--- title: "CJUE, 416/85, arrêt du 21 juin 1988 · 2e directive 67/228 art. 17, 6e directive 77/388 art. 28" description: "Arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 21 juin 1988, 416/85 : 2e directive 67/228 art. 17, 6e directive 77/388 art. 28." url: "https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-416-85-arret" lang: "fr" nl: "https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-416-85-arrest" --- # Arrêt de la Cour du 21 juin 1988, 416/85 · 2e directive 67/228 art. 17, 6e directive 77/388 art. 28 **Juridiction** Cour de justice des Communautés européennes **Formation** Assemblée plénière **Affaire** 416/85 **ECLI** ECLI:EU:C:1988:321 **Date** 21 juin 1988 ## L'affaire **Procédure** Recours en manquement fondé **Affaire introduite le** 13 décembre 1985 **Avocat général** [Darmon conclusions du 2 décembre 1987](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-416-85-conclusions) ## Sur le document **Collection** Jurisprudence européenne **Langue du texte** français **Langue de procédure** anglais **Recueil** Rec. 1988, p. 3127 **Plus d'informations** **Juge rapporteur** Bosco **Répertoire de la Cour** - [Communauté européenne (CEE/CE)](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B) - [Contentieux](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B-19) [Recours en manquement](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B-19.01) 152 décisions - [Dispositions fiscales](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B-10%2C578-4.10) [Harmonisation des législations fiscales](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B-10.02%2C578-4.10.02) [Taxe sur la valeur ajoutée](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B-10.02.01%2C578-4.10.02.01) - [Exonérations](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B-10.02.01.07%2C578-4.10.02.01.07) 263 décisions - [Taux](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B-10.02.01.06%2C578-4.10.02.01.06) 51 décisions ## Texte 51 paragraphes ### Arrêt 1. Par requête déposée au greffe de la Cour le 13 décembre 1985, la Commission des Communautés européennes a introduit, en application de l'article 169 du traité CEE, un recours visant à faire reconnaître que, en maintenant en vigueur l'application du taux zéro de la taxe sur la valeur ajoutée à certains groupes de biens et de services, le Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nord a enfreint les dispositions de la directive 77/388 du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires — Système commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme (JO L 145, p. 1) (ci-après « sixième directive»), et, partant, a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu du traité CEE. 2. L'[article 28 de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28) prévoit des dispositions transitoires permettant une adaptation progressive des législations nationales dans des domaines déterminés. Le paragraphe 2 de cet article dispose: > « Les taux réduits et les exonérations avec remboursement des taxes payées au stade antérieur existant au 31 décembre 1975 et répondant aux critères mentionnés au dernier tiret de l'article 17 de la deuxième directive du Conseil du 11 avril 1967 peuvent être maintenus jusqu'à une date qui sera arrêtée par le Conseil, statuant à l'unanimité sur proposition de la Commission, mais qui ne pourra être postérieure à la suppression des taxations à l'importation et des détaxations à l'exportation pour les échanges entre les États membres. Les États membres prennent les dispositions permettant d'assurer la déclaration par les assujettis des données nécessaires à la détermination des ressources propres afférentes à ces opérations. > > Tous les cinq ans, le Conseil procède, sur la base d'un rapport de la Commission, à un réexamen des taux réduits et des exonérations visés ci-dessus et arrête, le cas échéant, statuant à l'unanimité sur proposition de la Commission, les mesures nécessaires pour en assurer la suppression progressive. » 3. L'article 17, dernier tiret, de la directive 67/228 du Conseil, du 11 avril 1967, en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires — Structure et modalités d'application du système commun de taxe sur la valeur ajoutée (JO 71 du 14.4.1967, p. 1303) (ci-après «deuxième directive »), auquel fait renvoi l'[article 28 de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28), dispose que les États membres ont la faculté: > « de prévoir, jusqu'au moment de la suppression des taxations à l'importation et des détaxations à l'exportation pour les échanges entre les États membres, pour des raisons d'intérêt social bien définies et en faveur des consommateurs finals, des taux réduits ou même des exonérations avec remboursement éventuel des taxes payées au stade antérieur, dans la mesure où l'incidence globale de ces mesures ne dépasse pas celle des allégements appliqués dans le régime actuel ». 