajoutée dans ses attributions, est tenue, à peine de nullité du redressement, de notifier au préalable, par écrit et de manière précise, à la personne concernée, les indices de fraude fiscale qui existent, à son endroit, pour la période en cause ».

L'administration a adressé à l'appelante une notification d'indices de fraude en date du 21 janvier 2014 en application des articles [84ter](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter) et [81 bis § 1er al. 2](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) du Code de la TVA dont l'appelante reproduit les termes dans ses dernières conclusions :

« J'ai l'honneur de porter à votre connaissance que des indices de fraude fiscale ont été relevés à votre encontre.

En effet, suite au contrôle de vos documents comptables en date du 07/11/2013 ainsi qu'à la vérification de vos extraits de comptes bancaires suivants: Banque de la Poste n° •••-•••••••-•• et CENTEA n° •••-•••••••-••, il appert que les recettes additionnées« banksys » s'élèvent à:

\- 399.032,51 € pour l'année 2010 alors que vous déclarez un chiffre d'affaires (hors T.V.A.) annuel de 77.539,53 € à l'Administration de la TVA et de 88.408,12 € dans votre déclaration à l'impôt des personnes physiques de l'exercice d'imposition 2011 (revenus de l'année 2010);

\- 415.041,70 € pour l'année 2011 alors que vous déclarez un chiffre d'affaires (hors T.V.A.) annuel de 56.774,14 € à l'Administration de la TVA et dans votre déclaration à l'impôt des personnes physiques de l'exercice d'imposition 2012 (revenus de l'année 2011);

\- 392.032,85 € pour l'année 2012 alors que vous déclarez un chiffre d'affaires (hors T.V.A.) annuel de 62.074, 77 € à l'administration de la TVA.

Les montants· déclarés en achat de marchandises (case 81 de vos déclarations T.V.A.) apparaissent totalement incohérents au regard de pareilles entrées bancaires, qui, de surcroÎt, ne tiennent pas compte des recettes perçues

« en espèce ».

Par ailleurs, suite à une enquête de l'Inspection de recherche locale de Namur, il a notamment été constaté :

\- Que vous rie conservez pas les tickets de contrôle du terminal « banksys ».

\- Que vous vous obstinez à ne pas vouloir garder les feuilles de recettes journalières dans lesquelles se trouvent la transcription de chaque vente ainsi que son mode de paiement, alors qu'à plusieurs reprises cette demande vous a été adressées;

\- Que vous ne tenez et conservez aucun inventaire annuel;

\- Quant aux ristournes accordées : vous accordez des ristournes à certains clients mais ne tenez aucun document les justifiant; de même, au cours du mois de juillet de chaque année, vous mèttez en solde certains articles à 50% mais vous ne tenez aucun carnet ni registre pour les articles soldés;

\- Que vous établissez des factures pour des vêtements professionnels alors qu'aucun vêtements professionnel n'est vendu dans votre magasin.

Les constatations évoquées ci-dessus constituent pour le moins des indices de fraude dans la mesure où il est établi qu'une ou plusieurs transactions ont été réalisés sans que des factures ne vous aient été' délivrées par la société précitée.

Ces pratiques délictueuses permettent à l'administration de recourir aux articles mentionnés ci-dessus » .

Selon l'appelante, « Force est à nouveau de constater qu'il n'y a aucun élément cité pour les années 2007, 20à8 et 2009 dans la notification d'indices de fraude qui a été adressée le 21 janvier 2014 à la concluante ».

Il y a lieu, par identité de motifs avec les considérations relevées ci-avant relatives à la notification d'indices de fraude en matière d'impôts sur les revenus de relever que les indices de fraude notifiés en matière TVA le 21 janvier 2014 concernent expressément les années pour lesquelles la cause d'exigibilité de la taxe était intervenue dans le délai ordinaire de trois ans (2010 et 2011) et une année pour laquelle la cause d'exigibilité de la taxe était intervenue dans le délai de 7 ans (2010) et qu'il peut être présumé qu'ils concernent également les années antérieures 2007, 2008 et 2009, les autres années en cause pour lesquelles la cause d'exigibilité de la taxe est intervenue dans le délai de 7 ans concerné par la notification.

Les indices de fraude sont décrits de manière précise et ne reposent pas sur des suppositions vagues ou non crédibles et permettent à l'administration d'étendre le délai d'établissement de la taxe.

Il s'ensuit que c'est à tort que l'appelante soutient que l'action en recouvrement de l'intimé en matière de TVA est prescrite pour les années 2007, 2008 et 2009.

## *Quant aux sommes réclamées en matière de TVA*

L'appelante considère que les reconstitutions de chiffres d'affaires à partir des extraits de comptes bancaires et en particulier les versements issus du système« banksys » sont arbitraires.

L'appelante reproche à tort l'absence de prise en compte de taxes relatives à des charges complémentaires alors que celles-ci n'ont pas été déclarées par l'appelante et ne sont en rien établies, la charge de la preuve notamment d'afhats complémentaires ainsi que des conditions de forme et de fond de la déduction des taxes sur la valeur ajoutée y relatives qui doit être sollicitée par l'assujetti incombant à l'appelante.

Par ailleurs, c'est également à tort que l'appelante reproche l'absence de production des extraits bancaires dès lors que les résultats du dépouillement des recettes issues du système « Banksis » sont reprises dans un procès-verbal du 10 septembre 2014 (cf. pièces 931 à 933 du dossier administratif), dont les constatations font foi jusqu'à preuve du contraire (cf. [article 59, § 1er, al. 2 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59)).

Il peut du reste être présumé que les versements effectués sur un compte professionnel de l'appelante constituent un chiffre d'affaire professionnel et, a fortiori, s'il s'agit de versements issus du système « banksys » auquel le commerce de l'appelante est relié.

En outre, l'administration relève à juste titre que les livraisons dans des conditions qui rendent la taxe exigible sont présumées en application de l'[article 64 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-64).

li s'ensuit que c'est à tort que l'appelante considère que les chiffres d'affaires ont été déterminés de manière arbitraire et que les sommes réclamées dans le cadre du litige TVA ne sont pas dues.

## Quant aux amendes

Une amende de 200 % a été appliquée en application de l'[article 70, § 1er du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) (cf. pièces 935 et 938 du dossier administratif).

Cette amende de 604.391,20 euros n'a pas été réduite en application de l'[article 1er de l'arrêté royal n°41](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-41-janvier-fixant-montant-amendes-fiscales-5958#ar41-art1) du 30 janvier 1987 qui dispose que l'échelle de réduction prévue aux tableaux A à J n'est pas applicable en cas d'infractions commises dans l'intention d'éluder ou de permettre d'éluder l'impôt et il a été relevé que l'intention d'éluder l'impôt était établie en l'espèce dans le chef de l'appelante.

Par ailleurs, des accroissements d'impôt au taux de 50 % ont été appliqués dans les cotisations litigieuses (cf. pièces 764 à 817 du dossier administratif).

L'appelante postule la remise de ces amendes et accroissements.

Le juge auquel il est demandé de contrôler une sanction administrative qui a un caractère répressif au sens de l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales est tenu d'examiner la légalité de cette sanction et peut, plus spécialement, examiner si elle est conciliable avec les exigences impératives des conventions internationales et du droit interne, y compris les principes généraux du droit. Ce droit de contrôle permet plus particulièrement au juge d'examiner si la sanction n'est pas disproportionnée au regard de l'infraction, de sorte que le juge peut examiner si l'administration pouvait raisonnablement infliger une sanction administrative de cette importance. Lors de cette appréciation, le juge peut avoir plus spécialement égard à la gravité de l'infraction, au taux des sanctions déjà infligées, à la manière dont il a été statué dans des causes similaires et aux effets de la sanction sur la personne concernée, mais doit tenir compte de la mesure dans laquelle l'administration était liée par rapport à la sanction à infliger. Ce droit de contrôle n'implique pas que, sur la base d'une appréciation subjective de ce qu'il juge raisonnable, le juge puisse supprimer ou réduire des amendes pour de simples motifs d'opportunité et à l'encontre des règles légales (cf. Cass. 21 septembre 2018. F.17.0086.N, wwwjure.juridat.just.fgov.be).

Il a été relevé ci-avant que l'intention frauduleuse est établie dans le chef de l'appelante.

L'appelante qui n'ignorait pas depuis le procès-verbal du 21 novembre 2002 et la procédure qui s'ensuivit qu'elle ne pouvait revendiquer l'application du forfait en raison des marges pratiquées a délibérément revendiqué le bénéfice de ce forfait durant les six années en cause afin de soustraire la majeure partie des recettes de son commerce à l'impôt et s'est abstenue délibérément de conserver des documents dans le but de rendre plus difficile d'éventuelles vérifications de ses recettes réelles par l'administration révélant la disproportion par rapport aux chiffres d'affaires déclarés et l'application de marges qui l'excluait du bénéfice des bases forfaitaires.

li a été relevé qu'à tout le moins la non conservation des tickets de contrôle du terminal « banksys » et des feuilles de recettes journalières relèvent de l'appelante et non de son comptable et l'appelante qui savait qu'elle ne pouvait bénéficier du régime forfaitaire a délibérément participé à la fraude fiscale, indépendamment de l'intervention éventuelle de son comptable.

