---
title: "CJUE, 171/78, arrêt du 27 février 1980 · Traité CEE art. 95 et art. 169"
description: "Arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 27 février 1980, 171/78 : traité CEE art. 95 et art. 169."
url: "https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-171-78-arret"
lang: "fr"
nl: "https://juriel.be/nl/rechtspraak-unie/c-171-78-arrest"
---

# Arrêt de la Cour du 27 février 1980, 171/78 · Traité CEE art. 95 et art. 169

**Juridiction**

Cour de justice des Communautés européennes

**Formation**

Assemblée plénière

**Affaire**

171/78

**ECLI**

ECLI:EU:C:1980:54

**Date**

27 février 1980

## L'affaire

**Procédure**

Recours en manquement fondé

**Affaire introduite le**

7 août 1978

**Avocat général**

Reischl

## Sur le document

**Collection**

Jurisprudence européenne, autres matières

**Langue du texte**

français

**Langue de procédure**

danois

**Recueil**

Rec. 1980, p. 447

**Plus d'informations**

**Juge rapporteur**

Pescatore

**Répertoire de la Cour**

- [Communauté européenne (CEE/CE)](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B) [Dispositions fiscales](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B-10%2C578-4.10) [Impositions intérieures](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B-10.01%2C578-4.10.01)

  - [Interdiction des impositions de nature à protéger indirectement des productions nationales concurrentes](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B-10.01.03) 16 décisions
  - [Interdiction des impositions frappant les produits importés plus lourdement que les produits nationaux similaires](https://juriel.be/fr/recherche?repertoire=577-B-10.01.02%2C578-4.10.01.02) 75 décisions

## Texte

103 paragraphes

### ARRÊT

### En fait

Les faits, le déroulement de la procédure, les conclusions et les moyens et arguments des parties peuvent être résumés comme suit:

#### I — Exposé des faits

La production danoise d'eaux-de-vie, c'est-à-dire de boissons spiritueuses obtenues par distillation, relevant de la sous-position 22.09 C du tarif douanier commun, a été, au cours des dernières années, de l'ordre de 7000000 I par an. Elle consiste essentiellement en akvavit (ou snaps), dont la production annuelle est proche de 6000000 I, soit à peu près 85 % de la production totale d'eaux-de-vie de bouche au Danemark.

L'akvavit (ou snaps) a représenté, en 1972, 67% et, en 1977, 63% de la consommation totale d'eaux-de-vie au Danemark, qui est de l'ordre de 9000000 I par an.

Les importations au Danemark d'eaux-de-vie des autres États membres se sont élevées, en 1975, à 2300000 l; elles sont constituées essentiellement, dans l'ordre, de whisky, vodka, cognac, gin et rhum.

La législation danoise (le texte actuellement applicable est la loi coordonnée no 151, du 4 avril 1978, relative aux droits d'accise sur les eaux-de-vie et produits apparentés) prévoit la perception d'un droit d'accise sur l'alcool, dont le taux est différencié selon qu'il s'agit d'akvavit (et de snaps), qui bénéficient d'un taux préférentiel, ou d'autres eaux-de-vie. Une différence de taxation n'est pas établie en fonction de la provenance des produits, qu'ils soient de fabrication danoise ou d'importation.

Sont considérés comme akvavit (et snaps), selon les articles 3 et 4 de la loi, les produits qui sont fabriqués à partir d'alcools neutres, contiennent des substances aromatiques végétales, titrent 40o au minimum et 49,9o au maximum du volume primitif, ont un extrait végétal inférieur à 2 g/100 ml, ne présentent pas les caractéristiques du gin, de la vodka, du genièvre, du wacholder et autres liqueurs, du punch, du bitter et boissons assimilées, des spiritueux à l'anis, du rhum, des eaux-de-vie de fruits et autres dont le goût typique provient de la maturation.

La Commission a, le 22 décembre 1975, demandé aux autorités danoises des renseignements plus précis sur le régime national de taxation des eaux-de-vie, qu'elle estimait incompatible avec l'article 95 du traité CEE. Ces informations lui ont été fournies le 17 février 1976. Elles confirmaient que l'accise sur l'alcool, de 154,80 couronnes (DKR) par litre d'alcool éthylique pur, était ramenée à 108,60 DKR pour l'akvavit (et le snaps).

Dans une lettre adressée, le 26 mars 1976, au gouvernement danois, la Commission constatait notamment que l'akvavit est un produit similaire à toutes les autres eaux-de-vie de bouche, que la fabrication d'eaux-de-vie autres que l'akvavit est quasiment inexistante au Danemark, que le taux majoré de 154,80 DKR par litre d'alcool éthylique pur frappe presque exclusivement les eaux-de-vie importées et que cette taxation différentielle constitue une infraction à l'article 95, alinéa 1, ou, à tout le moins, à l'article 95, alinéa 2, du traité CEE.

Dans ces conditions, le royaume de Danemark manquerait aux obligations qui lui incombent en vertu du traité; en conséquence, conformément à l'article 169, alinéa 1, du traité, il était invité à faire part à la Commission de ses observations.

Le 26 avril 1976, le gouvernement danois a fait savoir à la Commission que l'arrêt de la Cour de justice du 17 février 1976 (affaire 45/75, Rewe, Recueil 1976, p. 181) confirmait l'absence, entre l'akvavit et les autres eaux-de-vie, de relations de concurrence et de substitution et que, de ce fait, le régime danois de taxation des eaux-de-vie n'était pas contraire à l'article 95 du traité CEE. Le gouvernement danois proposait à la Commission que cette question fasse l'objet de nouvelles discussions.

L'accise sur l'alcool a été portée, avec effet au 21 août 1976, de 108,60 à 130,30 DKR pour l'akvavit (et le snaps) et de 154,80 à 185,75 DKR pour les autres eaux-de-vie.

Le 10 décembre 1976, la Commission a émis, à l'égard du royaume de Danemark, l'avis motivé prévu par l'article 169, alinéa 1, du traité. Elle y constatait qu'en fixant l'accise pour l'akvavit (et le snaps) à un taux réduit par rapport à celui applicable aux autres produits, le royaume de Danemark a contrevenu à l'article 95, alinéa 1, et, subsidiairement, à l'article 95, alinéa 2, du traité. Le gouvernement danois était invité à adopter, dans le délai d'un mois, les mesures requises pour se conformer à l'avis motivé de la Commission.

Par lettre du 23 février 1977, le gouvernement danois a soumis à la Commission certains éléments chiffrés, dont il résulterait que le régime danois de taxation des eaux-de-vie non seulement n'est pas discriminatoire à l'égard des produits étrangers, mais, en fait, fait peser sur l'akvavit une charge fiscale plus forte que celle à laquelle sont soumises les autres eaux-de-vie.

