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title: "Exploitation d’un hôtel, Travaux de rénovation · Tribunal de première instance de Bruxelles, 3 octobre 2012, 2007/9036/A"
description: "Exploitation d’un hôtel, Travaux de rénovation, Droit à déduction. Tribunal de première instance de Bruxelles (Belgique), 3 octobre 2012, 2007/9036/A."
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lang: "fr"
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# Exploitation d’un hôtel, Travaux de rénovation, Droit à déduction

**Juridiction**

Tribunal de première instance

**Siège**

Bruxelles

**Numéro de rôle**

2007/9036/A

**Date**

3 octobre 2012

## Sur le document

**Collection**

Jurisprudence belge

**Langue du texte**

français

**Sens lu par le SPF**

favorable à l'État belge

## Texte

173 paragraphes

### Fiche du SPF Finances

Jugement du Tribunal de première instance de Bruxelles dd. 03.10.2012 (2007/9036/A)

*Taxe sur la valeur ajoutée – Exploitation d’un hôtel - Travaux de rénovation - Droit à déduction – Convention de concession d’exploitation du commerce et contrat d’emphytéose – Dissociation nécessaire des conventions - Amendes fiscales proportionnelles – Amende réduite à 10 % - Caractère non pénal au sens de l’article 6.1 CEDH de l’amende ainsi réduite – Caractère purement indemnitaire de semblables amendes – Compétence du juge - Absence de pouvoir pour le juge de réduire de telles amendes*

## Législation

Code de la TVA, articles [44, § 3, 1°, b)](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) et [45, § 1er](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45)

Code de la TVA, [article 70, § 1er](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-41-janvier-fixant-montant-amendes-fiscales-5958)

Arrêté royal n° 41, art. 1er

CEDH, art. 6.1

## Synthèse

1\. Deux conventions ont été conclues, l'une concédant l'exploitation du commerce, l'autre instituant une emphytéose. Il n'est pas admissible de voir une opération unique dans ces conventions :

\- la concession du fonds de commerce est consentie pour un euro, ce qui ne témoigne d'aucune opération réelle au titre d'une concession du droit d'exploiter distincte de la simple opportunité d'occuper l'immeuble résultant de l’emphytéose, qu'elle absorberait ensuite pour donner à l'ensemble sa nature de cession de droit d'exploiter un commerce;

\- les factures de sortie n'ont pas fait l'objet d'une TVA au titre de cession du droit d'exploiter un fonds de commerce;

\- les parties au bail emphytéotique ne sont pas les mêmes que celles à la convention de concession de fonds de commerce.

2\. Rien ne permet de distinguer une amende administrative en matière de TVA d'une sanction pénale si son taux excède celui d'une mesure purement indemnitaire. Une amende fiscale proportionnelle réduite comme en l’espèce de 200 % à 10%, par application du barème de réduction prévu par l'arrêté royal n° 41 du 30 janvier 1987, est analogue aux pénalités ayant cours en matière civile ou commerciale et n'apparaît pas comme générant une sanction à caractère pénal. Le tribunal n'a dès lors pas le pouvoir de réduire de telles amendes fiscales réduites.

## Observation

1\. Un appel de ce jugement a été interjeté.

2\. Pour appréhender correctement la portée de la décision concernant la déductibilité de la taxe, il est nécessaire de préciser brièvement les faits de la cause et la position des parties.

En vue de concéder aux sociétés B et C l'exploitation d'un hôtel, la société A a conclu avec ces sociétés une convention de concession d'exploitation. Avant l'entrée en vigueur de cette concession, la société A et une autre société, la société D, ayant chacune des droits sur l'immeuble ont conclu avec les sociétés concessionnaires B et C un contrat d'emphytéose. Pour leur entrée en vigueur, ces conventions postulent la réalisation de travaux de rénovation.

La société A a facturé, au titre de canon emphytéotique, un montant conséquent couvrant l'emphytéose proprement dite, non soumise à la TVA, et un solde, au titre de location de biens mobiliers, soumise à la TVA, mais non constitutive de concession de fonds de commerce.

La société A a déduit la taxe sur les factures correspondant aux travaux de rénovation qu'elle a payés. L'administration a contesté cette déduction, en se fondant sur l'affectation de ces dépenses à des opérations exonérées en vertu de l'[article 44, § 3, 1°, b), C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44).

La société A a soutenu que cette opération unique devait être tenue pour indivisible et analysée comme telle dans la recherche de ses caractéristiques prépondérantes qui en feraient alors, toute entière, une opération justifiant la déduction des taxes en amont.

3\. Sur le caractère non pénal de l’amende fiscale proportionnelle réduite et l’incompétence du juge à la réduire, v. également civ. Bruxelles 1er mars 2012, RG 2003/2657/A. Sur le caractère non pénal des amendes fiscales non proportionnelles, v. Mons, 18 juin 2014, RG 2013/RG/260.