Dans de telles circonstances, la cour considère que tant les accroissements de 50 % que les amendes de 200 % ne sont en rien disproportionnées par rapport à la gravité des infractions constatées.

L'appelante postule « le bénéfice des mesures légales d'individualisation de la peine (suspension, sursis et probation)».

En ce qui concerne la suspension du prononcé, la Cour constitutionnelle a, à juste titre, relevé qu' « Une telle mesure n'est pas conciliable avec une procédure qui ne se déroule pas devant une juridiction pénale. En effet, la décision que rend Je tribunal de première instance ne consiste pas à prononcer une condamnation à une amende, mais à contrôler la décision administrative qui l'inflige» (cf. C.C., 21 février 2013, n°13/2013, point B.5.2)

L'[article 70, § 1er du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) a été déclaré contraire à la Constitution en ce qu'il ne permet pas à la juridiction saisie d'accorder le bénéfice du sursis (cf. c.c., 06.11.2008, arrêt n°157/2008).

La Cour Constitutionnelle a notamment considéré que « Lorsque la foi du 29 juin 1964 n'est pas applicable, if appartient au législateur de déterminer en la matière les conditions auxquelles un sursis peut être ordonné et de fixer les conditions et la procédure de son retrait» {cf. point B.4.1.), ce qui est le cas en l'espèce dès lors que la loi du 29 juin 1964 concernant la suspension, le sursis et la probation n'est pas applicable aux amendes prévues par le Code .de la TVA ou les accroissements prévus par le CIR 92 {cf. en ce sens Cass. 12 janvier 2018, [F.16.0127.F](https://juriel.be/fr/jurisprudence/taxe-valeur-ajoutee-amendes-fiscales-cassation-bruxelles-2018-01-12-abd3), statuant à propos de l'[article 70, § 2, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70)).

La Cour constitutionnelle a relevé à juste titre qu'il appartient au législateur de déterminer en la matière les conditions auxquelles un sursis peut être ordonné et de fixer les conditions et la procédure de son retrait et que si l'[article 70, § 2, alinéa 1er, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) n'est pas compatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution en ce qu'il ne permet pas à la juridiction saisie d'accorder le bénéfice du sursis, ce qui vaut également pour l'[article 70, § 1 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70),

« Ce constat d'inconstitutionnalité partielle n'a toutefois pas pour conséquence que cette disposition ne pourrait plus, dans l'attente d'une intervention législative, être appliquée par les iuridictions lorsque celles-ci constatent que les infractions sont établies, que le montant de l'amende n'est pas disproportionné à la gravité de l'infraction et qu'il n'y aurait. pas eu lieu d'accorder un sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi» (cf. C.C., 21 février 2013, arrêt n°13/2013, points B.4. 3 ; cf. également en ce sens C.C., 27 mars 2014, arrêt n°SS/2014: en matière d'accroissements d'impôts prévus par le CIR 92).

Cette position qui permet au juge d'écarter l'application des amendes ou accroissements lorsque ces conditions ne sont pas réunies, permet d'assurer, dans l'attente d'une intervention législative, un recours effectif au contribuable et lui permet d'obtenir en pratique un résultat plus favorable que l'octroi du sursis à l'amende de sorte qu'il est ainsi en quelque sorte remédié aux violations par l'[article 70 § 1 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) ou par l'article 444 du CIR 92 de la Constitution lu en combinaison avec l'article 6 de la CEDH relevées par la Cour constitutionnelle.

En l'espèce, les infractions sont établies et il a été relevé qu'elles n'étaient pas disproportionnées à la gravité des infractions.

En raison de la gravité, de l'importance et du nombre des infractions que l'appelante a commises tant en matière de TVA que d'impôts sur les revenus qui portent sur six années, la cour estime qu'elle n'aurait pas accordé le sursis aux amendes et accroissements à l'appelante si celui-ci était prévu par le législateur, pour lui faire prendre conscience de la gravité de son comportement ainsi que de la nécessité de respecter ses obligations en matière fiscale et en l'absence de circonstances propres à l'appelante le justifiant.

## Quant à la remise des intérêts

L'appelante sollicite également la remise des intérêts sans étayer cette demande qui est clairement non fondée dès lors qu'il ne s'agit pas de sanctions à caractère pénal et que le juge ne dispose pas de la compétence de remettre des intérêts déterminés par la loi qui relève du Conseiller général de l'administration du Service public fédéral Finances en charge de la perception et du recouvrement des créances fiscales et non fiscales ou de son délégué en application de l'[article 70](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) Code du recouvrement amiable et forcé des créances fiscales et non fiscales entré en vigueur depuis le 1er janvier 2020.

## Quant aux frais de mise au rôle

L'appelante signale avoir payé des frais de mise au rôle de 500 euros en application d'une législation qui a été annulée.

Si l'appelante estime pouvoir obtenir la restitution de frais de mise au rôle en instance, i.l lui appartient d'introduire une action en restitution.

Une telle demande ne peut être formulée pour la première fois en degré d'appel, ce que ne fait d'ailleurs pas l'appelante qui sollicite simplement la condamnation de l'intimé aux dépens des deux instances comprenant la somme de 500 euros au titre de mise au rôle.

L'appelante n'obtenant pas gain de cause, les dépens ne peuvent être mis à charge de l'intimé.

### Dispositif

## PAR CES MOTIFS:

Vu l'article 24 de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire,

La Cour, statuant contradictoirement,

Dit l'appel recevable mais non fondé.

Confirme le jugement déféré en toutes ses dispositions.

Condamne l'appelante aux dépens d'appel liquidés à zéro euro dans le chef de l'intimé et délaisse à l'appelante ses propres dépens, en ce compris la cotisation à l'aide juridique de 20 euros.

Ainsi jugé et délibéré par la NEUVIEME chambre B de la cour d'appel de Liège, où siégeait le président de chambre ... comme juge unique et prononcé en audience publique du 20 janvier 2020 par le président ..., avec l'assistance du greffier ....

Signatures

### Décision jointe par le SPF

---

## Jugement du Tribunal de première instance de Namur du 5 octobre 2017

Rôle : 15/1517/A - 15/31/A

Tribunal de première instance de Namur, division NAMUR Jugement, llème chambre B affaires civiles (fiscales}

La onzième chambre civile B du Tribunal de première instance de Namur - division NAMUR a prononcé, en langue française, le jugement suivant:

Cause n°15/31/A

EN CAUSE DE:

Madame **C.E.**, n° BCE ..., domiciliée à ..., DEMANDERESSE, ayant pour conseil Maître ..., avocat à ....

**CONTRE**

**L'ETAT BELGE**, représenté par le Ministre des Finances, dont le cabinet est établi rue de la Loi, 12 à 1000 BRUXELLES, poursuites et diligences de Monsieur le Conseiller-Receveur du Team Recouvrement de Namur 1, dont les bureaux sont établis à 5000 NAMUR, rue des Bourgeois n°7, Bloc C, représenté par Monsieur ... attaché, DEFENDEUR, ayant comparu par Monsieur ..., attaché, son agent,

Le tribunal a pris connaissance des pièces régulièrement produites de la procédure, notamment:

\- la requête introductive d'instance déposée au greffe le 6 janvier 2015;

\- les pièces relatives à la mise en état de la cause sur pied de l'article 747, § 2, du Code judiciaire, régulièrement notifiées aux parties;

\- les dernières conclusions des parties et leurs dossiers de pièces.

Cause n°15/1517/A

EN CAUSE DE:

Madame **C.E.**, n° BCE ..., domiciliée à ..., DEMANDERESSE, ayant pour conseil Maître ..., avocat à ...

**CONTRE:**

**L'ETAT BELGE**, représenté par le Ministre des Finances, dont le cabinet est établi rue de la Loi, 12 à 1000 BRUXELLES, poursuites et diligences de Monsieur le Conseiller général - Directeur du Centre PME Namur, représenté par Monsieur ..., conseiller, dont les bureaux sont établis à 5600 PHILIPPEVILLE, rue du Moulin, 94, DEFENDEUR, ayant comparu par Monsieur ..., conseiller, son agent,

Le tribunal a pris connaissance des pièces régulièrement produites de la procédure, notamment:

\- la requête introductive d'instance déposée au greffe le 20 juillet 2015 ;

\- les pièces relatives à la mise en état de la cause sur pied de l'article 747, § 2, du Code judiciaire, régulièrement notifiées aux parties ;

\- les dernières conclusions des parties et leurs dossiers de pièces.

Il a entendu les parties, en leurs plaidoirie et explications, dans les deux causes, les débats ayant ensuite été déclarés clos et la cause prise en délibéré le 7 septembre 2017.

## I. Faits, antécédents procéduraux et obiet du litige

Madame **C.E.** tient un commerce de vêtements spéciaux, originaux et de robes de mariées à Namur depuis le 18 mai 1996. Elle est assujettie à la TVA pour une activité principale de commerce de détail de prêt à porter pour dames et accessoires. Elle a fait l'objet d'un contrôle de sa situation tant au regard de la TVA que de l'impôt des personnes physiques où elle déclarait ses revenus en application des bases forfaitaires de taxation.