#### II — Procédure écrite

Par requête, déposée le 7 août 1978, la Commission a, en application de l'article 169, alinéa 2, du traité CEE, saisi la Cour de justice du manquement imputé au royaume de Danemark, en matière de taxation des eaux-de-vie, aux obligations qui lui incombent en vertu de l'article 95 du traité CEE.

La procédure écrite a suivi un cours régulier.

La Cour, sur rapport du juge rapporteur, l'avocat général entendu, a décidé d'ouvrir la procédure orale sans instruction préalable. Elle a cependant invité la Commission à répondre, par écrit, à deux questions; il a été donné suite à cette invitation dans les délais impartis, après prorogation de ceux-ci. Le gouvernement danois a présenté des observations écrites sur ces réponses.

#### III — Conclusions des parties

La Commission conclut à ce qu'il plaise à la Cour

dire pour droit qu'en ne se conformant pas à l'avis par lequel la Commission l'a invité à uniformiser les taxes frappant les eaux-de-vie, le gouvernement du Royaume de Danemark a violé l'article 95, alinéa 1, ou, subsidiairement, l'article 95, alinéa 2, du traité CEE;

condamner le gouvernement danois aux dépens.

Le gouvernement du royaume de Danemark conclut à ce qu'il plaise à la Cour

à titre principal, rejeter la demande;

subsidiairement, condamner le Danemark pour violation de l'article 95 du traité CEE dans la seule mesure où, pour une ou plusieurs eaux-de-vie, la Cour estimerait qu'elles présentent, avec l'akvavit, le caractère de similitude visée par l'article 95, alinéa 1, ou se trouvent avec ce produit dans un tel rapport qu'il y aurait infraction à l'article 95, alinéa 2;

dans les deux cas, mettre les dépens à la charge de la Commission.

#### IV — Moyens et arguments des parties au cours de la procédure écrite

La Commission indique que l'accise perçue au Danemark sur les eaux-de-vie, qui était de 130,30 DKR pour l'akvavit (et le snaps) et de 185,75 DKR pour les autres boissons alcoolisées au 21 août 1976, a été portée, par la loi no 437 du 6 septembre 1977, à respectivement 167,50 et 257,15 DKR à partir du 7 septembre 1977. En fixant ainsi l'accise pour l'akvavit (et le snaps) à un niveau moins élevé que pour les autres eaux-de-vie, la législation fiscale danoise contreviendrait à l'article 95 du traité CEE.

##### Quant à l'interprétation de l'article 95 du traité CEE

a) La fonction de l'article 95 serait d'éliminer, après la suppression des droits de douane et des taxes d'effet équivalent, les derniers obstacles aux échanges, non seulement des produits importés identiques aux produits indigènes, mais aussi des produits similaires ou en concurrence avec ceux-ci. Il devrait produire ses effets sur la base de critères objectifs, étrangers à toute considération de politique économique et sociale. L'interdiction de discrimination fiscale de l'article 95 ne souffrirait aucune exception et l'emporterait sur les politiques éventuellement suivies sur le plan national ou communautaire. Règle complémentaire de l'union douanière, l'article 95 ne laisserait place à aucune possibilité d'application conditionnelle ou subordonnée à des critères d'interprétation élaborés en dehors des règles communautaires. Il aurait pour objet de garantir la transparence du marché commun et d'assurer le principe de la neutralité de l'impôt au niveau communautaire. La souveraineté fiscale des États membres aurait été considérablement limitée dans l'intérêt du commerce interne de la Communauté; ces limitations porteraient notamment sur la liberté du législateur national de recourir à l'instrument fiscal pour poursuivre des objectifs extra-fiscaux. Un régime fiscal national ne devrait pas exercer, sur l'activité économique des opérateurs des autres États membres, des effets secondaires contraires à la réalisation du marché commun. La souveraineté des États membres en matière fiscale devrait s'exercer dans le respect des dispositions du traité, en l'espèce de son article 95. En cas de conflit, les législations nationales devraient s'adapter aux règles communautaires.

b) Le deuxième alinéa de l'article 95 étendrait l'interdiction de discrimination fiscale aux produits importés concurrents, substituables aux produits nationaux. Cette disposition confirmerait l'incompatibilité avec le traité des obstacles aux échanges qui se traduisent par des mesures fiscales de nature à protéger, de manière directe ou indirecte, les productions nationales contre la concurrence des produits importés. Il résulterait de la jurisprudence de la Cour que l'article 95 a pour objet d'éliminer toute discrimination entre les produits importés et les produits nationaux qui, d'une manière quelconque, trouvent dans le marché commun le terrain d'une légitime confrontation.

c) Il n'y aurait pas lieu de recourir à l'instrument de l'harmonisation pour éliminer les obstacles aux échanges de caractère fiscal: il serait erroné de subordonner l'interdiction de discrimination fiscale découlant de l'article 95, disposition ayant un effet direct, à l'adoption de règles «d'exécution» faisant l'objet de directives d'harmonisation au sens de l'article 99 du traité.