**Texte intégral**

### Corps de la décision

## Jugement du Tribunal de première instance de Bruxelles

**dd. 03.10.2012**

**(2007/9036/A)**

En cause de:

La sa. A., …, …, … à …, venant aux droits de la sa. O. B. C., immatriculée à la tva, sous le numéro … partie demanderesse,représentée par l'avocat P. W., …, … à ….

Contre:

L'ETAT BELGE, SPF Finances-Administration de la TVA, direction régionale de Bruxelles II, Galaxie Nord, Tour A (11ème étage) boulevard du Roi Albert II, 33 /341 à 1030 Bruxelles, partie défenderesse, représentée par l'avocat F. T. loco C. S., …, … à ….

En cette cause, tenue en délibéré le 19 septembre 2012, le tribunal prononce le jugement suivant, vu les pièces de la procédure dont:

-la requête contradictoire, et ses annexes, déposées au greffe du tribunal le 1er août 2007 ;

-l'ordonnance rendue sur pied de l'article 747 CJ et la remise de la cause;

-les conclusions déposées le 13 septembre 2012 (pour la demanderesse) et ce 19 septembre 2012 (pour le défendeur)

Entendu les parties, ou leur conseil, en leurs dires et moyens à l'audience publique du 19 septembre 2012.

La procédure.

Le litige a trait à la contrainte CTRI … décernée le 4 juin 2007 sur base des données d’un PV du 11 mai 2007 portant sur les opérations de la demanderesse entre le 1er janvier 2005 et le 30 septembre de la même année.

La contrainte porte sur les montants suivants :

-Taxe: 376.765,56 €

-amendes: 36.670,00 €

à majorer des intérêts.

Au terme des conclusions et conclusions additionnelles après remise par le tribunal (autrement composé), la demande tend à entendre :

> “A titre principal,
>
> Dire non fondée la dette de TVA consignée dans la contrainte décernée à charge de la concluante le 4 juin 2007, visée et rendue exécutoire le 12 juin 2007, et dès lors, mettre cette contrainte à néant;
>
> A titre subsidiaire,
>
> Dire la dette de TVA consignée dans ladite contrainte non fondée à concurrence de 133.770,35 € en principal, à majorer des intérêts et accessoires;
>
> A titre infiniment subsidiaire,
>
> Dire la dette TVA consignée dans ladite contrainte non fondée à concurrence de 107.404,33 € en principal, à majorer des intérêts légaux et accessoires;
>
> Pour le surplus, réserver à statuer et désigner un expert judiciaire avec mission de vérifier l'importance des livraisons de biens meubles et des prestations de services qui s'y rapportent, dans le cadre des travaux ayant donné lieu aux factures pour lesquelles le défendeur conteste la déduction de la TVA.
>
> En tout état de cause,
>
> Mettre la contrainte litigieuse à néant en ce qu'elle inflige à la concluante une amende égale à 10% du montant de la TVA réclamée;
>
> Condamner le défendeur à rembourser à la concluante toutes sommes payées du chef de la contrainte litigieuse ou retenues à sa charge, dans la mesure de la mise à néant de ladite contrainte, avec au surplus, les intérêts au taux légal;
>
> Condamner en outre le défendeur aux dépens, en ce compris l'indemnité de procédure, fixée à 7.700,00 € par application de l'article 2 de l'arrêté royal du 26 octobre 2007.”

Le défendeur sollicite le débouté de la demanderesse et sa condamnation à une indemnité de procédure évaluée de même manière; à titre subsidiaire, l’Etat sollicite d’entendre :

> « prononcer la réouverture des débats pour que soit déterminé le montant exact des factures à concurrence duquel existerait un droit à déduction»

Discussion.

1\. Dans la perspective de concéder.à deux sociétés (la sa. L. et la sa. S. N.) l'exploitation d'un commerce d'hôtel, la demanderesse (historiquement : la société O. B. C. aux droits de laquelle vient la demanderesse) conclut avec ces sociétés une convention de concession d'exploitation en date du 15 octobre 2004. En avril 2005, avant l'entrée en vigueur de cette concession, les deux sociétés ayant des droits sur l'immeuble (la demanderesse et une sa. J. H. C.) conclurent ensuite avec les sociétés concessionnaires un contrat d'emphytéose.

Ces conventions postulaient pour leur entrée en vigueur, la réalisation de travaux de rénovation.

Le litige a pour cadre l'application de l'article 45-§ 1 CTVA (1) dès lors que demanderesse a déduit la tva portée par les factures correspondant à ces travaux de rénovation (payés par la seule demanderesse seule, à l'exclusion du second bailleur emphytéotique) tandis que l'administration conteste cette déduction, en se fondant sur l'affectation de ces dépenses qui ne correspondrait pas à une opération taxable, mais exonérée en vertu de l'article 44 §3-1°/b CTVA (2).