4. En se basant sur l'[article 28, paragraphe 2, de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28), le Royaume-Uni a maintenu en vigueur un système dit de « taux zéro ». Initialement la législation du Royaume-Uni comportait, à l'annexe 4 du « Finance Act » de 1972, une liste de dix-sept groupes de biens ou services taxables au taux zéro. Cette liste a été, par la suite, reprise presque intégralement par le «Value Added Tax Act» de 1983, annexe 5. 5. La Commission, considérant que certaines des exonérations au taux zéro prévues par la législation du Royaume-Uni ne répondaient pas aux critères mentionnés au dernier tiret de l'article 17 de la deuxième directive, a adressé au gouvernement du Royaume-Uni, par lettre du 19 octobre 1981, une mise en demeure, en application de l'article 169, alinéa 1, du traité CEE. 6. Ce gouvernement n'ayant pas reconnu le manquement qui lui était reproché, la Commission lui a adressé, le 4 septembre 1984, un avis motivé. Aucune suite n'ayant été réservée par le gouvernement britannique à cet avis, la Commission a introduit le présent recours. 7. Pour un plus ample exposé des faits de l'affaire, du déroulement de la procédure et des moyens et arguments des parties, il est renvoyé au rapport d'audience. Ces éléments du dossier ne sont repris ci-dessous que dans la mesure nécessaire au raisonnement de la Cour. ### Quant à la compétence de la Cour 8. Le Royaume-Uni estime qu'à la base du recours de la Commission se trouve un mobile politique qui, en tant que tel, ne peut servir à fonder une procédure en manquement en application de l'article 169 du traité CEE. Le recours en manquement introduit par la Commission tendrait, en réalité, à atteindre par des moyens judiciaires un objectif qui ne pourrait être réalisé que par une décision du législateur communautaire. Il ressortirait en effet du mémoire en réplique de la Commission qu'elle viserait par son recours à éluder les exigences procédurales de l'[article 28 de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28) selon lesquelles il appartient au Conseil, statuant à l'unanimité, de décider la suppression des exonérations prévues par ce même texte. Le Royaume-Uni soutient, partant, qu'il n'appartient pas à la Cour « de substituer son action propre aux procédures générales prévues par l'[article 28 de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28) ni de substituer une obligation immédiate imposée à un État membre à l'harmonisation progressive envisagée par cet article ». 9. Cette argumentation ne peut être retenue. Il convient de relever à cet égard que, dans l'équilibre institutionnel établi par le traité, il n'appartient pas à la Cour d'examiner quels sont les objectifs poursuivis par un recours en manquement dont elle est saisie en vertu de l'article 169 du traité. Il lui appartient, en revanche, de constater si le manquement reproché existe ou non. Ainsi que la Cour l'a jugé dans son arrêt du 10 décembre 1968 (Commission/République italienne, 7/68, Rec. p. 617, 625), un recours en manquement, dont la Commission apprécie seule l'opportunité d'une introduction devant la Cour, a un caractère objectif. ### Quant au fond 10. II convient d'abord de relever que la Commission ne conteste pas dans son principe le système du taux zéro qu'elle considère comme substantiellement équivalant à celui des exonérations prévues par l'[article 28 de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28), ainsi qu'elle l'avait déjà expressément reconnu dans sa proposition de sixième directive présentée au Conseil le 29 juin 1973. Toutefois, elle soutient que les conditions à respecter, selon l'article 17, dernier tiret, de la deuxième directive, pour justifier les exonérations, à savoir l'existence de « raisons d'intérêt social bien définies » et « en faveur des consommateurs », ne sont pas satisfaites en ce qui concerne certains groupes de biens et de services, visés à l'annexe 5 du « Value Added Tax Act » de 1983. 11. II y a donc lieu d'examiner si l'application du taux zéro aux biens et services litigieux répond aux conditions prévues par les dispositions précitées. ### Sur la notion de « raisons d'intérêt social bien définies » 12. S'agissant de la première condition, à savoir la poursuite par l'exonération de raisons d'intérêt social bien définies, les parties s'accordent à reconnaître que les Etats membres disposent d'un pouvoir discrétionnaire dans la détermination de leur politique sociale. Toutefois, elles admettent que ce pouvoir discrétionnaire peut relever d'un contrôle communautaire. 