d) Quant à la notion de «produits similaires», il résulterait de la jurisprudence de la Cour que le rapport de similitude visé à l'article 95, alinéa 1, existe lorsque les produits en question sont normalement à considérer comme tombant sous la même classification, fiscale, douanière ou statistique, selon le cas, et qu'il y a lieu de comparer des produits qui, au même stade de production ou de commercialisation, présentent, au regard des consommateurs, des propriétés analogues et répondent aux mêmes besoins. La circonstance que le produit national et le produit importé se trouvent, ou non, classés sous une même position du tarif douanier commun constituerait, à cet égard, un élément d'appréciation important. Sans faire de la classification le seul élément d'appréciation, la Cour marquerait cependant sa préférence pour les critères d'appréciation, plus sûrs et plus faciles à manier, tirés d'éléments formels, par rapport aux autres critères, de caractère matériel, fondés notamment sur la nature et la qualité des produits, les matières premières utilisées et les procédés de fabrication. La similarité devrait être appréciée au regard du consommateur et de ses besoins; la notion de similitude de l'article 95 obéirait spécifiquement à des exigences de caractère fiscal, abstraction faite des propriétés physiques ou chimiques des produits en cause. Le point de vue selon lequel la détermination de la similitude devrait se faire de manière plus précise, selon des critères matériels et une appréciation concrète des habitudes de consommation, reviendrait, en fait, à interpréter l'article 95 comme ne visant que les produits «identiques». Or, la notion de produits «similaires» aurait une acception plus large: le fait que certains produits, de par leur nature ou leurs propriétés, présentent des possibilités d'utilisation analogues, serait déterminant pour savoir s'il s'agit de produits similaires. Il importerait également de savoir si les produits en cause satisfont les mêmes besoins chez le consommateur ou répondent aux mêmes goûts; toutefois, la plupart des produits présenteraient plusieurs possibilités d'utilisation qu'ils pourraient, dans une mesure plus ou moins grande, avoir en commun avec d'autres produits. Une définition très précise des produits similaires serait inacceptable: elle entraînerait une définition de la notion de similitude dans des contextes nationaux, ce qui conduirait à neuf définitions, divergentes et contradictoires. Des définitions nationales précises pourraient entraîner des distorsions; ainsi, la définition précise, par la législation danoise, de l'akvavit, selon le goût et le titre, aurait, pour conséquence que le même poduit, originaire d'un autre État membre, est taxé plus lourdement que celui fabriqué au Danemark. Il serait nécessaire d'utiliser une définition unique et uniforme pour tous les États membres. La portée de l'article 95, alinéa 1, devrait être définie en tenant compte du deuxième alinéa du même article. Eu égard à sa teneur et à la place qu'il occupe, ce second alinéa compléterait le premier. Il pourrait être difficile de donner une définition exacte des produits «similaires» et de les distinguer des produits visés à l'alinéa 2; en fait, le régime juridique serait identique pour l'ensemble des produits visés par les deux alinéas. La différence entre des produits similaires et des produits qui, sans être similaires, sont cependant concurrents, ne serait qu'une question de degré.

##### Quant à la relation entre les différentes eaux-de-vie

a) Les eaux-de-vie, qu'elles soient de céréales ou de vin et de fruits, présenteraient, selon les notes explicatives de la nomenclature de Bruxelles, du point de vue de la consommation, des propriétés analogues, et satisferaient aux mêmes exigences des consommateurs. Celles-ci pourraient évidemment être déterminées et influencées par divers facteurs: habitudes, préférences individuelles, traditions locales ou nationales, conditions sociales, saisonnières et climatiques, voire la mode; il n'en resterait pas moins que, sur le marché, les eaux-de-vie se présentent, à l'égard des consommateurs, comme des produits non plus complémentaires, mais parallèles, en d'autres termes, des produits similaires au sens de l'article 95, alinéa 1.

b) La différence entre l'akvavit et d'autres eaux-de-vie, telles que le gin, la vodka, d'une part, le whisky et le cognac, d'autre part, serait uniquement une question d'arôme. Il n'y aurait donc pas lieu de prendre en considération les habitudes des consommateurs danois. II paraîtrait d'autant moins indiqué d'en faire un élément déterminant que les habitudes de consommation peuvent fort bien être tributaires du prix de la boisson, donc, indirectement, des taxes qui la frappent.

c) La constatation que l'akvavit est essentiellement consommé à l'occasion des repas serait sans importance pour l'appréciation de la notion de similitude au sens de l'article 95. Cette disposition interdirait d'influencer la structure de la consommation au moyen d'une politique de taxation différentielle. Le fait que l'akvavit accompagne normalement les aliments, et notamment certains plats danois typiques, ne permettrait pas de considérer que les habitudes alimentaires de la Communauté sont celles du Danemark. Le marché allemand de l'akvavit serait important et la ressemblance marquée entre le goût des consommateurs allemands et les consommateurs danois; par ailleurs, la consommation d'eaux-de-vie pendant le repas ne serait pas une coutume typiquement danoise ou scandinave, mais une habitude de consommation normale dans tous les pays de l'Europe du Nord.

d) Depuis 1972, on constaterait, au Danemark, un accroissement considérable de la gamme de produits offerts aux consommateurs; une série de nouveaux snaps fabriqués au Danemark et ayant un arôme spécial serait apparue sur le marché. Il s'agirait de snaps obtenus par l'adjonction de substances particulières, généralement des extraits de plantes, qui caractérisent la boisson et déterminent de ce fait ses possibilités d'utilisation. La grande variété des eaux-de-vie danoises ferait qu'elles peuvent se substituer à d'autres alcools, tels que le gin ou le genièvre, qui sont semblablement caractérisés par un arôme végétal particulier.

e) L'akvavit présenterait, à l'instar d'autres eaux-de-vie, plusieurs possibilités d'utilisation: en cuisson, comme conservant, pour accompagner le café chaud, pour préparer une boisson spéciale consommée en hiver ou des cocktails. Il serait donc assimilable à d'autres eaux-de-vie.

##### Quant à la méconnaissance de l'article 95 du traité

a) La taxation préférentielle dont bénéficient, au Danemark, l'akvavit (et le snaps) par rapport aux autres eaux-de-vie, produits similaires ou concurrents, serait, de toute évidence, contraire à l'article 95 du traité CEE. Cette taxation différentielle revêtirait une importance particulière au Danemark, qui serait le pays du marché commun où la taxation des alcools est la plus forte.

b) Il résulterait de l'arrêt de la Cour du 10 octobre 1978 (affaire 148/77, Hansen, Recueil 1978, p. 1787) que l'article 95 n'autorise pas de régimes de faveur fondés sur des motifs sociaux ou autres; cette constatation vaudrait également en ce qui concerne les régimes de taxation discriminatoire fondés sur le fait qu'un alcool est consommé à l'occasion des repas. Le même arrêt aurait retenu que les régimes de faveur dont bénéficient certains types d'alcools ou certaines catégories de producteurs en vertu de la législation nationale doivent pouvoir être étendus aux alcools orginaires d'autres États membres dans les cas prévus par l'article 95. Dans le même arrêt, la Cour aurait encore jugé que la taxation différentielle est contraire au traité, même si la taxation intérieure ne favorise qu'une petite partie de la production nationale.