*(1) Art. 45 -§ 1er. Tout assujetti peut déduire de la taxe dont il est redevable, les taxes ayant grevé les biens et les services qui lui ont été fournis, les biens qu'il a importés et les acquisitions intracommunautaires de biens qu'il a effectuées, dans la mesure où il les utilise pour effectuer :*

*1 °* *des opérations taxées;*

*2°* *des opérations exonérées en vertu des articles 39 à 42;*

*3°* *des opérations réalisées à l'étranger qui ouvriraient droit à déduction si elles étaient effectuées à l'intérieur du pays;*

*(2) Art. 44 § 3 Sont encore exemptés de la taxe:*

*1 °* *les opérations suivantes:*

*a)* *les livraisons de biens immeubles par nature.*

*« ... »*

*b) les constitutions, cessions et rétrocessions de droits réels au sens de l'article 9, alinéa 2, 2°, portant sur des biens immeubles par nature.*

*Sont toutefois exceptées, les constitutions, cessions et rétrocessions de tels droits réels portant sur des bâtiments ou fractions de bâtiments et le sol y attenant visés à l'article 1er, § 9, lorsqu'elles sont effectuées au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit*

Tout le débat revient à qualifier les rapports de droit entre la demanderesse et les sociétés I. et S. N., et de départager l'impact sur les opérations en amont (les travaux de rénovation) des deux conventions conclues -l'une concédant l'exploitation du commerce (à savoir une opération taxée en aval), l'autre, instituant une emphytéose (à savoir une “concession de droit reel” exemptée).

2\. L'administration relève la teneur du bail emphytéotique (dossier adm. pièce 5) qui en son article 8.1.2 prévoit l'obligation pour la demanderesse de procéder à des travaux décrits dans une annexe au contrat(3) ; par ailleurs, l'état du bien après l'accomplissement de ces travaux, est la base factuelle d'appréciation des obligations voire de reconstruction qui pèsent sur l'emphytéote (4).

*(3) Article 8 -Obligations du Bailleur et de l'Emphytéote*

*8.1. Obligations du Bailleur*

*8.1.1.* *Le Bailleur déclare qu'il a fourni à l'Emphytéote, antérieurement aux présentes, copie de la documentation dont il dispose sur le Bien: permis d'urbanisme existants, permis d'environnement, plans, cahier des charges, certificats de conformité,*

*« … »*

*A compter de la date d'entrée en vigueur, le Bailleur n'assumera aucune obligation en relation avec le Bien, en particulier en matière de réparations, d'entretien, de réfection, de reconstruction, de remplacement, etc., quelles qu'en soient les causes, en ce compris la vétusté, la force majeure, le fait du Prince, etc., sans que cette énumération soit limitative.*

*8.1.2.* *Le Bailleur s'engage à exécuter les Travaux conformément à ce qui est prévu à l'Annexe 4 pour le trente et un décembre prochain au plus tard.*

*(4) 8.2. Obligations de l'Emphytéote.*

*8.2.1.* *A compter de la date d'entrée en vigueur, l'Emphytéote effectuera toutes réparations (y compris les grosses réparations), réfections, remplacements quelconques au Bien et mettra le Bien en conformité avec les prescriptions légales qui viendraient à s'appliquer après la date d'entrée en vigueur. .*

*A compter de la date d'entrée en vigueur également, l'Emphytéote supportera les risques liés au Bien, notamment de sa détérioration, perte ou destruction totale ou partielle*

*« .... »*

L'administration estime que le lien entre ces travaux et le bail emphytéotique est encore souligné par le fait que la date d'entrée en vigueur de ce bail est seulement déterminable, par référence à la réception de ces travaux (5).

*(5) Article 3 -Entrée en vigueur, durée, prorogation et occupation*

*3.2. Entrée en vigueur*

*La présente convention entrera en viguer dans un délai de huit (8) jours calendrier après l'agréation par l'Emphytéote des travaux visés à l'Annexe 4 (ci-après les « Travaux»), qui auront été exécutés conformément à l'Annexe 4 et au cahier des charges qui y est joint, étant entendu que, si Tagréation a lieu entre le quinze juin et le vingt-trois juillet deux mille cinq, l'entrée en vigueur n'interviendra que le trente et un juillet deux mille cinq.*

Ceci ne semble pas de nature à opposer les parties, dès lors que la demanderesse expose aussi que le bail emphytéotique est conçu de manière inséparable avec la convention de concession du droit d'exploiter le commerce dans les lieux.

Ce lien résulte tant de la chronologie révélée par son exposé des faits, que du bail emphytéotique lui-même, dans ses dispositions introductives (6), ou de la teneur de la convention de concession d'exploitation (dossier adm. pièce 4) en son article 5-1.

*(6) D-Les parties reconnaissent et acceptent que le présent acte de constitution d'un bail emphytéotique et la convention relative au fonds de commerce sont indissolublement liés de sorte que, par exemple, la fin anticipée de l'un des contrats, pour quelque cause que ce soit, entraînera automatiquement la fin anticipée de l'autre.*

3\. La demanderesse en déduit cependant que l'opération, dans son ensemble, devrait s'analyser en une cession d'universalité exemptée par application de l'article 11 CTva (7) ou en une concession du droit d'exploiter un commerce soumise à Tva.