### *1.1.* *Volet TVA*

Suivant le procès-verbal dressé, en application de l'[article 59, § 1er C. TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59), le 10 septembre 2014 par Monsieur ..., expert fiscal de l'administration de la TVA, mis à disposition de l'administration générale de la fiscalité, Madame ..., tout en justifiant qu'elle était assujettie au régime spécial du forfait, a refusé de communiquer toute pièce ou journal justifiant ses recettes journalières une première fois le 14 mai 2013.

En date du 31 juillet 2013, Monsieur ..., expert fiscal adjoint, mis à disposition de I'AG Fisc a emporté les extraits de comptes bancaires des années 2010 et 2011 remis par le comptable de la demanderesse.

La notification pour indices de fraude a, conformément à l'[article 84ter C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter), été adressée à la demanderesse en date du 21 janvier 2014 afin d'étendre le délai de prescription de l'action en recouvrement de la taxe à 7 ans prévu à l'[article 81bis, § 1er, alinéa 2, C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis).

Le 1er avril 2014, Madame ... a remis les extraits de comptes bancaires relatifs aux années 2007, 2008 et 2009.

Le dépouillement des recettes issues du seul système BANKSYS aboutit au résultat suivant:

| Années | 2007 | 2008 | 2009 | 2010 | 2011 | 2012 |
| --- | --- | --- | --- | --- | --- | --- |
| Recettes additionnées banksys | 325.478,43 | 411.110,17 | 448.530,91 | 399.032,51 | 415.041,70 | 392.032,85 |
| Hors TVA | 268.990,44 | 339.760,47 | 370.686,70 | 329.778,93 | 343.009,66 | 323994,09 |
| Recettes déclarées en TVA | 151.520,16 | 90.716,75 | 98.568,25 | 77.539,53 | 56.774,14 | 62.074,77 |
| Différence | 117.470,28 | 249.043,72 | 272.118,45 | 252.239,41 | 286.235,52 | 261.919,32 |

En date du 10 septembre 2014, Monsieur ... a établi un relevé de régularisation réclamant pour les années 2007 à 2012, à titre de TVA la somme de 302.195,60, à titre d'amende proportionnelle la somme de 604.391,20 EUR et à titre d'intérêts de retard la somme de 302.190,00 EUR à partir du 21 janvier 2013.

En date du 8 octobre 2014, le Receveur du bureau de Recette TVA de Namur 1 a adressé à Madame ... une contrainte lui réclamant le montant de 957.354,72 EUR, à majorer de l'intérêt de retard à calculer sur la TVA due à partir du 21 octobre 2014, conformément à l'[article 91, §1er, CTVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-91).

Madame ... a alors saisi le Tribunal par sa requête déposée au greffe le 6 janvier 2015.

### *1.2.* *Volet contributions directes*

Le 15 mai 2013, trois agents du S.P.F. Finances ont dressé procès-verbal en exécution de l'[article 59, §1er, C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59). Ils ont acté dans ce procès-verbal s'être présentés le 14 mai 2013 au siège d'exploitation du commerce tenu par Madame ... et avoir constaté qu'elle y disposait d'un terminal de paiement. Madame ... leur a déclaré ne pas conserver les tickets de contrôle produits par ce terminal mais tenir un registre au jour le jour de ses recettes journalières. Elle a toutefois refusé de communiquer ces documents que les agents lui avaient demandé en application de l'[article 61, §1er, C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-61).

En date du 17 juillet 2013, l'administration a adressé au comptable de Madame ... une demande de renseignements sur pied de l'[article 62 C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-62) en vue d'un contrôle fiscal à venir. L'administration demandait au comptable de remplir le tableau des fournisseurs, dûment complété du chiffre d'affaires réalisé avec chacun d'eux en 2010 et 2011.

Le 25 juillet 2013, deux agents de la Direction nationale des recherches de I'AFER, ont remis à Madame ... sur pied de l'[article 62, § 1er, C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-62) une demande de renseignements. L'administration demandait à Madame ... de lui faire connaître (1) son mode de calcul pour la détermination des prix de vente; (2) le tarif applicable du fournisseur pour les articles vendus avec prix imposé; (3) un relevé et les photos de 67 articles mis en vente dans le magasin; (4) pour chaque article répertorié, de compléter la colonne n° de facture reprise en comptabilité, date d'achat, nom et numéro de TVA du fournisseur et prix d'achat de la marchandise; (5) communiquer les extraits de compte bancaire pour les années 2010 à 2013; (6) la date à partir de laquelle elle utilise les moyens de paiement électroniques et (7) copie des inventaires de fin d'année pour les années 2009 à 2012.

Le comptable de Madame ... a demandé un délai supplémentaire pour répondre en date du 2 aout 2013.

Le 12 août 2013, Madame FADDA, expert fiscal mise à disposition de la D.N.R. a, notamment constaté que le coefficient dégagé via le rapport prix d'achat hors TVA/prix de vente TVAC, tel que calculé pour l'établissement du chiffre d'affaires forfaitaire s'étend de 1.47 à 6.43% alors que les dispositions particulières en matière de forfait 2012 se limitent à un coefficient de 1.54 pour le groupe de marchandises 33 (vêtements de dessus) et à 1.61 pour le groupe de marchandises 35 (vêtements accessoires en peau ou cuir et bijoux). Elle concluait que vu la tenue d'un détail des opérations effectuées, de l'application de marges bénéficiaires supérieurs à celles établies par le régime du forfait, le maintien de ce régime s'avérait injustifié.

Le conseil de Madame ... a été entendu le 13 décembre 2013 par l'agent en charge du dossier auprès du Contrôle des contributions de Philippeville - section 2, lequel a demandé à obtenir une copie du dossier administratif.

Le 21 janvier 2014, le Centre de contrôle de Philippeville - section 2 a adressé, par recommandé, à Madame ..., sur pied de l'article 333, alinéa 3 du C.I.R. 1992 une notification préalable d'indices de fraude afin d'étendre le délai d'investigation à sept ans. Les indices de fraude fiscale sont les suivants :

« Suite au contrôle de vos documents comptables en date du 07/11/2013 ainsi qu'à la vérification de vos extraits de comptes bancaires suivants: Banque de la Poste n°•••- •••••••-•• et CENTEA n°•••-•••••••-••, il appert que les recettes additionnées

« banksys » s'élèvent à

\- 399.032,51 € pour l'année 2010 alors que vous déclarez un chiffre d'affaires (hors T.V.A.) annuel de 77.539,53 € à l'Administration de la TVA et de 88.408,12 € dans votre déclaration à l'impôt des personnes physiques de l'exercice d'imposition 2011 (revenus de l'année 2010);

\- 415.041,70 € pour l'année 2011 alors que vous déclarez un chiffre d'affaires (hors T.V'.A.) annuel de 56.774,14 € pour l'année 2011 alors que vous déclarez un chiffre d'affaires (hors TV.A.} annuel de 56.774,14 € à l'Administration de la TVA et dans votre déclaration à l'impôt des personnes physiques de l'exercice d'imposition 2012 (revenus de l'année 2011);

\- 392.032,85 € pour l'année 2012 alors que vous déclarez un chiffre d'affaires (hors T.V.A.} annuel de 62.074,77 € à l'Administration de la TVA.

Les montants déclarés en achat de marchandises (case 81 de vos déclarations T.V.A.) apparaissent totalement incohérents au regard de pareilles entrées bancaires, qui, de surcroit, ne tiennent pas compte des recettes perçues « en espèces.

Par ailleurs, suite à une enquête de l'Inspection de recherche locale de Namur, il a notamment été constaté

\- Que vous ne conservez pas les tickets de contrôle du terminal « banksys »;

\- Que vous vous obstinez à ne pas vouloir garder les feuilles de recettes journalières dans lesquelles se trouvent la transcription de chaque vente ainsi que son mode de paiement, alors qu'à plusieurs reprises cette demande vous a été adressée;

\- Que vous ne tenez et conservez aucun inventaire annuel;

\- Quant aux ristournes accordées : vous accordez des ristournes à certains clients mais ne tenez aucun document les justifiant; de même, au cours du mois de juillet de chaque année, vous mettez en solde certains articles à 50% mais vous ne tenez aucun carnet ni registre pour les articles soldés;

\- Que vous établissez des factures pour vêtements professionnels alors qu'aucun vêtement professionnel n'est vendu dans votre magasin.».

Le 4 février 2014, le Centre de Contrôle de Philippeville - section 2 a annoncé à Madame ... un contrôle sur place le 21 février 2014 et demandé à celle-ci, en application des articles [61](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-61) et [63](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-63) C.TVA et 315 et 317 C.I.R. 1992 de présenter à cette occasion les livres et documents relatifs aux années 2007 à 2012 {exercices d'imposition 2008 à 2013).