c) En ce qui concerne, à titre subsidiaire, l'article 95, alinéa 2, il conviendrait de constater que les taxes frappant, au Danemark, les autres eaux-de-vie comportent un élément visant à la protection de l'akvavit. L'interdiction de mesures visant à protéger les produits nationaux contre les importations d'autres pays serait applicable quelle que soit l'importance de la protection; or, en l'espèce, la différence de taxation serait particulièrement considérable et s'étendrait sur une longue période. Il serait donc difficile de déterminer la part de marché des autres eaux-de-vie si le régime de taxation avait été neutre, comme l'eût exigé l'article 95. L'alinéa 2 de l'article 95 viserait les cas dans lesquels on ne trouve pas dans un pays donné de produits «similaires», mais uniquement des produits qui font concurrence aux produits importés. Tel serait certainement le cas de l'akvavit vis-à-vis des autres eaux-de-vie. Le gouvernement du royaume de Danemark conteste toute violation de l'article 95 du traité CEE dans le domaine de la taxation des eaux-de-vie: le régime litigieux traiterait à égalité produits intérieurs et produits importés; les autres eaux-de-vie ne seraient pas taxées plus lourdement que l'akvavit, la taxe étant envisagée par rapport à la valeur du produit considéré: l'akvavit et les autres eaux-de-vie ne seraient pas des produits similaires au sens de l'article 95, alinéa 1; le régime danois de taxation des eaux-de-vie ne serait pas contraire à l'article 95, alinéa 2. Il fait valoir, à titre subsidiaire, qu'en toute hypothèse, il ne saurait y avoir violation de l'article 95 en ce qui concerne l'ensemble des eaux-de-vie autres que l'akvavit, mais, tout au plus, en ce qui concerne les produits dont la Commission pourrait démontrer qu'ils remplissent, par rapport à l'akvavit, la condition de similitude visée à l'article 95, alinéa 1, ou qu'il existe entre eux et l'akvavit un rapport tel qu'il faudrait conclure à une violation de l'article 95, alinéa 2.

##### Quant à la prétendue discrimination des produits importés

L'objet de l'article 95, alinéa 1, serait d'éviter qu'un régime d'imposition national ne comporte une discrimination des produits importés.

a) Le régime danois de taxation des eaux-de-vie ne serait pas discriminatoire: les droits d'accise frappant les eaux-de-vie s'appliqueraient sans égard à l'origine des produits. La condition fondamentale d'application de l'article 95 ferait donc défaut. La taxation plus élevée des eaux-de-vie autres que l'akvavit n'équivaudrait nullement à une taxation plus élevée des eaux-de-vie importées: 33 % des produits taxés comme «eaux-de-vie autres que l'akvavit» seraient de production danoise et, à l'inverse, l'akvavit importé notamment d'Allemagne, serait taxé au même taux que l'akvavit danois. Même si, par hypothèse, l'akvavit et les autres eaux-de-vie devaient être considérés comme des produits similaires, les produits des autres États membres ne seraient pas imposés plus lourdement, du fait de leur importation au Danemark, que les produits nationaux similaires. L'article 95 ne poserait nullement l'obligation d'une neutralité générale de l'impôt; il viserait exclusivement une discrimination entre produits importés et produits indigènes. La discrimination devrait être liée, s'agissant d'une marchandise, au passage d'une frontière.

b) L'article 95, alinéa 1, interdirait tant les discriminations «formelles», résultant directement de la disposition fiscale elle-même, que les discriminations «réelles». Mais, dans les deux situations, le passage de la frontière constituerait le fait générateur du recouvrement d'une taxe plus élevée sur les produits importés; or, tel ne serait pas le cas de la législation danoise. Les parts des différents produits sur le marché seraient irrelevantes pour juger de la conformité d'une loi fiscale à l'article 95. Serait seul décisif le point de savoir si la législation en cause a fixé des règles impliquant, pour les eaux-de-vie, une imposition selon un taux plus élevé, du seul fait qu'elles sont importées d'autres États membres; or, la législation fiscale danoise ne contiendrait aucune règle de ce genre.

c) En toute hypothèse, la situation du marché des eaux-de-vie ne fournirait aucun appui à l'argumentation de la Commission. Les eaux-de-vie autres que l'akvavit constitueraient un cinquième de la production danoise, ce qui ne saurait être qualifié de négligeable. Cependant, au regard de l'article 95, l'élément décisif serait la consommation, et non la production. Or, dans l'ensemble de la consommation danoise d'eaux-de-vie autres que l'akvavit, la part des produits danois serait d'environ 33 %. Même sur la base des situations de marché, la catégorie «eaux-de-vie autres que l'akvavit» ne serait donc pas assimilable aux eaux-de-vie importées. La préférence des consommateurs pour les produits nationaux ne serait pas due à un régime fiscal discriminatoire à l'égard des produits importés: toute une série de facteurs autres que le prix, tels que le goût des produits et les traditions observées par les consommateurs, détermineraient le choix qu'ils opèrent. La forte position sur le marché danois de l'akvavit produit au Danemark n'aurait rien à voir avec des mesures de sauvegarde particulières. La force de cette position, à l'avantage des marques d'akvavit danoises, devrait être envisagée à la lumière de facteurs purement commerciaux, conjugués à certaines préférences traditionnelles des consommateurs. Une telle situation pourrait se développer sans recours à des mesures de protection fiscale particulières. Les producteurs danois ne détiendraient d'ailleurs aucune position dominante en ce qui concerne la fabrication d'akvavit: on trouverait dans tout le nord de l'Europe une production d'akvavit hautement évoluée et spécialisée.

d) Un arrêt qui ferait du libre choix exercé par les consommateurs et les producteurs le critère décisif d'une prétendue violation de l'article. 95 irait bien au-delà de ce qui résulte de l'état actuel de la jurisprudence de la'Cour de justice dans le cadre de l'article 95. La Cour attacherait une importance exclusive au fait que les mêmes possibilités soient offertes à la fois aux produits indigènes et aux produits étrangers: la condition de non-discrimination visée à l'article 95 serait remplie dès lors que les mêmes règles s'appliquent au regard d'un produit indigène et d'un produit importé.

e) Retenir l'interprétation de la Commission impliquerait une extension considérable du champ d'application de l'article 95. Le chapitre du traité consacré aux dispositions fiscales partirait de l'idée que les États ont conservé le pouvoir de décider eux-mêmes de la politique fiscale et des impositions; cette constatation résulterait indirectement de l'article 99 du traité. L'affirmation selon laquelle la structure des impôts ne devrait exercer aucune incidence sur l'activité économique des opérateurs des autres États membres serait excessive; l'article 99 présupposerait la possibilité d'une telle influence, dont les effets devraient éventuellement être obviés par voie d'harmonisation. Dans un cas comme celui de l'espèce, où la législation danoise ne contiendrait aucune discrimination à l'encontre des produits importés, les effets du régime fiscal ne pourraient être modifiés que par voie d'harmonisation.

f) Les droits d'accise perçus au Danemark sur les eaux-de-vir constitueraient, en réalité, une taxe «ad valorem» aménagée, basée uniquement, pour des considérations de technique fiscale, sur la quantité d'alcool. L'élément «valeur» serait pris en compte par le truchement de la gradation opérée sur le taux d'imposition. Le fait que, d'un point de vue purement technique, ce régime fiscal prenne la forme d'une taxe spécifique, comportant deux taux, ne saurait, en soi, constituer une violation du traité.