*(7) Art. 11 -N'est pas considérée comme une livraison, la cession, à titre onéreux ou à titre gratuit, sous forme d'apport en société ou autrement, d'une universalité de biens ou d'une branche d'activité, lorsque le cessionnaire est un assujetti qui pourrait déduire tout ou partie de la taxe si elle était due en raison de la cession. En ce cas, le cessionnaire est censé continuer la personne du cédant.*

Elle ajoute que la problématique relèverait de la notion de «révision» (8) des taxes payées pour les biens et services d'investissement, mais qu'il n'y aurait donc pas lieu d'opérer cette révision; en réalité, ces développements relatifs à la révision ne contribuent pas à trancher le litige (qui tient dans la contestation de la déductibilité même, des taxes payées en amont) mais illustrent une situation qui pourrait exister dans le cas d'espèce consécutivement à une déduction des taxes litigieuses, si celle-ci est régulière (cf infra pour le surplus, cette question étant liée à un autre argument de la demanderesse).

*(8) Art. 48 -§ 1er -En cas de déduction partielle, le montant de la déduction fait l'objet d'une détermination provisoire. Il est régularisé après l'expiration de l'année au cours de laquelle le droit à déduction a pris naissance.*

§ 2 -En ce qui concerne les biens d'investissement et les services qui présentent des caractéristiques similaires à celles normalement associées à des biens d'investissement, la déduction des taxes qui les ont grevés est sujette à révision pendant une période de cinq années. Une régularisation est opérée, chaque année à concurrence d'un cinquième du montant de ces taxes, lorsque des variations sont intenvenues dans les éléments qui ont été pris en considération pour le calcul des taxes déductibles. Toutefois, pour les taxes qui ont grevé les biens immeubles par leur nature et les droits réels qu'il détermine, le Roi peut prévoir que la période de révision est de quinze ans et que la révision a lieu chaque année à concurrence du quinzième du montant de ces taxes.

Quoiqu'il en soit, pour l'essentiel, la thèse de la partie demanderesse consiste affirmer que cette opération unique doit être tenue pour indivisible et analysée comme telle dans la recherche de ses caractéristiques prépondérantes qui en feraient alors, toute entière, une opération justifiant déduction des taxes en amont.

Cet exposé théorique est a priori conforme à l'état du droit, la Cour de justice ayant souligné l'opportunité de ne «pas mettre en péril le fonctionnement du système de TVA en dissociant artificiellement des prestations qui sont uniques du point de vue économique» (9) ; par ailleurs, la qualification de la convention ne lie pas le tribunal à cet égard (10).

*(9) cf conclusions de l'avocat général dans l'affaire* [*C-572/07*](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-572-07-conclusions) *'RLRE Tellmer Property Contre Financi reditelstvv', (http://eur-lex.europa.eu/)*

*« … »*

*"34. Comme la Cour l'a de nouveau expliqué, la question de savoir si une opération constituées de plusieurs prestations doit être considérée comme une opération unique ou comme plusieurs véritables prestations isolées et autonomes qui doivent être examinées séparément revêt une importance particulière, du point de vue de la TVA, tant pour l'application du taux de taxation que des dispositions relatives à l'exonération prévues par la sixième directive. <....>*

*37.* *Il découle de l'*[*article 2 de la sixième directive*](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-2) *que chaque prestation doit normalement être considérée comme distincte et indépendante, mais, dans certaines circonstances, plusieurs prestations formellement distinctes, qui pourraient être fournies séparément et ainsi donner lieu, distributivement, à taxation ou à exonération, doivent être considérées comme une opération unique lorsqu'elles ne sont pas indépendantes.*

*38.* *Tel est le cas, par exemple, lorsque, au terme d'une analyse même simplement objective, il est constaté qu'une ou plusieurs prestations constituent une prestation principale et que la ou les autres prestations constituent une ou plusieurs prestations accessoires partageant le sort fiscal de la prestation principale. En particulier, une prestation doit être considérée comme accessoire à une prestation principale lorsqu'elle ne constitue pas pour la clientèle une fin en soi, mais le moyen de bénéficier dans les meilleures conditions du service principal du prestataire. On peut aussi considérer que l'on se trouve en présence d'une prestation unique lorsque deux ou plusieurs éléments ou actes fournis par l'assujetti sont si étroitement liés qu'ils forment, objectivement, une seule prestation économique indissociable dont la décomposition revêtirait un caractère artificiel.”*

*« … »*

*(10) cf Répertoire notarial (Traités), Jean Thilmany -Tome VIII: «Les baux» -Livre 6, éd 2009 : Location immobilière et T.V.A.*

*" 195-b) Jurisprudence retenant la qualification de location immobilière.*

*Dans d'autres cas, c'est la qualification de contrat de location immobilière qui a été retenue, en dépit de celle donnée à la convention par les parties (cession ou concession du droit d'exercer une activité professionnelle, contrat d'exploitation ... )*

Cette problématique est classique (elle se rencontre en matière de franchising ou de gérance libre, lorsque la localisation du commerce dépend d'un bail conclu parallèlement avec le franchiseur ou le. titulaire du fond de commerce), mais elle ne correspond pas aux données de la présente espèce.