13. En particulier, le Royaume-Uni admet que la Commission pourrait contester une mesure déterminée si la raison d'intérêt social ne peut pas être considérée comme bien définie, ou si la raison d'intérêt social invoquée ne peut pas justifier la mesure adoptée, ou si la mesure particulière est absolument disproportionnée. La Commission, pour sa part, après avoir précisé que par raisons d'intérêt social elle entend des mesures adoptées en premier lieu à des fins sociales générales et non principalement pour des raisons industrielles, sectorielles ou fiscales, reconnaît qu'elle ne pourrait contester les mesures prises dans le cadre de la politique sociale d'un État membre, à moins qu'elle puisse prouver que cette politique sociale n'est pas définie de façon suffisamment claire ou que les mesures envisagées sont soit injustifiées, soit disproportionnées, par rapport aux raisons d'intérêt social invoquées. 14. A cet égard, il y a lieu d'observer que la détermination des raisons d'intérêt social relève en principe des choix politiques des États membres et ne peut faire l'objet d'un contrôle communautaire que dans la mesure où, par une dénaturation de cette notion, elle aboutirait à des mesures qui se situeraient, par leurs effets et leurs objectifs véritables, en dehors de ce cadre. ### Sur la notion « en faveur du consommateur final » 15. La Commission considère comme « consommateurs finals » les sujets qui, se trouvant au stade final de la chaîne de production et de commercialisation, n'ont aucune possibilité de déduction de la TVA, à savoir les non-assujettis. 16. Le Royaume-Uni estime que rien dans le système général de la TVA ne conduit à identifier le consommateur final avec le non-assujetti. Au contraire devrait être considérée comme consommateur final la personne physique ou morale qui se trouve à la fin d'une chaîne de production ou de distribution particulière pour un produit ou un service particulier, alors même que ce produit ou service entre dans la production d'autres produits ou la prestation d'autres services, et cela indépendamment de sa qualité d'assujetti ou de non-assujetti. 17. A cet égard, il y a lieu de remarquer que, dans le système général de TVA, le consommateur final est le sujet qui acquiert un bien ou un service pour un usage personnel, exclusif d'une activité économique et, à ce titre, supporte la taxe. Il en résulte que, compte tenu de la finalité sociale de l'article 17, la notion de consommateur final ne peut s'appliquer qu'à celui qui n'utilise pas les biens ou services exonérés dans le cadre d'une activité économique. Sont également à considérer en faveur des consommateurs finals ainsi définis des prestations opérées à un stade en amont de la chaîne suffisamment proche des consommateurs pour qu'ils puissent en bénéficier. ### Sur les taux zéro litigieux #### A — Croupe 1 — Alimentation \[2) aliments pour animaux; 3) semences et autres moyens de reproduction de plantes, compris sous 1 et 2; 4) animaux vivants d'un type généralement utilisé pour produire ou fournir de la nourriture destinée à la consommation humaine\] 18. La Commission allègue essentiellement que l'application du taux zéro aux produits litigieux ne remplit pas la seconde condition établie par l'article 17, dernier tiret, de la deuxième directive. Elle soutient que les opérations portant sur les produits litigieux sont trop éloignées des produits alimentaires finis admis au bénéfice du taux zéro pour remplir la condition de profiter aux consommateurs finals. 19. Le Royaume-Uni fait valoir que l'application d'un taux positif de TVA aux produits litigieux entraînerait une augmentation des prix des produits alimentaires et mettrait donc en péril la réalisation des objectifs de caractère social qu'il poursuit. Il conteste ensuite l'argument de l'éloignement par rapport aux produits finis invoqué par la Commission. 20. A cet égard, il faut observer que toutes les fournitures litigieuses contribuent à la production d'éléments destinés à la consommation humaine et sont suffisamment proches des consommateurs finals pour qu'ils puissent en bénéficier. Par ailleurs, on ne peut exclure les effets négatifs d'une taxation des produits concernés sur les prix alimentaires, dont les variations à la hausse sont particulièrement sensibles pour le consommateur final, bénéficiant lui-même d'un taux zéro. 21. Il s'ensuit que, en ce qui concerne les produits litigieux du présent groupe, le manquement allégué n'est pas établi. #### B — Groupe 2 — Prestations relatives aux égouts et aux fournitures d'eaux 22. Le manquement invoqué par la Commission porte, d'une part, sur les prestations de services en faveur de l'industrie relatives à la vidange des puisards ou des fosses septiques nécessaires en l'absence de réseau de tout-à-1'égout et, d'autre part, sur les fournitures d'eaux à l'industrie. 23. Dans les deux cas, il y a lieu de relever que les prestations litigieuses fournies à l'industrie ne peuvent être considérées comme remplissant la deuxième condition établie à l'article 17, précité, l'industrie ne pouvant pas être considérée comme le consommateur final. 