g) Il résulterait de l'arrêt de la Cour du 10 octobre 1978 (Hansen) que l'article 95 ne s'oppose pas à ce que des régimes nationaux de taxation prévoient des taux différents pour des types différents d'alcools. Le raisonnement qui sous-tend cet arrêt devrait également s'appliquer au taux particulier en vigueur au Danemark pour l'akvavit; celui-ci ne pourrait être considéré comme un régime d'exonération partielle ou totale, mais comme un régime dont l'objectif légitime est de créer une situation d'égalité au regard de la taxation. Selon le même arrêt, un régime national de faveur devrait s'appliquer, sans distinction, également aux alcools d'autres États membres remplissant les mêmes conditions que le produit national; la loi danoise répondrait parfaitement à cette condition. L'arrêt éclairerait la fonction de l'article 95: il aurait pour objet d'empêcher toute discrimination des produits importés, non d'assurer une neutralité fiscale générale. En alléguant le caractère «similaire» de toutes les eaux-de-vie et en maintenant l'idée d'une taxation à taux unique pour l'ensemble des produits «similaires», la Commission arriverait à la conclusion, absurde, que le taux national de taxation le moins élevé doit être appliqué à l'ensemble des produits ou, du moins, à l'ensemble des produits importés, de telle sorte que l'article 95, non seulement assurerait aux produits importés l'égalité de traitement, mais leur donnerait un avantage matériel par rapport à des produits nationaux similaires, voire identiques. La définition et l'utilisation, par la Commission, de la notion de produits similaires seraient incompatibles avec la jurisprudence de la Cour.

##### Quant à la prétendue similitude entre akvavit et autres eaux-de-vie

a) Contrairement à l'opinion de la Commission, la décision sur le point de savoir si deux produits sont à considérer comme des produits similaires devrait intervenir sur la base d'un critère, non pas formel, mais matériel. Le rapport de similitude devrait s'apprécier cas par cas, à partir des faits concrets et en tenant compte de certaines considérations générales relatives à la commercialisation des produits considérés. Dans la jurisprudence récente de la Cour de justice, l'appréciation des faits occuperait effectivement la première place, alors que le critère formel, en particulier la classification des produits dans le tarif douanier commun, serait réduit au rang de simple élément d'appréciation.

b) La nomenclature de Bruxelles n'aurait pas entendu prendre parti sur le point de savoir si certaines marchandises doivent être caractérisées comme identiques du point de vue du consommateur; son objet serait d'établir une classification précise et dépourvue d'équivoque. Elle ne renfermerait donc pas, en tant que telle, d'indications relatives à la similarité éventuelle, du point de vue matériel, de deux produits, au sens de l'article 95, alinéa 1. La référence, dans certains arrêts de la Cour, à la position des marchandises dans le tarif douanier commun, alliée d'alleurs à un critère matériel, remplirait, normalement, la fonction de définir les limites extrêmes à l'intérieur desquelles des marchandises peuvent être considérées comme similaires. Le classement de deux produits dans deux positions tarifaires distinctes constituerait un élément essentiel pour exclure qu'ils puissent être considérés comme similaires; par contre, la circonstance que deux produits soient classés à l'intérieur d'une même position à quatre chiffres ne permettrait nullement de présumer qu'ils répondent aux mêmes besoins et possèdent les mêmes qualités au regard des consommateurs. La subdivision en sous-positions ne serait pas non plus, en elle-même, décisive. En ce qui concerne plus particulièrement les eaux-de-vie, il conviendrait de constater que le fait que l'akvavit et les autres eaux-de-vie relèvent de la position 22.09 du tarif douanier commun signifie seulement qu'on ne peut exclure que ces produits soient similaires au sens de l'article 95; par contre, on ne saurait, sur la base de leur classification au sein de la même position tarifaire, tenir pour établi ni même pour probable qu'ils satisfont, pour cette raison, à la condition, posée par la jurisprudence de la Cour, de présenter des propriétés analogues et de répondre aux mêmes besoins.

c) S'agissant d'examiner, sur la base d'une approche concrète, si deux produits présentent, au regard des consommateurs, les mêmes propriétés et répondent aux mêmes besoins, il y aurait lieu de relever que l'akvavit est presque toujours et exclusivement consommé aux repas, ce qui ne serait pas le cas des autres eaux-de-vie. Les habitudes de consommation seraient, dans ce contexte, importantes s'il n'existait pas d'autre critère véritable permettant de connaître l'opinion des consommateurs par rapport aux produits de consommation. La consommation, au Danemark, d'eaux-de-vie autres que l'akvavit atteindrait 37 %, et cette part ne cesserait de croître; rien ne permettrait donc d'affirmer que la taxe a un effet dissuasif sur les consommateurs. Même si l'on devait admettre qu'une modification de la charge fiscale grevant un produit exerce une incidence sur la consommation de ce produit, cela n'aurait pas nécessairement pour effet de modifier la consommation d'autres produits. Le Danemark serait pratiquement le seul pays de la Communauté où on consomme de l'akvavit; c'est pourquoi on pourrait, en ce qui concerne ce produit, considérer comme habitudes de consommation dans la Communauté les habitudes de consommation au Danemark.

d) Dans le cadre d'une appréciation «abstraite» des qualités des produits, le critère décisif, en ce qui concerne les eaux-de-vie de bouche, serait constitué par les caractéristiques typiques liées au goût des divers produits. Il résulterait de la jurisprudence de la Cour que la présence d'alcool éthylique dans plusieurs produits n'en fait pas des produits similaires au sens de l'article 95, alinéa 1 ; de même, le mode de fabrication et les matières premières utilisées seraient sans réelle importance. Le fait tout à fait décisif, au regard du consommateur devant choisir entre des eaux-de-vie du même genre, résiderait dans le goût caractéristique typique de chacun de ces produits. Les différentes eaux-de-vie auraient, en Europe, des domaines d'utilisation bien définis, créés à partir de leurs caractéristiques de goût; ces caractéristiques particulières détermineraient leurs domaines électifs de consommation. Pour l'akvavit, l'élément déterminant serait qu'il est consommé de préférence lors d'un repas. Des enquêtes de consommation objectives auraient établi que l'akvavit présente des caractéristiques typiques, le différenciant des autres eaux-de-vie, de sorte que les consommateurs ne considéreraient pas que l'akvavit puisse remplacer d'autres eaux-de-vie ou être remplacé par elles. La différence d'arôme, sur laquelle, d'un point de vue technique, reposerait en définitive la distinction, traduirait une différence décisive, au regard des consommateurs, entre les divers produits. Au regard des consommateurs, l'akvavit et les autres eaux-de-vie ne répondraient donc pas aux mêmes besoins et ne présenteraient pas non plus les mêmes propriétés.