En effet, il n'est pas admissible de voir dans les deux conventions conclues une opération unique compte tenu des circonstances suivantes, prises dans leur ensemble :

\- La concession du fonds de commerce est consentie pour un euro (par ailleurs, sans cession de stocks et moyennant concession du seul usage des dénomination et enseigne commerciales dont la concédante conserve les droits de propriété intellectuelle -pièce 6, art. 3 et 4), ce qui ne témoigne d'aucune opération réelle au titre d'une concession du droit d'exploiter distincte de la simple opportunité d'occuper l'immeuble résultant de l'emphytéose, qu'elle absorberait ensuite pour donner à l'ensemble sa nature de cession de droit d'exploiter un commerce;

Cette constatation se recoupe avec le fait que les factures de sortie n'ont pas fait l'objet d'une TVA au titre de cession du droit d'exploiter un fonds de commerce; en effet, il est apparu des conclusions additionnelles que la « concédante» facture, au titre de canon emphytéotique, un montant (69% du total) couvrant l'emphytéose proprement dite, non soumise à TVA et un solde, au titre de location de biens mobiliers, soumise à TVA, mais non constitutive de concession de fonds de commerce (de sorte qu'il n'est permis de trouver dans les opérations de sortie, aucun fondement permettant de restituer au fonds de commerce une réelle valeur et à sa concession, une réelle teneur) ;

Les parties au bail emphytéotique ne sont pas les mêmes que celles à la convention de concession de fonds de commerce.

4\. La partie demanderesse invoque ensuite le fait que, entre la date de signature des conventions déterminant la future affectation litigieuse pour les investissements dont question, et l'entrée en vigueur de ces conventions, un laps de temps s'est écoulé correspondant à l'exécution graduée des travaux de rénovation et durant lequel la demanderesse continuait à exploiter à son propre compte les installations hôtelières concemées.

4-1. Il en résulterait que la demanderesse aurait elle-même joui durant ce laps de temps des livraisons et prestations litigieuses, de manière provisoire mais croissante au fur et à mesure de ces opérations en amont, jusqu'à voir la dernière de ces prestations ou livraisons exécutée et la concession du commerce débuter, en même temps que le bail emphytéotique entrait en vigueur.

Durant ce laps de temps, la demanderesse, en tant qu'exploitante, effectuait des opérations de sortie soumises à la taxe, au moyen des biens et services dont la facturation d'entrée est litigieuse, ce qui justifierait la déduction litigieuse, même si cette période d'exploitation propre pouvait mener, de manière prévisible, à la nécessité d'ouvrir un mécanisme de révision une fois les conventions dont question entrées en vigueur.

En guise d'argument contraire, l'État invoque la « destination» des investissements (11), sans autres développements.

*(11) Art. 1er. § 1er. Sous réserve de l'application de l'articles* [*45, §§ 1erbis, 2 et 3*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45)*, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, l'assujetti opère, dans les conditions prévues par les articles 2 à 4 du présent arrêté, la déduction des taxes grevant les biens et les services qu'il destine à la réalisation d'opérations visées par l'*[*article 45, § 1er, 1° à 5°*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45) *du Code.*

Cependant, outre que la destination première fut bel et bien de voir la demanderesse poursuivre son exploitation dans les lieux rénovés, jusqu'à délivrance des lieux aux concessionnaires, l'existence de conditions suspensives prive de toute teneur immédiate la destination contractuelle retenue par l'administration.

En effet, dès lors que le droit à déduction naît dès facturation, il faut avoir égard au fait que les opérations de sortie analysées ci-dessus comme ne justifiant pas une déduction pour les investissements litigieux, se sont conclues « à terme » (12) (ce qui permettait une exploitation par la demanderesse) mais aussi sous des conditions suspensives précises (13) (qui pouvaient amener la demanderesse, en cas de non réalisation au 15 juin 2005, à demeurer l'exploitante des investissements litigieux).

*(12) Cf. Contrat d'emphytéose, Article 3-2 cité supra, note 5.*

*(13) 3.1. Conditions suspensives*

*L'emphytéose est conclue sous les conditions suspensives suivantes:*

*a)* *que le Propriétaire ait obtenu un permis d'urbanisme valable et, le cas échéant, toutes les autorisations nécessaires à l'exécution par lui et à ses frais des Travaux permettant de porter l'hôtel de sa capacité actuelle de 138 chambres à une capacité de 150 chambres (l'obtention d'un permis pour les autres travaux mentionnés à l'Annexe 4 ne constituant pas une condition suspensive) ;*

*b)* *l'expiration d'un délai de 60 jours calendrier à dater de la notification par l'autorité compétente du permis visé au point a) ci-avant sans qu'un recours ait été exercé contre ledit permis ;*

*c)* *que l'accord écrit des créanciers dont question à l'article 1.3 ait été obtenu “créancier hypothécaire pour emprunt lié aux travaux convenus par ailleurs”. A défaut de réalisation de ces trois conditions suspensives pour le 1er juin 2005, la présente convention deviendra caduque.*

L'État souligne certes que la demanderesse n'a pas, ensuite de la déduction opérée, établi les formulaires destinés à opérer une révision; pour autant, s'il y a matière à une révision à laquelle la demanderesse manquait à procéder, c'est en ce sens que la contrainte et son PV annexe auraient dû être établis -amenant l'administration à vérifier les conditions de révision et à travers ce prisme, à débattre du changement d'affectation des investissements (qui aurait été litigieux, mais dans le cadre d'une révision et de ses propres conditions de forme et de fond).