24. S'agissant en particulier de la fourniture d'eaux à l'industrie, le Royaume-Uni a fait valoir que dans un autre État membre lesdites fournitures sont exonérées. La Commission a expliqué au cours de la procédure que cette exonération est basée sur les dispositions de l'[article 28, paragraphe 3, sous b), de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28), selon lequel les États membres peuvent continuer à exonérer, au cours de la période transitoire qu'il prévoit, les opérations visées à l'annexe F, en l'occurrence « les fournitures d'eaux par un organisme de droit public ». Le Royaume-Uni n'a d'ailleurs pas invoqué le bénéfice de cette dernière disposition. 25. Le manquement concernant ces produits et services est donc établi. #### C — Groupe 6 — Services d'informations prestes à certaines entreprises 26. Le manquement reproché par la Commission vise les services d'informations fournis à des entreprises prestant des services qui ne sont pas soumis à un taux zéro telles que les banques ou les compagnies d'assurances. 27. Le gouvernement défendeur fait valoir que les prestations en question constitueraient des « avantages accessoires » et que les mêmes caractéristiques intrinsèques de ces services d'informations restent inchangées que les informations soient fournies à une banque ou à un journal admis au bénéfice du taux zéro. 28. A cet égard, outre la considération qu'un avantage accessoire tel que celui invoqué par le Royaume-Uni ne rentre pas dans la notion d'avantage en faveur du consommateur final, ainsi qu'elle résulte de l'article 28, précité, de la sixième directive, il y a lieu de relever que les entreprises destinataires des services d'informations en question telles que les banques et les compagnies d'assurances, ne pouvant être qualifiées de consommateur final, la deuxième condition établie à l'article 17, précité, n'est pas remplie en l'espèce. 29. Le manquement concernant ces prestations est donc établi. #### D — Groupe 7 — Combustibles et énergie (charbon, coke, gaz de houille, gaz liquéfié, gaz de pétrole, mazout, gazole, électricité, etc.) 30. La Commission conteste l'application d'un taux zéro aux fournitures de combustibles et d'énergie lorsqu'elles ne sont pas livrées aux consommateurs finals. 31. Le Royaume-Uni allègue essentiellement les répercussions négatives qu'aurait sur le plan social l'imposition des fournitures de combustibles et d'énergie, en particulier aux écoles et hôpitaux. 32. Sans contester les finalités d'ordre social dont s'inspire cette politique, il y a lieu de relever que les prestations litigieuses ne peuvent être considérées comme fournies en faveur des consommateurs finals étant donné que les consommateurs finals définis ci-dessus ne recueillent que très indirectement le bénéfice du « taux zéro ». Elles ne remplissent donc pas la deuxième condition établie à l'article 17 de la deuxième directive. 33. Quant à l'argument avancé subsidiairement par le Royaume-Uni, selon lequel les difficultés de gestion de la taxe en cas d'application d'un taux zéro aux seules fournitures destinées aux consommateurs finals seraient probablement insurmontables, il y a lieu d'observer que, lorsqu'un État membre entend se prévaloir des dispositions dérogatoires en question, il doit mettre en œuvre toutes les mesures concrètes permettant une application correcte desdites dispositions. S'il considère que ces mesures ne sont pas réalisables, il doit renoncer à l'application du taux zéro. 34. Le manquement allégué est donc établi. #### E — Groupe 8 — Construction de bâtiments, (comprenant, notamment, la première cession de nouveaux bâtiments, les prestations fournies par un entrepreneur construisant un nouveau bâtiment pour un client propriétaire du terrain, la construction de bâtiments à usage commercial et industriel, les ouvrages de génie civil, la construction de routes, voies ferrées et aéroports) 35. La Commission considère que l'application d'un taux zéro à tous les postes figurant au groupe 8 constitue un manquement, à l'exception du taux zéro dont bénéficient les opérations relatives à des habitations construites par les autorités locales. En ce qui concerne le secteur des bâtiments destinés à l'habitation, la Commission fait valoir que l'application indistincte du taux zéro à tout le secteur, indépendamment de la nature des habitations concernées, constituerait une violation de la première condition établie par l'article 17, dernier tiret, précité, en ce sens que la mesure en cause serait disproportionnée par rapport aux objectifs de la politique sociale appliquée par le Royaume-Uni en matière de logement. S'agissant des bâtiments à usage commercial et industriel, ainsi que des ouvrages collectifs et ceux du génie civil, la Commission estime que tout avantage en faveur du consommateur final est trop éloigné pour pouvoir satisfaire à la deuxième condition établie à l'article 17, dernier tiret, précité. 36. En ce qui concerne les bâtiments destinés à l'habitation, les arguments de la Commission ne sauraient être retenus. Les mesures adoptées par le Royaume-Uni pour mettre en œuvre sa conception de politique sociale en matière de logement, à savoir faciliter l'accès à la propriété pour l'ensemble de la population, rentrent dans la notion de « raisons d'intérêt social » telle que prévue à l'article 17, dernier tiret, de la deuxième directive. 