##### Quant à la prétendue violation de l'article 95, alinéa 2

Pour qu'une taxe puisse être considérée comme perçue en violation de l'article 95, alinéa 2, il faudrait que le droit d'accise grève les produits en provenance d'autres États membres, que ces produits puissent se substituer aux produits nationaux et que le droit d'accise implique une protection des productions ou des produits nationaux. Aucune de ces trois conditions ne serait remplie en l'espèce.

a) Le volume de la production danoise d'eaux-de-vie autres que l'akvavit ne serait pas si négligeable que les autres eaux-de-vie devraient être réputées provenir d'autres États membres. Le fait que la production danoise d'eaux-de-vie autres que l'akvavit est inférieure aux importations serait, d'ailleurs, dû notamment à l'introduction du régime fiscal litigieux, qui aurait rendu non rentable le maintien de la production de plusieurs eaux-de-vie danoises, étant donné la concurrence des eaux-de-vie étrangères.

b) L'akvavit et les autres eaux-de-vie ne seraient pas véritablement en concurrence. Le critère déterminant devrait, à cet égard, être une élasticité croisée marquée entre les produits en cause: deux produits seraient réputés concurrents si une légère augmentation du prix de l'un a pour effet de déplacer une grande partie de la demande vers l'autre. Or, aucune preuve n'aurait été rapportée qui démontrerait que l'akvavit entre, en ce sens, en concurrence avec les autres eaux-de-vie.

c) De même, la Commission n'aurait nullement établi que les droits perçus sur les eaux-de-vie autres que l'akvavit auraient un caractère protectionniste en faveur de celui-ci. Une taxation ad valorem pure ne saurait être considérée comme impliquant une protection par rapport aux produits étrangers. Comparé à la valeur de gros des différents produits, l'akvavit ne serait pas moins taxé que le cognac, le whisky ou d'autres eaux-de-vie.

#### V — Réponses aux questions posées par la Cour et observations écrites

Dans ses réponses écrites aux questions posées par la Cour, la Commission a notamment souligné que le problème essentiel concerne la concurrence entre les eaux-de-vie de vin et les eaux-de-vie de céréales, compte tenu de l'écart sensible qui existe entre les coûts de production de ces produits. Ce problème serait de nature économique et devrait être résolu, au cas où il se poserait après l'élimination des obstacles fiscaux actuellement existants, sur le plan communautaire, dans le cadre des mécanismes d'intervention déjà prévus par la réglementation relative à l'organisation commune du marché vitivinicole.

La proposition de directive concernant l'harmonisation des accises sur l'alcool (JO 1972, C 43, p. 25) serait fondée sur le principe de la similitude de toutes les eaux-de-vie et sur l'exigence de soumettre les produits à un régime fiscal à taux unique par hectolitre d'alcool pur. La proposition de règlement portant organisation commune des marchés dans le secteur de l'alcool éthylique d'origine agricole et dispositions complémentaires (JO 1972, C 43, p. 3 et JO 1976, C 309, p. 2) prévoirait des mesures concernant la production de l'alcool et les interventions (compensation des prix, retrait du marché et vente aux secteurs réservés), des mesures concernant les boissons alcooliques (octroi d'aides et imposition de charges de péréquation), des mesures de politique commerciale et des dispositions générales. Les alcools de vin et les eaux-de-vie de vin ne seraient qu'en partie visés par cette proposition, les mesures d'intervention appropriées et nécessaires pour soutenir le prix de ces produits étant expressément régies par la réglementation communautaire vitivinicole (règlement no 337/79 du Conseil, du 5 février 1979, portant organisation commune du marché vitivinicole; JO L 54, p. 1). La Communauté disposerait d'ores et déjà des moyens économiques appropriés permettant de régler le problème le plus important, celui de la compensation de l'écart entre les coûts de production des alcools de vin et des eaux-de-vie de vin, d'une part, des produits à base d'autres matières premières agricoles, notamment les céréales, d'autre part. Ces mécanismes ne pourraient fonctionner correctement que s'ils interviennent sur un marché fiscalement neutre. Il ne serait pas justifié de subordonner la suppression des obstacles fiscaux à l'adoption, par le Conseil, de la directive ou du règlement en cause. Le retard constaté dans l'avancement des travaux du Conseil sur les propositions de la Commission serait largement dû à l'existence, au plan interne, de mesures fiscales nationales discriminatoires, assurant aux produits nationaux une protection supplémentaire et nullement justifiée contre les produits concurrents provenant des autres États membres.

Seraient compatibles avec l'article 95, d'une part, les impositions qui frappent les produits nationaux et les produits importés similaires et/ou concurrents, au sens de l'article 95, non seulement du même taux, mais suivant la même structure, d'autre part, les impositions intérieures qui, tout en constituant des traitements fiscaux différenciés du point de vue des taux et de la structure de l'impôt, de manière à favoriser des types déterminés de produits nationaux, frappent les produits importés de manière non discriminatoire, c'est-à-dire qui étendent aux produits importés le traitement fiscal plus favorable réservé à certains produits nationaux similaires et/ou concurrents au sens dudit article 95. L'élément essentiel serait le respect inconditionnel du principe de la neutralité de l'impôt dans les échanges intracommunautaires. Ces constatations seraient conformes à la jurisprudence de la Cour, notamment à l'arrêt 148/77 (Hansen).

Le gouvernement danois, dans ses observations écrites sur les réponses données par la Commission aux questions posées par la Cour, relève que la Commission, abandonnant son argumentation antérieure, estimerait à présent que l'article 95 oblige seulement à appliquer le système national de taxation de manière non discriminatoire aux produits importés, mais n'impose aucune obligation en ce qui concerne le système même de taxation. Les critères susceptibles de fonder une différenciation dans la détermination des taux d'imposition pour les différents produits alcoolisés relèveraient uniquement de considérations de politique économique, dans la mesure où les États membres ont conservé leur compétence en ce domaine, sous réserve d'une harmonisation au plan communautaire.

L'exigence de non-discrimination ne comporterait pas l'obligation d'étendre le système national spécial le plus favorable à tous les produits importés.