Dans cette mesure, sauf simulation que ne plaide pas l'État, les taxes étaient déductibles,· mais révisables en tant qu'assortissant des dépenses d'investissement.

4-2. Cependant, il apparaît qu'en l'espèce les factures ayant suscité la déduction litigieuse relèvent toutes de l'année 2005, tandis que la réaffectation litigieuse est intervenue durant cette même année (les travaux ayant été menés jusqu'au 15 septembre 2005 comme le révèle l'intitulé de la dernière facture -cf PV annexé à la contrainte, dernière page -et le planning du 11 juillet 2005 dossier de la demanderesse, pièce 11-6), ce qui doit amener révision à concurrence du montant total des taxes déduites.

De ce fait, la situation était susceptible de deux lectures (amenant à la même conclusion) dont une plus correcte qu'il appartient au tribunal de substituer à la motivation figurant en contrainte dès lors que la charge pesant sur le contribuable ne s'en trouve pas accrue.

6\. Enfin, la demanderesse invoque le fait que les factures de sortie, après l'entrée en vigueur des conventions analysées ci-dessus, révèlent en réalité, pour partie, des locations mobilières soumises à TVA, ce qui justifierait la déduction à due concurrence des taxes litigieuses (ou une révision partielle).

Cette donnée de fait permettrait selon la demanderesse, une réinterprétation des factures d'entrée pour déceler au sein du double contrat d'emphytéose-concession du droit d'exploitation, un volet (non apparent dans les contrats, mais pas davantage dans les factures d'entrée) qui consisterait à voir la demanderesse acheter des meubles pour les louer en tant que tels -quitte à devoir examiner (le cas échéant moyennant expertise) les propres factures d'entrée du prestataire des travaux de rénovation (soit les factures établies en amont de l'amont ..) pour déceler une ventilation de services et livraisons mobiliers et immobiliers, puisque les factures litigieuses se bornent à facturer des états d'avancement de rénovation.

Outre un débat ouvert entre parties quant à la valeur à retenir, pour la part de ces opérations d'entrée dont la taxe serait déductible, l'Etat conteste d'abord le principe même de cette déduction partielle:

\- à défaut pour les meubles dont question d'avoir conservé leur nature mobilière, ayant été “immobilisés par destination économique” l(l'État en veut pour preuve, la mise en oeuvre par la demanderesse et son entrepreneur du mécanisme de paiement de la taxe par le cocontractant (14) ce qui exclut l'hypothèse qu'ils fassent ensuite l'objet d'une opération de sortie taxable;

\- à défaut pour les factures d'entrée de remplir les conditions de forme voulues pour établir un achat de biens meubles.

En réalité, les deux premiers points litigieux (la valeur des opérations qui porteraient sur des meubles et la détermination de la nature juridique exacte de ces biens -soit des questions ayant avant tout une consistance purement factuelle) se résument, en pratique, dans le dernier de ceux-ci (les mentions exigées d'une facture d'entrée dont le défaut rend les factures impuissantes à livrer la valeur et la nature de biens ou services mobiliers facturés).

*(14) ARRÊTÉ ROYAL n° 1 du 29 décembre 1992 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée*

*Art. 20. § 1er. Par dérogation à l'*[*article 51, § 1er, 1°*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-51) *du Code, le cocontractant de l'assujetti établi en Belgique qui effectue une des opérations indiquées au § 2, doit acquitter la taxe due en raison de cette opération lorsqu'il est lui-même un assujetti établi en Belgique et tenu au dépôt d'une déclaration visée à l'*[*article 53, § 1er, alinéa 1er*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-53)*,* [*20*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-20) *, du Code, ou un assujetti non établi en Belgique qui a fait agréer un représentant responsable dans le pays conformément à l'article 55, § 1er ou § 2, du Code. Il acquitte la taxe de la manière prévue au § 4, ci-après. § 2. Est visé tout travail immobilier au sens de l'*[*article 19, § 2*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19)*, du Code.*

Ainsi, le litige tient d'abord dans la détermination du droit à déduire des achats ou services mobiliers facturés au titre de travaux de rénovation, à défaut des mentions requises pour la facture par l'AR d'exécution n.3 (15), renvoyant à l'AR n° 1 -spécialement son article 5-§ 1, 1° et 6° (16).