En date du 19 septembre 2014, l'administration a adressé, sur pied de l'article 346 du C.I.R. 1992, à la demanderesse, par courrier recommandé, un avis de rectification de la déclaration relative aux exercices d'imposition 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 et 2013. L'administration y annonçait que suite à la vérification et au dépouillement des extraits du compte bancaire CENTEA n°•••-•••••••-••, il était apparu que les recettes additionnées « banksys » s'élevaient à 325.478,43 EUR pour l'exercice d'imposition concerné tandis que son chiffre d'affaires déclaré {tant en contributions directes qu'à la TVA) s'élevait pour la même année à 151.520,16 EUR. L'administration y ajoutait que le montant déclaré en achats de marchandises d'un montant de 98.717,15 EUR apparaissait totalement incohérent au regard de pareilles entrées bancaires, qui de surcroît, ne tenaient pas compte des recettes perçues

« en espèces ». L'administration y annonçait, par conséquent son intention d'imposer le chiffre d'affaires non déclaré et d'appliquer un accroissement de 50%.

En date du 16 octobre 2014, par l'intermédiaire de son conseil, la demanderesse a répondu aux six avis de rectification. Elle y contestait le droit pour l'administration de faire usage du délai extraordinaire d'investigation prévu à l'article 333, alinéa 3 et du délai d'enrôlement de l'article 354, alinéa 2 du C.I.R. 1992 pour établir des cotisations supplémentaires pour les exercices d'imposition 2008 à 2011. Elle soulevait, par ailleurs, pour l'ensemble des exercices concernés le caractère arbitraire des cotisations annoncées en raison du fait que l'administration ne tenait pas compte dans sa reconstitution du chiffre d'affaires, des autres charges, dont les achats de marchandises. Elle contestait, enfin, l'absence de motivation de l'intention frauduleuse permettant à l'administration d'appliquer des accroissements de 50%. Aucune intention frauduleuse ne pouvait lui être reprochée dès lors qu'elle avait fait confiance à son comptable.

En date du 24 octobre 2014, l'administration a adressé à la demanderesse un avis de rectification de la déclaration afférente à l'ensemble des exercices d'imposition concernés, en remplacement de l'avis précédemment adressé. En réponse aux éléments développés Les différents avis mentionnent, désormais, en ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires, que si la demanderesse postule en déduction du chiffre d'affaires supplémentaire, la prise en compte d'autres charges, dont notamment l'achat de marchandises qui n'auraient pas été portés en déduction de son bénéfice brut de l'année, il lui appartient d'n justifier la réalité et le montant, outre le fait qu'ils ne furent pas déduits précédemment du chiffre d'affaires déclaré. Les différents avis contiennent également désormais une motivation relative à l'accroissement de 50%, à savoir :

\- La non-conservation des tickets de contrôle du terminal « banksys »;

\- Le fait de sciemment ne pas conserver les feuilles de recettes journalières dans lesquelles se trouvent la transcription de chaque vente ainsi que son mode de paiement, alors qu'à plusieurs reprises cette demande lui a été adressée;

\- L'absence de tenue d'un inventaire annuel;

\- L'octroi de ristournes à certains clients sans aucun justificatif; la vente de certains articles à 50% pendant les soldes en ne tenant ni carnet ni registre;

\- L'établissement de factures pour des vêtements professionnels alors que le magasin ne vend pas de vêtements professionnels;

La circonstance que la contribuable a recours à un comptable ne l'exonère pas de sa responsabilité, a fortiori dès lors que les infractions constatées dans la tenue de la comptabilité n'ont pu l'être dans sa participation.

Il y a dès lors incontestablement volonté de se procurer un avantage illicite, au détriment du Trésor, en raison non seulement de l'insuffisance de chiffre d'affaires déclaré mais aussi de la tenue d'une comptabilité inadaptée écartant objectivité et clarté et traduisant même une volonté de dissimuler une partie importante des recettes.

En date du 19 novembre 2014, par l'intermédiaire de son conseil, la demanderesse a répondu aux nouveaux avis de rectification notifiés par l'administration. Elle réitéra son désaccord quant à la légalité de l'application du délai extraordinaire d'investigation et d'enrôlement prévu aux articles 333, alinéa 3 et 354, alinéa 2 C.I.R. 1992 à propos des exercices d'imposition 2008 à 2011. Elle réitéra également son argument pris de l'arbitraire de la reconstitution du chiffre d'affaires. Enfin, elle contestait que l'administration démontrât l'intention frauduleuse dans son chef.

Par un courrier recommandé daté du 1er décembre 2014, l'administration a notifié à la demanderesse la décision de taxation. L'administration a répondu aux trois griefs développés par la demanderesse dans sa réponse à l'avis de rectification.

Le 11 décembre 2014, l'administration a enrôlé dans le chef de Madame ... les cotisations supplémentaires n°747...., n°747...., n°747...., n°747...., n°747.... et dans le chef de Madame ... et de Monsieur D. la cotisation n°747.936.139, respectivement des rôles des exercices d'imposition 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 et 2013 avec des montants à payer de 119.816,78 EUR, 253.810,14 EUR, 272.789,88 EUR, 233.583,61 EUR, 276.587,47 EUR et 250.023,27 EUR.

En date du 6 janvier 2015, Madame ... a introduit une réclamation contre les cotisations supplémentaires enrôlées dans son chef pour les exercices d'imposition 2007 à 2012. Madame ... y contestait la possibilité pour l'administration d'enrôler des cotisations dans le délai supplémentaire prévu à l'article 354, alinéa 2, du C.I.R. 1992, y dénonçait l'arbitraire de la reconstitution de son chiffre d'affaires sans tenir compte des charges et l'accroissement de 50 % appliqué à tort en l'absence d'intention frauduleuse.

Le 21 mai 2015, le fonctionnaire délégué par le Conseiller - Directeur régional du Centre de contrôle de Philippeville a déclaré la réclamation recevable mais non fondée.

Madame ... a alors saisi le Tribunal par sa requête déposée au greffe le 20 juillet 2015.

## Il. Prétentions des parties

### *II.1.* *Cause n°15/31/A*

La demanderesse sollicite du Tribunal :

► A titre principal,

-De recevoir la requête contradictoire en matière de TVA, valant opposition à la contrainte n° CTRI 500/...;

-De la dire recevable et fondée;

-De dire pour droit qu'aucune TVA, amende ou intérêt n'est dû;

-De condamner le défendeur à lui restituer la TVA et toutes sommes qu'elle aurait indûment payées relativement à cette contrainte;

-De constater en tout état de cause la prescription de toute réclamation pour les années 2007, 2008 et 2009;

► A titre subsidiaire, de lui accorder le bénéfice d'une remise la plus large possible et d'un sursis, le plus large, pour ce qui est des amendes et intérêts moratoires portés à sa charge;

► De condamner le défendeur aux dépens de l'instance, en ce compris l'indemnité de procédure liquidée à un montant de 11.000,00 EUR.

Le défendeur demande au tribunal

\- De dire la demande recevable;

\- D'en débouter la demanderesse;

\- De condamner la demanderesse aux dépens de l'instance.

### *II.2.* *Cause n° 15/1517/A*

La demanderesse sollicite du Tribunal de :

\- De déclarer la demande recevable et fondée;

\- En conséquence,

► A titre principal,

• D'annuler les cotisations des exercices 2008, 2009 et 2010 pour violation des articles 333, alinéa 3 du C.I.R. 1992;

• A défaut d'annuler les cotisations des exercices d'imposition 2008, 2009, 2010 et 2011 pour violation de l'article 354, alinéa 2, C.I.R. 1992;

• A défaut, d'annuler les cotisations des exercices d'imposition 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 et 2013 du chef d'arbitraire;

► A titre subsidiaire, de dire pour droit qu'il sera sursis au recouvrement des accroissements appliqués, pour les exercices d'imposition 2008, 2009, 2010, 2011, 2012 et 2013;

► D'ordonner la restitution de toutes sommes indûment perçues par l'Etat belge augmentées des intérêts moratoires puis judiciaires comme de droit;

► De condamner le défendeur aux dépens de l'instance en ce compris l'indemnité de procédure, liquidés au droit de mise au rôle de 500,00 EUR et à l'indemnité de procédure de 18.500,00 EUR.

Le défendeur sollicite du Tribunal de

\- Statuer ce que de droit quant à la recevabilité du recours;

\- Dire le recours non fondé;

\- En cas de condamnation de l'ETAT BELGE aux dépens, limiter l'indemnité de procédure à son montant de base, soit 18.000,00 EUR.

## Ill. Discussion

### *A.* *Recevabilité. t connexité*

Les requêtes ont été déposées dans les formes et délais légaux et après exercice régulier du recours administratif préalable en ce qui concerne la demande relative à l'impôt des personnes physiques . Elles sont dès lors recevables.

Conformément à l'article 30 du Code judiciaire, des demandes en justice peuvent être traitées comme connexes lorsqu'elles sont liées entre elles par un rapport si étroit qu'il y a intérêt à les instruire et juger en même temps afin d'éviter des solutions qui seraient susceptibles d'être inconciliables si les causes étaient jugées séparément.

Les deux demandes concernent les conséquences pour les mêmes années d'une régularisation du chiffre d'affaires de la demanderesse au niveau de l'impôt des personnes physiques et au niveau de la taxe sur la valeur ajoutée ainsi que les amendes et accroissements appliqués du chef des régularisations intervenues.

Les conditions de leur jonction sont dès lors réunies.