#### V — Procédure orale

La Commission, représentée par M. Johannes Føns Buhl, assisté de l'expert, M. Maurei, administrateur principal à la direction générale de l'agriculture, direction «vin, alcools et produits dérivés», et le gouvernement danois, représenté par M. Per Lachmann et Me Georg Lett, ont été entendus en leurs plaidoiries et en leurs réponses à des questions posées par la Cour à l'audience des 9 et 10 octobre 1979.

L'avocat général a présenté ses conclusions à l'audience du 28 novembre 1979.

### En droit

1. Par requête du 7 août 1978, la Commission a introduit, en vertu de l'article 169 du traité CEE, un recours visant à faire constater que le royaume de Danemark, en appliquant une taxation différentielle en matière d'imposition des eaux-de-vie, a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu de l'article 95 du traité CEE.

2. Simultanément, la Commission a saisi la Cour de recours contre la République française et la République italienne portant sur des problèmes de même nature. Les requêtes comportent, dans les trois cas, certaines considérations générales, dont il résulte que ces recours forment partie, d'une action d'ensemble visant à assurer le respect, par les États concernés, des engagements que le traité leur impose en la matière. Il apparaît dès lors indiqué de tirer au clair, préalablement, certaines questions de principe, communes aux trois affaires, en ce qui concerne l'interprétation de l'article 95 au regard des particularités du marché des eaux-de-vie.

#### Sur l'interprétation de l'article 95

3. Aux termes de l'article 95, alinéa 1, «Aucun État membre ne frappe directement ou indirectement les produits des autres États membres d'impositions intérieures, de quelque nature qu'elles soient, supérieures à celles qui frappent directement ou indirectement les produits nationaux similaires.» Il est ajouté, à l'alinéa 2, que «En outre, aucun État membre ne frappe les produits des autres États membres d'impositions intérieures de nature à protéger indirectement d'autres productions.»

4. Dans le système du traité, les dispositions citées constituent un complément des dispositions relatives à la suppression des droits de douane et des taxes d'effet équivalent. Elles ont pour but d'assurer la libre circulation des marchandises entre les États membres dans des conditions normales de concurrence, par l'élimination de toute forme de protection pouvant résulter de l'application d'impositions intérieures discriminatoires à l'égard de produits originaires d'autres États membres. Ainsi que la Commission l'a exposé avec raison, l'article 95 doit garantir la parfaite neutralité des impositions intérieures au regard de la concurrence entre produits nationaux et produits importés.

5.

La règle de base en la matière est constituée par l'alinéa î de l'article 95, qui est fondé sur une comparaison des charges fiscales incombant aux produits nationaux et aux produits importés pouvant être qualifiés de «similaires».

Cette disposition, ainsi que la Cour a eu l'occasion de le souligner dans son arrêt *Hansen & Balle,* du 10 octobre 1978 (aff. 148/77, Recueil 1978, p. 1787), doit recevoir une interprétation large, de manière à permettre d'appréhender tous les procédés fiscaux qui porteraient atteinte à l'égalité de traitement entre les produits nationaux et les produits importés; il convient donc d'interpréter de manière suffisamment souple la notion de «produits similaires». La Cour a precisé dans l'arrêt *Rewe,* du 17 février 1976 (aff. 45/75, Recueil 1976, p. 181), qu'il y a lieu de considérer comme similaires des produits qui «présentent au regard des consommateurs des propriétés analogues ou répondent aux mêmes besoins». C'est dès lors en fonction d'un critère non d'identité rigoureuse, mais d'analogie et de comparabilité dans l'utilisation qu'il convient de déterminer le champ d'application de l'alinéa 1 de l'article 95.

6. L'alinéa 2 de l'article 95 a pour fonction d'appréhender en outre toute forme de protectionnisme fiscal indirect dans le cas de produits qui, sans être similaires au sens de l'alinéa 1, se trouvent néanmoins, avec certaines productions du pays d'importation, dans un rapport de concurrence même partielle, indirecte ou potentielle. La Cour a déjà mis en évidence certains aspects de cette disposition dans son arrêt *Fink-Frucht,* du 4 avril 1968 (aff. 27/67, Recueil 1978, p. 327), où il est indiqué qu'il suffit, pour l'application du deuxième alinéa de l'article 95, que le produit importé se trouve en concurrence avec la production nationale protégée en raison d'une ou de plusieurs utilisations économiques, même à défaut de remplir pleinement la condition de similitude exigée par l'article 95, alinéa 1.

7. Alors que le critère d'appréciation indiqué par l'alinéa 1 consiste dans la comparaison des charges fiscales, que ce soit en fonction du taux, des conditions d'assiette ou d'autres modalités d'application, l'alinéa 2, compte tenu de la difficulté d'établir des comparaisons suffisamment précises entre les produits en cause, s'attache à un critère plus global, à savoir le caractère protecteur d'un système d'impositions intérieures.

8. L'application en l'espèce du critère de similitude, qui détermine le champ d'application de l'interdiction de l'article 95, alinéa 1, a donné lieu à des divergences d'appréciation entre parties. Selon la Commission, toutes les eaux-de-vie, quelles que soient les matières premières utilisées pour leur fabrication, présentent des propriétés analogues et satisfont essentiellement aux mêmes exigences des consommateurs. Dès lors, quelles que soient les caractéristiques spécifiques des divers produits entrant dans cette catégorie et quelles que soient les habitudes de consommation dans les différentes régions de la Communauté, les eaux-de-vie en tant que produits finis représenteraient, au regard du consommateur, un marché unique et global. Il est à noter que cette conception se traduit dans les propositions que la Commission a soumises au Conseil en vue de l'établissement d'une organisation commune du marché de l'alcool, fondée sur l'application d'un taux d'imposition unique pour tous les produits en cause, en fonction de leur teneur en alcool pur.

9. Cette conception est contestée par les gouvernements des troits États membres défendeurs. A leur avis, il est possible de discerner, parmi les eaux-de-vie, différentes catégories de produits qui se distinguent en fonction soit des matières premières utilisées, soit de leurs caractéristiques typiques, soit des habitudes de consommation observées dans les différents États membres.

10. A ce sujet, la Commission fait toutefois observer que l'appréciation des caractéristiques des différentes boissons alcooliques, de même que les habitudes de consommation, sont variables dans l'espace et dans le temps et que de tels éléments ne sauraient fournir des critères d'appréciation valables dans la perspective de la Communauté, prise dans son ensemble. Elle attire au surplus l'attention sur le danger de cristalliser de telles habitudes à la faveur de classifications fiscales établies par les États.

11.