*(15) Art. 3. § 1er. Pour pouvoir exercer son droit à déduction, l'assujetti doit:*

*1° pour la taxe grevant les biens et les services qui lui ont été fournis, détenir une facture délinée confonnément aux articles* [*53, § 2 et 53octies*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-53)*, du Code et contenant les mentions visées à l'*[*article 5, § 1er, de l'arrêté royal no 1*](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-1-article-c6ca) *relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée*

*« .... »*

*(16) Art. 5. -§ 1er. La facture et le document visé à l'article 2 portent les mentions suivantes:*

*1° la date à laquelle ils sont délinés et un numéro séquentiel, basé sur une ou plusieurs séries qui identifie ces documents de façon unique, sous lequel ils sont inscrits au facturier de sortie du fournisseur ou du prestataire de services;*

*« ... »*

*6° les éléments nécessaires pour déterminer l'opération et le taux de la taxe due, notamment la dénomination usuelle des biens livrés et des services fournis et leur*

*quantité ainsi que l'objet.des services;*

A cet égard, la Cour de justice des Communautés européennes a décidé, dans un arrêt du 14 juillet 1988, que “les articles 18, § 1er, a, et 22, § 3, a et b, de la sixième directive 77/388 du Conseil, du 17 mai 1977, permettent aux Etats membres de subordonner l'exercice du droit à déduction à la détention d'une facture contenant obligatoirement certaines mentions nécessaires pour assurer la perception de la taxe sur la valeur ajoutée et son contrôle par l'administration fiscale. De telles mentions ne doivent pas, par leur nombre ou leur technicité, rendre pratiquement impossible ou excessivement difficile l'exercice du droit à déduction" (C.J.C.E., 14 juill. 1988, aff 123 et 330/87, Jeunehomme et E.G.I., Rec., p. 4517, spéc. pp. 4544-4545).

Il appartient par ailleurs à la juridiction nationale d'apprécier si les mentions exigées par la réglementation belge sont ou non conformes aux critères ainsi retenus (C.J.C.E., 14 juill. 1988, op. cit., pt 19; cf aussi Cass., 13 oct.2000, no C980402N, sur www.juridat.be; Cass., 19 sept. 1996, Pas., I, no 3 (18); 7 juin 1996, Pas., I, no 222; 4 déc. 1989, Pas., 1990, I, 409).

Il est aussi admis que le droit à la déduction n'existe pas à défaut des mentions requises “même lorsque l'acquéreur prouve avoir payé la taxe à ses fournisseurs “et” qu’il établit l’identité de ces derniers”, sauf à constater que les omissions procèdent de la bonne foi et sont sans incidence sur la perception de la taxe et les contrôles nécessaires quant à ce (17).

*(17) " Attendu que l'arrêt constate que les factures litigieuses présentent diverses irrégularités au regard des mentions devant obligatoirement y figurer, essentiellement en application de l'article 2 de l'arrêté royal n° 1 du 23 juillet 1969 et de l'article 4, alinéa 2, de l'arrêté royal n° 17 du 20 juillet 1970;*

*Que l'arrêt, d'où il ne résulte pas que ces mentions étaient inutiles pour la perception de la taxe sur la valeur ajoutée et son contrôle par l'administration, ne justifie pas légalement sa décision que le défendeur pouvait déduire la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux factures litigieuses et que par voie de conséquence la contrainte décernée à sa charge était nulle, ... "*

[*Cass. 19 septembre 1996*](https://juriel.be/fr/jurisprudence/droit-deduction-factures-irregulieres-tva-cassation-bruxelles-1996-09-19-52dd)*, arrêt n° F-19960919-4 (C950383F) sur .www.juridat.be et Pas. 1996, I., p. 318*

En l'espèce, la tva ayant été déclarée et payée sur la seule base de travaux immobiliers, le contrôle·d'opérations liées à une prétendue vente de meubles et à leur valeur, ne pouvait s'opérer -à tel point que la demanderesse en vient à solliciter subsidiairement une expertise pour en déterminer la valeur de ces biens, 8 ans plus tard, ce qui n'est pas concevable.

La déduction des taxes payées, au titre d'achats mobiliers n'est pas justifiée.

7- La contrainte comporte des amendes fondées sur l'article 70-§1 CTVA (18) et elles sont réduites à 10% par application de l'AR 41 (19).

*(18) Section 1re. -Amendes fiscales*

*Art 70. § 1er. Pour toute infraction à l'obligation d'acquitter la taxe, il est encouru une amende égale à deux fois la taxe éludée ou payée tardivement.*

*(19) ARRÊTÉ ROYAL n° 41 du 30 janvier 1987 fixant le montant des amendes fiscales proportionnelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée. (Monit., 7 février.)*

*Art. 1er. L'échelle de réduction des amendes fiscales proportionnelles en matière de taxe sur la valeur ajoutée est fixée:*

*1° pour les infractions commises avant le 1er novembre 1993, au tableau A, et pour les infractions commises après le 31 octobre 1993, au tableau G de l'annexe au présent arrêté, en cas d'infractions visées à l'*[*article 70, § 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70)*; <...>*

*Art. 2. En cas de notification ou signification de la contrainte visée à l'*[*article 85 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée*](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-85)*, les amendes prévues au.\[tableaux A à J\] de l'annexe au présent arrêté sont majorées de 50 p.c. sans que le montant réclamé puisse être inférieur à 5 p.c. de la taxe due. Cette majoration n'est plus d'application dans le cas prévu à l'article 93 du même Code.*

*Art. 3. La remise entière des amendes est accordée lorsqu'un contribuable régularise spontanément sa situation avant toute intervention d'une administration fiscale.*

La demanderesse conteste cette amende de 10%, qu'elle tient pour disproportionnée, eu égard à sa bonne foi.