### *B.* *Fondement*

*1.* *Procédure de taxation*

1.1. Impôt des personnes physiques - Délai extraordinaire d'investigation pour les exercices d'imposition 2008, 2009 et 2010

1.1.1. Position de la demanderesse

La demanderesse conteste la légalité des cotisations, estimant que l'administration n'est pas en droit de faire usage du délai extraordinaire d'investigation prévu à l'article 333, alinéa 3 du C.I.R. 1992 pour les exercices d'imposition 2008, 2009 et 2010.

La demanderesse souligne que l'administration fiscale lui a adressé en date du 21 janvier 2014 une notification préalable d'indices de fraude mentionnant des constatations relatives aux années 2010, 2011 et 2012, sans toutefois faire état d'aucun indice de fraude en ce qui concerne les exercices d'imposition 2008, 2009 et 2010 alors que le texte de l'article 333, alinéa 3 du C.I.R. 1992 mentionne que des investigations peuvent être exercées pendant le délai supplémentaire de quatre ans prévu à l'article 354, alinéa 2, du C.I.R. 1992, à condition que l'administration ait notifié préalablement au contribuable, par écrit et de manière précise, les indices de fraude fiscale qui existent, en ce qui le concerne, pour la période considérée. Elle soutient que le fait que des pratiques irrégulières auraient été constatées au cours d'exercices ultérieurs ne constitue pas des indices précis de fraude en ce qui concerne un exercice d'imposition antérieur.

1.1.2. Position du défendeur

Le défendeur trouve dans les travaux préparatoires de la disposition qui a introduit l'obligation de recourir à une notification préalable d'indices de fraude la justification que les pratiques délictueuses que les services de taxation constatent au cours d'un contrôle portant sur une ou plusieurs des années précédentes leur permettent de présumer que les mêmes pratiques ou d'autres analogues sont utilisées par le contribuable concerné depuis plus longtemps, lecture qui a été consacrée par différentes cours d'appel. Le défendeur souligne encore que l'article 333, alinéa 3 du C.I.R. 1992 n'impose pas à l'administration de préciser les millésimes visés par sa notification.

1.1.3. Analyse du Tribunal

En vertu de l'article 354, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992, le délai de trois ans au cours duquel l'impôt peut être établi est prolongé de quatre ans en cas d'infraction aux dispositions de ce code ou des arrêtés pris pour son exécution, commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire.

En vertu de l'article 333, alinéa 3, de ce même code, les investigations peuvent en outre être exercées pendant le délai supplémentaire de quatre ans prévu à l'article 354, alinéa 2, à condition que l'administration ait notifié préalablement au contribuable, par écrit et de manière précise, les indices de fraude fiscale qui existent, en ce qui le concerne, pour la période considérée. Cette notification préalable est prescrite à peine de nullité de l'imposition.

L'article 333, alinéa 3, du C.I.R. 1992 ne requiert pas que cette notification mentionne de manière précise quels projets ou intentions de nuire peuvent être mis à charge du contribuable. Il suffit que les indices de fraude fiscale soient mentionnés avec précision. Il n'est pas davantage requis que l'administration fiscale dispose de faits connus ou de constatations qui peuvent donner lieu à la preuve de la fraude et qu'elle doive l'indiquer dans la notification préalable. li serait en effet contraire à la volonté du législateur de contraindre au préalable l'administration à apporter une preuve de ce qu'elle veut précisément prouver sur la base d'une investigation complémentaire. En conséquence, la notification préalable des indices de fraude fiscale décrits avec précision suffit, sans que la preuve de la fraude fiscale doive déjà·être apportée objectivement. Ce n'est que lorsque les indices sont décrits de manière imprécise ou reposent sur des suppositions vagues non crédibles, qu'il ne peut être conclu à l'existence d'indices de fraude fiscale (Cass., 7 avril 2016, F.14.0065.N, www.cass.be).

La demanderesse soutient que l'administration fiscale ne peut pas simplement extrapoler des « indices de fraude fiscale » basés sur des faits découverts à propos d'une année déterminée sur une ou plusieurs années antérieures (Bruxelles, 25 avril 2013, R.G. n°2005/AR/3397, www.fiscalnet.be: Mons, 16 décembre 2011, R.G.C.F., 2012/2, p.88; Mons, 30 juin 2000, F.J.F., n°2000/227; Civ. Hasselt, 2 février 2005, F.J.F., n°2006/132).

Toutefois, un examen de l'ensemble de la motivation du courrier de notification s'impose, en vue de déterminer si le caractère frauduleux des faits relatifs aux exercices ultérieurs, justifiait de nourrir le soupçon qu'ils se sont produits au cours des exercices précédents (Civ. Bruxelles, 28 janvier 2009, R.G. n°2004/13177/A, cité par M. LOOCKX, « Les délais d'investigation et de contrôle et la notification préalable d'indices de fraude en matière d'impôts sur les revenus et en matière de TVA », R.G.F., 2013/4, p.15). Lorsque lors du contrôle relatif aux deux années postérieures, l'administration a constaté des infractions systématiques dans la comptabilisation des ventes, il peut être présumé que cette pratique fut déjà appliquée au cours des années précédentes (Civ. Anvers, 15 décembre 2004, cité en note de bas de page 96 par M. LOOCKX, o.c., p.15). Il en va de même lorsque les constatations invoquées portent non pas sur une courte période d'un lointain exercice, mais sur l'étude minutieuse de l'intégralité des mouvements comptables des contribuables durant les deux exercices immédiatement ultérieurs aux exercices litigieux et compte tenu de la nature des fraudes épinglées, de leur caractère systématique pour les deux exercices ultérieurs qui permettaient de susciter légitimement le soupçon des mêmes abus délibérés pour les deux exercices d'imposition précédents (Civ. Bruxelles, 28 janvier 2009, cité en note de bas de page 97 par M. LOOCKX, o.c., p.15). Ce sera encore le cas lorsque les indices consistent en la présence d'un certain comportement, d'une certaine structure, qui paraît avoir été adoptée pendant plusieurs années (Gand, 4 novembre 2008 et Civ. Bruxelles, 10 décembre 2010, cités en note de bas de page 100 par M. LOOCKX, o.c., p.16).

En l'espèce, le contrôle relatif aux années 2010, 2011 et 2012 a permis à l'administration fiscale de mettre en lumière que la demanderesse déterminait son bénéfice brut par l'application du barème alors que ses marges ne le permettaient pas mais aussi un système consistant à ne déclarer qu'une partie des recettes du commerce afin d'être imposé sur la base du barème forfaitaire et à dissimuler les traces des recettes effectives en ne conservant pas les tickets de contrôle du terminal

« banksys », à ne pas garder les feuilles de recettes journalières dans lesquelles se trouvent la transcription de chaque vente ainsi que son mode de paiement, alors qu'à plusieurs reprises cette demande a été adressée, à ne tenir aucun inventaire annuel, à octroyer des ristournes sans aucune traçabilité des articles.

Ce modus operandi dans sa systématicité et prolongé dans la durée constitue un indice de fraude qui permettait à l'administration fiscale d'induire que des faits similaires de fraude avaient été commis antérieurement (Mons, 20 mai 2009, F.J.F., n°2010/166 et Liège, 12 mars 2010, n°2008/RG/1151, cité en note de bas de page 106 par M. LOOCKX, o.c., p.16).

Enfin, la circonstance que la notification d'indices de fraude ne mentionnait pas pour quels exercices d'imposition le délai d'investigation était prolongé ne saurait entraîner aucune conséquence puisque les exercices d'imposition visés par l'extension du délai d'investigation et ensuite du délai d'établissement de l'impôt peuvent être déduits du texte même des articles 333 et 354 du C.I.R. 1992.

Contrairement à ce que soutient la demanderesse, les éléments mentionnés dans la notification d'indices de fraude ne relèvent pas d'infractions par omission, à la suite d'erreurs matérielles ou d'inexactitudes de bonne foi.

A cet égard, si revendiquer abusivement le bénéfice des bases forfaitaires de taxation devait ne pas suffire à lui seul, encore faut-il relever qu'en l'espèce, il est question de la mise en place d'un système consistant à ne déclarer qu'une partie des recettes du commerce afin d'être imposé sur la base du barème forfaitaire et à dissimuler les traces des recettes effectives en ne conservant pas les tickets de contrôle du terminal « banksys », à ne pas garder les feuilles de recettes journalières dans lesquelles se trouvent la transcription de chaque vente ainsi que son mode de paiement, alors qu'à plusieurs reprises cette demande a été adressée, à ne tenir aucun inventaire annuel, à octroyer des ristournes sans aucune traçabilité des articles.

Enfin, la demanderesse ne saurait être suivie là où elle tente de s'exonérer de toute intention d'éluder l'impôt en excipant de la confiance qu'elle faisait à son comptable qui lui prescrivait d'appliquer le forfait. Il est totalement invraisemblable que la demanderesse n'ait pas observé la disproportion flagrante existant entre ses revenus imposables et l'imposition découlant de l'application de la base forfaitaire de taxation mais, surtout, que cette disproportion découlait du système mis en place afin de dissimuler ses recettes réelles. La non conservation des tickets de contrôle du terminal « banksys », des feuilles de recettes journalières avec la transcription de chaque vente et de son mode de paiement ne relèvent, à cet égard, pas du comptable mais de choix délibérés de la demanderesse.

Le grief relatif à la notification des indices de fraude est non fondé.