37. En appliquant le taux zéro aux activités reprises au groupe 8 afférentes aux bâtiments destinés au logement construits tant par les autorités locales que par des privés, le Royaume-Uni n'a donc pas enfreint les dispositions de l'article 17, dernier tiret, de la deuxième directive. 38. En revanche, les activités visées au groupe 8 relatives à la construction de bâtiments dans le secteur industriel et commercial ainsi qu'aux ouvrages collectifs et à ceux du génie civil ne peuvent être considérées comme apportant un avantage au consommateur final. 39. II s'ensuit que le manquement reproché par la Commission est établi dans la mesure où le taux zéro s'applique aux prestations litigieuses afférentes à la construction de bâtiments dans le secteur industriel et commercial ainsi qu'aux ouvrages collectifs et à ceux du génie civil. #### F — Groupe 17 — Vêtements et chaussures (bottes et casques de protection) 40. La Commission conteste que les fournitures de ces produits aux employeurs pour l'usage de leur personnel puissent bénéficier de l'application du taux zéro, puisqu'ils ne pourraient pas être considérés comme éléments (« inputs ») pouvant rentrer dans la chaîne de production de produits qui bénéficient d'une exonération. 41. Le Royaume-Uni fait valoir que ces produits doivent être considérés de façon autonome et non comme faisant partie d'un processus de production. L'employeur devrait être regardé comme le consommateur final des biens en question. 42. A cet égard, à la lumière des considérations précédemment développées, il faut constater que les bénéficiaires des fournitures litigieuses ne peuvent être considérés comme des consommateurs finals. 43. Le manquement allégué est donc établi. 44. De ce qui précède, il résulte que, en maintenant en vigueur l'application du taux zéro de la taxe sur la valeur ajoutée aux groupes de biens et services spécifiés ci-dessus, le Royaume-Uni a enfreint les dispositions de la directive 77/388 et, partant, manqué aux obligations qui lui incombent en vertu du traité CEE. ### Sur les dépens 45. Aux termes de l'article 69, paragraphe 2, du règlement de procédure, toute partie qui succombe est condamnée aux dépens. Le Royaume-Uni ayant succombé en la plupart de ses moyens, il y a lieu de le condamner aux dépens. ### Dispositif Par ces motifs, LA COUR déclare et arrête: 1) En maintenant en vigueur l'application du taux zéro de la taxe sur la valeur ajoutée : aux fournitures d'eaux et aux prestations relatives aux égouts (vidange de puisards ou fosses septiques) visées au groupe 2 du Value Added Tax Act de 1983, annexe 5, effectuées en faveur de l'industrie, en tant qu'elles ne sont pas fournies à des consommateurs finals, aux services d'informations repris au groupe 6, en tant qu'ils ne sont pas fournis à des consommateurs finals, aux fournitures de combustibles et d'énergie visées au groupe 7 ainsi que de bottes et casques de protection visées au groupe 17, en tant qu'elles ne sont pas fournies à des consommateurs finals, aux fournitures de biens et de services reprises au groupe 8 intervenant dans le secteur de la construction de bâtiments à usage industriel et commercial et au secteur collectif et du génie civil, en tant qu'elles ne sont pas fournies à des consommateurs finals, le Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nord a enfreint les dispositions de la directive 77/388 du Conseil, du 17 mai 1977, et, partant, manqué aux obligations qui lui incombent en vertu du traité CEE. 2) Le recours est rejeté pour le surplus. 3) Le Royaume-Uni est condamné aux dépens. Cour de justice de l'Union européenne · texte remis en page ## Textes cités 4 2e directive 67/228 art. 17 12 occurrences [6e directive 77/388 art. 28](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28) 7 occurrences traité CEE art. 169 4 occurrences [7/68, arrêt du 10 décembre 1968](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-7-68-arret) 1 occurrence ## Jurisprudence 7 ### Union européenne 7 Cour de justice C-161/14 04.06.2015 #### [Taux réduit de TVA applicable à la livraison, à la construction, à la rénovation et à la transformation de logements fournis dans le cadre de la politique sociale](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-161-14-arret) Cour de justice C-108/11 14.03.2013 #### [Taux réduit](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-108-11-arret) Conclusions de l'avocat général C-524/10 22.09.2011 #### [Régime commun forfaitaire des producteurs agricoles](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-524-10-conclusions) ## Doctrine 2 Farmer, Paul: Casenote on the European Court Judgment of 21 June 1988 in Case 416/85 European Commission v. United Kingdom (VAT Zero-rating), European Taxation 1988 p.367-370 Falcón y Tella, Ramón: El tipo cero en el IVA, Revista de Instituciones Europeas 1989 p.115-134