Implicitement, cette contestation se fonde sur un caractère pénal qu'il y aurait lieu d'attacher à cette amende fiscale (ce qui implique ensuite de voir leur application soumise à un procès équitable au sens de l'article 6 de la CEDH et pose la nécessité d'un contrôle de 'pleine juridiction' par le tribunal, contrôle portant à tout le moins sur le respect de normes supérieures –Cass. 21 janvier 2005, RG [C.02.0572.N](https://juriel.be/fr/jurisprudence/sanctions-administratives-caractere-repressif-legalite-cassation-bruxelles-2005-01-21-2739), Pas. 2005, I, page 170 (20) et le demandeur en déduit pour le tribunal le devoir de juger le bien fondé de l'amende infligée au regard d'un principe de proportionnalité.

*(20) "Que le juge appelé à contrôler la sanction infligée en vertu de l'article 70 précité du Code de la TVA, peut examiner la légalité de cette sanction et, plus spécialement, examiner si cette sanction est conciliable avec les exigences impératives des conventions internationales et du droit interne, y compris les principes généraux du droit; Que, dès lors que ce droit de contrôle lui permet plus spécialement d'examiner si la sanction n'est pas disproportionnée à l'infraction le juge peut examiner si l’administration pouvait raisonnablement infliger une amende administrative de cette importance;*

*Qu'à cette occasion, il peut avoir égard à la gravité de l'infraction, aux taux des sanctions déjà infligées et aux décisions rendues dans des cas similaires, mais doit considérer dans quelle mesure l'administration était elle-même liée par cette sanction; Que ce droit de contrôle n'implique pas que le juge peut supprimer ou réduire des amendes sur la base d'une appréciation subjective des circonstances atténuantes propres à la personne du contribuable pour de simples motifs d'opportunité et à l'encontre des règles légales"*

La première démarche à opérer consiste donc à déterminer si l'amende litigieuse revêt un tel caractère pénal; à cet égard, la Cour de Cassation de Belgique retient de manière cumulative les divers critères débattus usuellement (dont le fait pour l'obligation financière étudiée, de ne pas être essentiellement indemnitaire) pour voir dans une amende administrative un caractère pénal (cf « Le contrôle judiciaire des sanctions fiscales, Marlière et Schotte, RGCF 2008/3 p. 240 et suiv.).

De fait, rien ne permet de distinguer les amendes administratives en matière de TVA (réclamées en sus des intérêts moratoires et non déductibles des comptes TVA de l'assujetti) d'une sanction pénale si leur taux excède celui d'une mesure purement indemnitaire; en l'espèce, le taux de 10% -qui est analogue aux pénalités ayant cours en matière civile ou commerciale- n'apparaît pas comme générant une sanction à caractère pénal, et le tribunal n'a pas le pouvoir de réduire de telles amendes.

### Dispositif

**PAR CES MOTIFS,**

**LE TRIBUNAL,**

Vu les dispositions de la loi du 15 juin 1935 sur l'emploi des langues en matière judiciaire ;

Statuant contradictoirement et écartant toutes conclusions contraires,

Déclare la demande recevable mais non fondée;

En déboute la demanderesse et la condamne à l'indemnité de procédure de 7.700 € en faveur du défendeur.

Ainsi jugé et prononcé à l'audience publique de la 32ème chambre du tribunal de première instance de Bruxelles, le 3 octobre 2012 où étaient présents et siégeaient:

M. Chr. B., juge,

Mme Cl. B., collaborateur au greffe du tribunal, assume en qualité de greffier par le magistrat conformément à l'article 329 CJ, le greffier en chef et les greffiers se trouvant empêchés.

## Textes cités

12

[CTVA art. 45](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-45) 3 occurrences

[CTVA art. 44](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) 2 occurrences

[CTVA art. 53](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-53) 2 occurrences

[AR no 1 art. 5](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-1-article-c6ca) 1 occurrence

[AR no 41 art. 70](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-41-janvier-fixant-montant-amendes-fiscales-5958) 1 occurrence

[CTVA art. 19](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19) 1 occurrence

[CTVA art. 20](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-20) 1 occurrence

[CTVA art. 51](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-51) 1 occurrence

[CTVA art. 70](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-70) 1 occurrence

[CTVA art. 85](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-85) 1 occurrence

[6e directive 77/388 art. 2](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-2) 1 occurrence

[C-572/07, conclusions de l'avocat général du 9 décembre 2008](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-572-07-conclusions) 1 occurrence

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8

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