1.2. Prolongation du délai d'imposition à l'impôt des personnes physiques

1.2.1. Position de la demanderesse

La demanderesse soutient qu'il appartient à l'administration fiscale de prouver que le contribuable a commis une infraction dans une intention frauduleuse si elle veut faire usage du délai d'imposition de 7 ans visé à l'article 354, alinéa 2, du C.I.R. 1992. Elle soutient que l'intention frauduleuse suppose une intention délictueuse suffisamment démontrée dans un but manifeste d'éluder la perception exacte de l'impôt. La demanderesse souligne qu'elle faisait appel pour rédiger ses déclarations à l'impôt des personnes physiques et ses déclarations à la TVA à un comptable. Elle déclare qu'elle remettait à ce comptable l'ensemble des extraits de compte en vue de remplir les déclarations et que c'est son comptable qui a estimé qu'elle pouvait bénéficier du régime spécial du forfait et a appliqué ce régime.

1.2.2. Position du défendeur

Précédemment, en 2003, la demanderesse avait déjà été inquiétée par l'administration fiscale qui avait dressé un procès-verbal mentionnant : « les marges bénéficiaires dégagées ne correspondent pas aux achats déclarés et dès lors l'administration n'est plus liée par la réglementation forfaitaire. Dès lors que la demanderesse exploitait déjà à l'époque le même commerce au même endroit et en fixant ses prix, elle ne pouvait ignorer bénéficier à tort du barème. Par ailleurs, la distorsion entre les coefficients autorisés par le forfait et les coefficients appliqués par la demanderesse est telle que cela n'a pu échapper à celle-ci. Enfin, la non-conservation des feuilles de recettes journalières alors qu'à plusieurs reprises cette information lui avait été donnée qui permet au taxateur de refuser l'application forfait est volontaire et n'a pour autre but de de profiter abusivement du système de taxation dont la demanderesse savait ne pas pouvoir bénéficier. Enfin, en revendiquant au stade de la rectification et de la réclamation la déduction du chiffre d'affaires reconstitué des achats de marchandises qui n'auraient pas été déduits, la demanderesse reconnaît avoir sciemment dissimulé une partie de ses recettes puisque le calcul du bénéfice semi-brut qu'elle utilisait indûment est obtenu en appliquant un multiplicateur au montant total des factures d'achat de marchandises.

1.2.3. Analyse du Tribunal

L'article 354, alinéa 1er, du C.I.R. 1992 dispose qu'en cas d'absence de déclaration, de remise tardive de celle-ci, ou lorsque l'impôt dû est supérieur à celui qui se rapporte aux revenus imposables et aux autres éléments mentionnés sous les rubriques à ce destinées d'une formule de déclaration répondant aux conditions de forme et de délais prévues aux articles 307 à 311, l'impôt ou le supplément d'impôt peut, par dérogation à l'article 359 être établi pendant trois ans à partir du 1er janvier de l'année qui désigne l'exercice d'imposition pour lequel l'impôt est dû. Lorsque, pour l'application de l'impôt des sociétés et de l'impôt des non-résidents qui est établi conformément aux articles 233 et 248, le contribuable tient une comptabilité autrement que par année civile, le délai de trois ans est prolongé d'une période égale à celle qui s'étend entre le 1er janvier de l'année dont le millésime désigne l'exercice d'imposition et la date de clôture des écritures de l'exercice comptable au cours de cette même année.

En vertu de l'alinéa 2 de cet article, ce délai est prolongé de quatre ans en cas d'infraction aux dispositions du présent Code ou des arrêtés pris pour son exécution, commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire.

Pour pouvoir enrôler des cotisations dans le délai complémentaire, l'administration doit établir l'intention frauduleuse ou le dessein de nuire du contribuable, question qui gît en fait et est dès lors laissée à l'appréciation du juge du fond (R. FORESTINI et S. BLONDEEL, « De la déclaration au contrôle fiscal. Les droits et les devoirs du fisc », R.G.C.F., 2003, p. 30}.

Dans son arrêt du 3 janvier 1997, la Cour de cassation a considéré que la preuve de l'intention frauduleuse ne peut être déduite par l'administration de la seule circonstance qu'un montant déterminé n'a pas été déclaré comme revenu imposable (Cass., 3 janvier 1997, F.J.F., n° 97/49).

L'intention frauduleuse au sens de l'article 354, alinéa 2 du C.I.R. 1992 est, en l'espèce, établie.

Il résulte du procès-verbal dressé à la suite du contrôle sur place effectué le 21 novembre 2002 par 1'151 que l'administration fiscale a attiré l'attention de la demanderesse sur le fait qu'il existait des distorsions entre les marges bénéficiaires dégagées et les achats déclarés et que l'administration ne s'estimait plus liée par la réglementation forfaitaire (pièces 916 à 919 du dossier du défendeur).

Si ce procès-verbal est étranger au présent litige, il ne fait nul doute que la procédure pénale et la procédure fiscale auxquelles il se' rapporte, quand bien même celles-ci se seraient-elles soldées au bénéfice de la demanderesse pour des raisons de procédure, ont constitué une mise en garde de celle-ci.

Or, il s'avère que la demanderesse a continué à revendiquer à son profit le bénéfice des bases forfaitaires de taxation au cours des années 2007 à 2012 alors qu'ainsi que le souligne le défendeur, elle ne pouvait ignorer qu'elle en était exclue. L'administration a, en effet, établi que le commerce de la demanderesse peut être qualifié de magasin d'articles de luxe et de haute couture alors que ces magasins sont expressément exclus de la réglementation forfaitaire. L'administration a également établi que le coefficient dégagé via le rapport prix d'achat HTVA/prix de vente TVAC, tel que calculé pour l'établissement du chiffre d'affaires varie de 1,47 à 6,43, alors que les dispositions particulières en matière de forfait 2012 se limitent à un coefficient de 1,54 pour le groupe de marchandises 33 et à 1,61 pour le groupe de marchandises 35. La disproportion manifeste entre les paramètres repris dans les bases forfaitaires de taxation et les conditions d'exploitation du commerce de la demanderesse et la disproportion manifeste entre les recettes réellement perçues par celle-ci et les impositions résultant de l'application frauduleuse du forfait n'ont forcément pu échapper à la demanderesse.

Si la demanderesse tente de convaincre que le recours abusif aux bases forfaitaires de taxation est entièrement imputable à son comptable, qu'elle a cité en responsabilité le 2 août 2016, pour réfuter l'existence de l'intention frauduleuse dans son chef, on ne saurait, par ailleurs, perdre de vue le fait que d'autres circonstances contribuent à caractériser l'intention frauduleuse. Ainsi, le fait de déclarer qu'elle ne conserve pas les tickets de contrôle produits par le terminal de paiement, le fait de ne pas conserver les feuilles de recettes journalières ne peuvent s'interpréter que comme l'expression de la volonté de soustraire une partie significative de ses recettes à l'impôt et d'en compliquer la détection.

A juste titre, le défendeur souligne que pour l'exercice d'imposition 2014, au cours duquel l'administration a procédé à la vérification approfondie de la situation de la demanderesse, celle-ci a spontanément déclaré des recettes pour un montant de 430.670,31 EUR, une marge brute de 268.153,21 EUR et un bénéfice net de 232.633,20 EUR alors que pour les exercices d'imposition 2012 et 2013, actuellement en litige, par le recours abusif au forfait, elle avait respectivement déclaré des recettes HTVA de 56.774,14 EUR et 62.074,77 et un bénéfice net de 10.565,87 EUR et 11.313,94 EUR. De telles distorsions, dont il n'est pas soutenu, qu'elles seraient justifiées par une modification des conditions d'exploitation du commerce de la demanderesse confortent la conclusion d'un usage abusif délibéré de la part de cette dernière.

L'intention frauduleuse est établie. Le grief est non fondé.

1.3. TVA: Prescription de l'action en recouvrement pour les années 2007, 2008 et 2009 (articles [81bis, § 1er, alinéa 2, 4°](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) C.TVA)

1.3.1. Position de la demanderesse

La demanderesse rappelle que l'[article 81bis, § 1er, alinéa 2, 4°,C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) prévoit que la prescription de l'action en recouvrement de la TVA est acquise à l'expiration de la septième année civile qui suit celle durant laquelle la cause d'exigibilité est intervenue lorsque l'infraction visée aux articles 70 ou 71 a été commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire. Elle rappelle également que l'[article 84ter C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter) impose à l'administration lorsqu'elle se propose d'appliquer le délai de prescription prévu à l'article 81bls, § 1er, alinéa 2, 4°, à peine de nullité du redressement, de notifier au préalable, par écrit et de manière précise, à la personne concernée, les indices de fraude fiscale qui existent, à son endroit, pour la période en cause.

En l'espèce, suite au contrôle de ses documents comptables le 7 novembre 2013 et à la vérification des extraits de comptes bancaire, une notification d'indices de fraude lui a été adressée le 21 janvier 2014.

La demanderesse soutient qu'il n'y a dans la notification d'indices de fraude aucun élément concernant les années 2007, 2008 et 2009. Selon elle, la période en cause au sens de l'[article 81bis, alinéa 2, 4°, C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) est la période de quatre années qui précède la période de prescription de trois années visée à l'[article 81bis, alinéa 1er C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis).

Elle en déduit que la notification d'indices de fraude n'est pas valable pour les années 2007, 2008 et 2009.

1.3.2. Position du défendeur

Il n'est pas spécifié à l'[article 84ter C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter) que les indices de fraude notifiés doivent concerner toutes les années de la période concernée.

1.3.3. Analyse du Tribunal

L'[article 84ter C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter) dispose:

> « Lorsqu'elle se propose d'appliquer le délai de prescription prévu à l'article 81bis, § 1er, alinéa 2, 4°, l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée, est tenue, à peine de nullité de redressement, de notifier au préalable, par écrit et de manière précise, à la personne concernée, les indices de fraude fiscale qui existent, à son endroit, pour la période en cause».

Par son arrêt du 27 mars 2015, la Cour de cassation a jugé qu'il suit du texte de l'[article 84ter du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter), de l'insertion de cette disposition dans le chapitre XIV « Poursuites et instances. Sûretés données au Trésor» et de l'absence de la notion juridique de « délai d'instruction» dans la réglementation de la TVA, que l'administration ne doit notifier les indices de fraude fiscale que préalablement à l'action en recouvrement de la taxe, au cours du délai de prescription prolongé (Cass., 27 mars 2015, [F.12.0029.N](https://juriel.be/fr/jurisprudence/prescription-delai-prolonge-cinq-ans-cassation-bruxelles-2015-03-27-0a1c)., www.cass.be).

Contrairement à la législation applicable en matière d'impôts sur les revenus qui impose que les indices de fraude pour la période considérée doivent être notifiés au contribuable avant chaque investigation effectuée pendant le délai supplémentaire, en matière TVA, l'administration fiscale ne doit notifier les indices de fraude fiscale au contribuable qu'avant la réclamation de la taxe, au cours du délai supplémentaire. Autrement dit, en matière TVA, l'administration peut faire usage de ses pouvoirs d'investigation sans notification préalable et ne notifier les indices de fraude qu'au moment d'établir le relevé de régularisation. Cette différence de traitement qui découle de l'application de régimes fiscaux différents, y compris pour une même opération imposable, et des procédures qu'ils contiennent, dans des circonstances différentes, n'a pas été jugée discriminatoire par la Cour constitutionnelle (Cour const., 19 janvier 2017, n°5/2017, www.court-const.be).

C'est à la lumière de ces éléments qu'il y a lieu d'apprécier si la notification effectuée le 21 janvier 2014 sur pied de l'[article 84ter C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter), soit le même jour que la notification des indices de fraude sur pied de l'article 333, alinéa 3, du C.I.R. 1992, est régulière.

Par identité de motifs avec ce qui a été relevé par le Tribunal à propos de la notification des indices de fraude en matière de contributions directes, les indices de fraude notifiés en matière TVA le 21 janvier 2014, concernent à la fois des années pour lesquelles la cause d'exigibilité de la taxe était intervenue dans le délai ordinaire de trois ans (2012 et 2011) et une année pour laquelle la cause d'exigibilité de la taxe était intervenue dans le délai étendu de 7 ans (2010). Ne procédant pas d'une simple extrapolation arbitraire, les indices de fraude sont suffisamment précis et pertinents que pour permettre à l'administration d'étendre le délai d'établissement de la taxe.

Le grief est non fondé.

#### 2. Caractère arbitraire de la reconstitution du chiffre d'affaires à l'impôt des personnes physiques

2.1.1. Position de la demanderesse

La demanderesse estime, pour l'ensemble des exercices d'imposition concernés, que la reconstitution de son chiffre d'affaires est arbitraire, notamment parce que l'administration ne tient pas compte des autres charges, dont les achats de marchandises tandis que le montant total des ventes tel que reconstitué ne peut pas être atteint sans autres achats de marchandises.

2.1.2. Position du défendeur

Le défendeur soutient que l'agent taxateur a offert à la demanderesse la possibilité de justifier d'éventuels achats de marchandises 'en noir', ce qu'elle s'est toujours abstenue de faire. Il ne peut être fait grief à l'administration fiscale de ne pas tenir compte de montants d'achats de marchandises 'en noir' dès lors qu'il appartient, par application des principes en matière de charge de la preuve, au contribuable d'établir le montant exact de tels achats non déclarés.

2.1.3. Analyse du Tribunal

Pour pouvoir s'écarter des profits déclarés par la demanderesse en faisant application des bases forfaitaires de taxation arrêtées par l'administration en accord avec les groupements professionnels intéressés conformément à l'article 342, § 1er, alinéa 2, C.I.R. 1992, l'administration fiscale doit établir, en utilisant les moyens de preuve que la loi met à sa disposition, les revenus et les autres éléments qu'elle substitue à ceux qui ont été déclarés par le contribuable. Conformément à l'article 340 du C.I.R. 1992, pour établir l'existence et le montant de la dette d'impôt ainsi que pour constater une infraction aux dispositions du présent Code ou des arrêtés pris pour son exécution, l'administration peut avoir recours à tous les moyens de preuve admis par le droit commun, y compris les procès-verbaux des agents du Service public fédéral Finances, sauf le serment.

Dans le cadre de la vérification de la situation fiscale de la demanderesse, l'administration a rectifié le chiffre d'affaires déclaré par celle-ci en application des bases forfaitaires de taxation, en lui substituant les recettes additionnées « banksys » pour l'année considérée, qui constituent un fait connu, dont elle a déduit les achats de marchandises déclarés par la demanderesse pour aboutir au bénéfice brut rectifié dont ont été déduites les charges professionnelles déclarées par la demanderesse.

La demanderesse estime que ce faisant l'administration aurait utflisé un procédé arbitraire en ne tenant pas compte d'autres charges. Toutefois, compte tenu des principes relatifs à la charge de la preuve en matière civile qui s'appliquent à la matière fiscale, il appartient à la demanderesse qui revendique d'admettre des charges en déduction, de démontrer la réalité de ces charges, opportunité qui lui a été offerte. Il n'appartenait pas à l'administration fiscale de fixer d'office un montant, fut-il forfaitaire, de frais professionnels.

Par ailleurs, par analogie avec le mode de preuve prévu à l'article 341 du C.I.R. 1992, il y a lieu de considérer que lorsque l'administration fait usage de toutes les données dont elle disposait, l'imposition n'a pas été établie de manière arbitraire (Anvers, 10 janvier 2017 - Rôle n° 2015/AR/1441, www.fiscalnet.be).

#### 3. Caractère arbitraire de la reconstitution du chiffre d'affaires en TVA

L'administration a rectifié le chiffre d'affaires déclaré par celle-ci en application des bases forfaitaires de taxation, en lui substituant les recettes additionnées « banksys » pour l'année considérée, qui constituent un fait connu, dont elle a déduit les achats de marchandises déclarés par la demanderesse pour aboutir au bénéfice brut rectifié dont ont été déduites les charges professionnelles déclarées par la demanderesse.

La demanderesse estime que ce faisant l'administration aurait utilisé un procédé arbitraire en ne tenant pas compte d'autres charges. Toutefois, compte tenu des principes relatifs à la charge de la preuve en matière civile qui s'appliquent à la matière fiscale, il appartient à la demanderesse qui revendique d'admettre des charges en déduction, de démontrer la réalité de ces charges, opportunité qui lui a été offerte. li n'appartenait pas à l'administration fiscale de fixer d'office un montant, fut-il forfaitaire, de frais professionnels.

Le grief est non fondé.

#### 4. Les accroissements (CD) et amendes (TVA)

4.1. Position de la demanderesse

La demanderesse souligne le caractère pénal des amendes fiscales qui suppose un contrôle de pleine juridiction par le Tribunal.

Elle soutient qu'un accroissement de 50% est disproportionné par rapport aux faits, à savoir une erreur d'appréciation par son comptable en appliquant les bases forfaitaires de taxation.

Outre la réduction des accroissements en application du principe de proportionnalité, elle sollicite le bénéfice du suris sur la base de la jurisprudence de la Cour constitutionnelle.

4.2. Position du défendeur

Le défendeur rappelle la motivation des accroissements dans les avis de rectification qui démontre qu'il y a bien eu volonté de frauder dans le chef de la demanderesse, la disparition d'une partie de ses pièces comptables, sa pleine connaissance qu'elle ne remplissait pas les conditions pour pouvoir bénéficier du forfait, ce dont elle avait été avertie dès 2003. Selon le défendeur, la demanderesse ne peut s'exonérer de sa responsabilité en prétextant que seul son comptable aurait eu conscience de l'écart entre les bénéfices déterminés par le forfait et les chiffres réels dès lors que seule celle-ci disposait de la réalité des chiffres des encaissements bancaires, à l'exclusion de son comptable dont les comptabilités produites montrent que les données financières des paiements et des encaissements n'ont pas été encodés et l'ampleur de la dissimulation qui a abouti à une multiplication du bénéfice déclaré par 7 en 2007 et par 33 en 2011 sur la seule base des recettes comptabilisés vis le terminal « banksys ».

4.3. Analyse du Tribunal

► Les accroissements de 50%

Le Tribunal se doit d'examiner la question des accroissements et des amendes à l'aune de la jurisprudence de la Cour de cassation et de la Cour constitutionnelle.

En vertu de l'article 444, alinéa 1er, du Code des impôts sur les revenus 1992, en cas d'absence de déclaration ou en cas de déclaration incomplète ou inexacte, les impôts dus sur la portion des revenus non déclarés, sont majorés d'un acc:ro-issement d'impôt fixé· d'après la nature et la gravité de l'infraction, selon une échelle dont les graduations sont déterminées par le Roi et allant de 10 p.c. à 200 p.c. des impôts dus sur la portion des revenus non déclarés. En vertu de l'alinéa 3 de cette disposition légale, le total des impôts dus sur la portion des revenus non déclarés et des accroissements d'impôt ne peut dépasser le montant des revenus non déclarés. Le juge auquel il est demandé de contrôler une sanction administrative qui a un caractère répressif au sens de l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales est tenu d'examiner la légalité de cette sanction et peut, plus particulièrement, examiner si cette sanction est conciliable avec les conditions impératives des conventions internationales et du droit interne, y compris les principes généraux du droit. Ce droit de contrôle doit, en particulier, permettre au juge d'examiner si la peine n'est pas disproportionnée par rapport à l'infraction, de sorte que le juge peut examiner si l'administration pouvait raisonnablement imposer une sanction administrative d'une telle ampleur. À cet égard, le juge peut particulièrement tenir compte de la gravité de l'infraction, du taux des sanctions déjà infligées et de la manière dont il a été statué dans des affaires similaires, mais doit tenir compte de la mesure dans laquelle l'administration était liée quant aux sanctions. Ce droit de contrôle n'implique pas que, sur la base d'une appréciation subjective de ce qu'il considère comme étant raisonnable, le juge puisse liquider ou diminuer une amende pour de simples motifs d'opportunité et à l'encontre de règles légales (Cass., 12 décembre 2014, F.13.0133.N, www.cass.be).

Dans son arrêt n° 55/2014 du 27 mars 2014, la Cour constitutionnelle a dit pour droit que l'article 444 du Code des impôts sur les revenus 1992 viole les articles 10, 11 et 172 de la Constitution en ce qu'il ne permet pas au juge d'accorder le bénéfice du sursis. Elle a précisé que ce constat d'inconstitutionnalité partielle ne fait pas obstacle à ce qu'un juge applique cette disposition lorsqu'il constate que les infractions sont établies, que le montant de l'amende n'est pas disproportionné à la gravité de l'infraction et qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder un sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi.

Le juge est tenu de constater, dans sa décision qui fait application de l'article 444 du Code des impôts sur les revenus 1992, qu'il n'y aurait pas eu lieu d'accorder le sursis même si cette mesure avait été prévue par la loi (Cass., 13 novembre 2015, F.14.0119.F, www.cass.be).-

En l'espèce, des accroissements de 50% ont été appliqués en raison de l'intention d'éluder l'impôt retenue par le défendeur dans le chef de la demanderesse.

Il découle à suffisance des éléments du dossier que la demanderesse a délibérément revendiqué le bénéfice des bases forfaitaires de taxation pendant une période de 7 ans afin de soustraire la majeure partie des recettes de son commerce à l'impôt ·mais aussi qu'elle s'est aussi abstenue de conserver des documents dans le but de rendre plus difficile d'éventuelles vérifications par l'administration. Ne pas conserver les tickets de contrôle du terminal « banksys», ne pas garder les feuilles de recettes journalières, ne pas tenir d'inventaire annuel, ne tenir aucun registre des articles soldés,... ne s'explique autrement que par l'intention de dissimuler la réalité des recettes que la demanderesse savait d'une importance telle qu'elle l'excluait automatiquement du bénéfice des bases forfaitaires de taxation.

Des accroissements de 50% assurent, en l'espèce, la juste répression d'une application frauduleuse d'un régime fiscal dérogatoire sur une période de 7 ans. Il convient dès lors de maintenir les accroissements tels qu'appliqués par l'administration.

► Les amendes TVA

L'administration de la TVA a appliqué les amendes prévues par l'[article 70, § 1er, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) qui s'élèvent à deux fois la taxe éludée ou payée tardivement. L'administration n'a pas réduit ces amendes en application de l'[article 1er de l'arrêté royal n°41](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-41-janvier-fixant-montant-amendes-fiscales-5958#ar41-art1) selon lequel « l'échelle de réduction prévue aux tableau A à J de l'annexe au présent arrêté n'est pas applicable en cas d'infractions commises dans l'intention d'éluder ou de permettre d'éluder la taxe».

Le Tribunal ne peut que constater que l'amende est légalement due conformément à l'article

70 du code TVA, et que l'intention d'éluder l'impôt a été valablement motivée par la soustraction par la demanderesse d'une partie substantielle du chiffre d'affaires et les irrégularités dans la tenue de documents destinés à dissimuler cette soustraction.

Une interprétation extensive du contrôle de pleine juridiction ne permet par ailleurs pas à la cour d'exercer un contrôle d'opportunité de la sanction.

Dans ces circonstances, les amendes infligées, assurent, en l'espèce, la juste répression de la dissimulation par la demanderesse pendant une période de 7 ans de la majeure partie de ses recettes; elles ne sont pas disproportionnées à la gravité des infractions constatées et doivent être maintenues.

Par ailleurs, eu égard à la nature de l'infraction commise, au comportement de la contribuable, qui avait été avertie dès 2003 du fait que les conditions d'exploitation de son commerce ne permettaient pas de faire application des bases forfaitaires de taxation et au fait que le montant des accroissements n'est pas disproportionné à la gravité de l'infraction, il n'y aurait pas lieu d'accorder un sursis, même si cette mesure avait été prévue par la loi.

## IV. Dépens

Le défendeur obtient gain de cause. N'étant pas représenté par un avocat, il n'a pas droit à une indemnité de procédure.

**PAR CES MOTIFS,**

Vu la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire, LE TRIBUNAL,

statuant contradictoirement et en premier ressort,

Dit la demande de Madame **C.E.** recevable mais non fondée, L'en déboute,

La condamne aux dépens, non liquidés, le défendeur n'étant pas représenté par un avocat; Lui délaisse leurs propres dépens.

Ainsi jugé et prononcé en langue française, à l'audience publique de la ONZIEME CHAMBRE FISCALE B du tribunal de première instance de Namur - division NAMUR, tenue le CINQ OCTOBRE DEUX MILLE DIX SEPT, où étaient présents

Monsieur ..., juge siégeant en qualité de juge unique, Monsieur ..., greffier.

Signatures

Les identifiants d'une partie que le SPF Finances laissait en clair (numéro de compte bancaire) sont remplacés par des points. Le texte n'est modifié nulle part ailleurs.

## Textes cités

10

[CTVA art. 70](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) 12 occurrences

[CTVA art. 84ter](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-84ter) 12 occurrences

[CTVA art. 81bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-81bis) 10 occurrences

[CTVA art. 59](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59) 4 occurrences

[CTVA art. 61](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-61) 4 occurrences

[CTVA art. 62](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-62) 4 occurrences

[AR no 41 art. 1](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-41-janvier-fixant-montant-amendes-fiscales-5958) 2 occurrences

[CTVA art. 64](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-64) 2 occurrences

[CTVA art. 63](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-63) 1 occurrence

[CTVA art. 91](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-91) 1 occurrence

## Décisions similaires

8

[Nullité de la contrainte](https://juriel.be/fr/jurisprudence/nullite-contrainte-caractere-ordre-public-cour-appel-anvers-2021-10-15-7803) 7 dispositions communes

[Indices de fraude, Droit de se taire](https://juriel.be/fr/jurisprudence/indices-fraude-droit-se-taire-cour-appel-bruxelles-2023-06-28-5ed6) 6 dispositions communes

[Enquête bancaire, Fraude fiscale, enquête en banque, ontduiking](https://juriel.be/fr/jurisprudence/enquete-bancaire-fraude-fiscale-banque-cour-appel-anvers-2025-09-23-f599) 6 dispositions communes

[Visite des locaux professionnels, Commission, Contrainte](https://juriel.be/fr/jurisprudence/visite-locaux-professionnels-commission-contrainte-cour-appel-mons-2021-03-10-1106) 6 dispositions communes

[Preuve, mesure de contrôle, disposition pénale, amende administrative, poursuite](https://juriel.be/fr/jurisprudence/preuve-mesure-controle-disposition-penale-cour-appel-gand-2012-03-27-3ae4) 6 dispositions communes

[Finalité, Lieu d'établissement, Principe de neutralité](https://juriel.be/fr/jurisprudence/finalite-lieu-etablissement-principe-neutralite-cour-appel-bruxelles-2026-05-13-12b2) 5 dispositions communes

[Chiffre d'affaires non déclaré, délai de prescription prolongé, Visite](https://juriel.be/fr/jurisprudence/chiffre-affaires-non-declare-delai-cour-appel-anvers-2025-06-24-3862) 5 dispositions communes

[Inspection à domicile, Fraude au domicile, visite](https://juriel.be/fr/jurisprudence/inspection-domicile-fraude-visite-cour-appel-gand-2025-02-04-3b64) 5 dispositions communes