Ces thèses appellent de la part de la Cour la prise de position suivante. L'application des dispositions de l'article 95 aux situations nationales particulières qui font l'objet des recours introduits par la Commission doit être envisagée dans la perspective de l'état général du marché des boissons alcooliques dans la Communauté. A ce sujet, il convient de tenir compte de trois ordres de considérations:

a) on ne saurait, tout d'abord, perdre de vue le fait que tous les produits en cause, quelles que soient par ailleurs leurs caractéristiques particulières, présentent des traits génériques communs. Tous sont issus du procédé de la distillation; tous comportent, comme élément caractéristique principal, la présence d'alcool apte à la consommation humaine à un degré relativement élevé de concentration. Il en résulte qu'à l'intérieur du groupe plus large des boissons alcooliques, les eaux-de-vie forment un ensemble identifiable, uni par des caractéristiques communes;

b) nonobstant ces traits communs, il est possible de distinguer, à l'intérieur de cet ensemble, des produits qui présentent des caractéristiques propres plus ou moins prononcées. Celles-ci dérivent soit des matières premières utilisées (sous ce rapport, on peut distinguer notamment les alcools de vin, de fruits, de céréales et de canne), soit des procédés de fabrication, soit encore des substances aromatiques surajoutées. Ces caractéristiques propres permettent effectivement de définir des variétés typiques d'eaux-de-vie, au point que certaines d'entre elles sont même protégées par des appellations d'origine;

c) en même temps, on ne peut cependant pas perdre de vue la présence, parmi les eaux-de-vie, à côté de produits bien définis et servant à des usages relativement précis, d'autres produits aux caractéristiques moins profilées et aux usages plus diffus. Il s'agit, d'une part, des nombreux produits dérivés d'alcools dits «neutres», c'est-à-dire d'alcools de toutes origines, y compris les alcools de mélasse et de pommes de terre; ces produits ne doivent leur individualité qu'à des additifs aromatiques au goût plus ou moins prononcé. D'autre part, il convient d'attirer l'attention sur la présence, parmi les eaux-de-vie, de produits susceptibles d'être consommés sous des formes très diverses, soit à l'état pur, soit allongés, soit encore sous forme de mélanges. Ces produits peuvent dès lors entrer en compétition avec une gamme plus ou moins large d'autres produits alcooliques à usage plus limité. Or, les trois procédures dont la Cour se trouve saisie sont caractérisées par le fait que, dans chacune, intervient (ou interviennent), à côté d'eaux-de-vie bien caractérisées, un ou plusieurs produits à large éventail d'utilisation.

12. Une double conclusion résulte de cette analyse du marché des eaux-de-vie. Premièrement, il existe, parmi les eaux-de-vie, considérées comme un ensemble global, un nombre indéterminé de boissons qui doivent être qualifiées de «produits similaires» au sens de l'article 95, alinéa 1, bien qu'il puisse être difficile d'en décider dans des cas particuliers, compte tenu de la nature des facteurs impliqués par des critères de distinction tels que le goût et les habitudes de consommation. Deuxièmement, même là où il ne serait pas possible de reconnaître un degré suffisant de similitude entre les produits concernés, il existe néanmoins entre toutes les eaux-de-vie des traits communs suffisamment accusés pour admettre l'existence, dans tous les cas, d'un rapport de concurrence à tout le moins partiel ou potentiel. Il en résulte que l'application de l'article 95, alinéa 2, peut entrer en ligne de compte dans les cas où le rapport de similitude entre des variétés spécifiques d'eaux-de-vie resterait douteux ou contesté.

13. Il apparaît de ce qui précède que l'article 95, pris globalement, peut jouer indistinctement pour tous les produits concernés. Il suffit dès lors d'examiner si l'application d'un système fiscal national déterminé est de nature discriminatoire ou, le cas échéant, protecteur, c'est-à-dire s'il existe une différence du taux ou des modalités d'imposition, et si cette différence est susceptible de favoriser une production nationale déterminée. C'est dans ce cadre qu'il conviendra d'examiner, pour chacun des recours présentés par la Commission, les rapports économiques entre les produits concernés et les caractéristiques des systèmes fiscaux faisant l'objet des litiges.

14. Dans les différentes procédures, les parties ont invoqué, en ce qui concerne la distinction entre plusieurs catégories de produits alcooliques, certaines affirmations de la Cour dans l'arrêt *Hansen & Balle,* cité ci-dessus, qui est intervenu à une époque où les présents recours étalent pendants. Référence a été faite plus particulièrement à un passage de cet arrêt disant «qu'en l'état actuel de son évolution et en l'absence d'une unification ou harmonisation des dispositions pertinentes, le droit communautaire n'interdit pas aux États membres d'accorder des avantages fiscaux, sous forme d'exonération ou de réduction de droits, à certains types d'alcools ou à certaines catégories de producteurs» et «que des facilités fiscales de ce genre peuvent servir ... des fins économiques ou sociales légitimes, telles que l'utilisation, par la distillerie, de matières premières déterminées, le maintien de la production d'alcools typiques de haute qualité, ou le maintien de certaines catégories d'exploitation, telles que les distilleries agricoles.»

15. Certains des gouvernements défendeurs ayant invoqué ces affirmations en vue de justifier leur système d'imposition, la Cour a interrogé la Commission au sujet de la compatibilité, avec le droit communautaire, de la diversification des taux d'imposition appliqués à différentes catégories de boissons alcooliques, et sur ses intentions à cet égard, dans la perspective de l'harmonisation des législations fiscales. La Commission, après avoir réaffirmé sa conception en ce qui concerne la similitude de toutes les eaux-de-vie et son intention de défendre l'introduction, du moins en principe, d'un taux d'imposition unique dans les futurs règlements communautaires, attire l'attention sur le fait que les problèmes liés à l'utilisation de certaines matières premières, au maintien de productions de haute qualité et à la structure économique des entreprises de fabrication, auxquels la Cour a fait référence dans l'arrêt cité, sont susceptibles d'être résolus au moyen d'aides à la production ou de systèmes de compensation entre producteurs, compte tenu de la différence du coût des matières premières utilisées. Elle attire l'attention sur le fait que, d'ores et déjà, cet objectif est réalisé dans le cadre de l'organisation commune du marché vitivinicole, pour ce qui est des eaux-de-vie dérivées du vin: Selon la Commission, de tels dispositifs pourraient sauvegarder les chances, sur le marché, de certains produits défavorisés par les coûts de production, sans qu'il soit nécessaire de prendre recours à cet effet au procédé de la variation des taux d'imposition.

16. En présence de ces prises de position, la Cour fait remarquer que, si elle a reconnu dans l'arrêt *Hansen & Balle* — compte tenu de l'état d'évolution du droit communautaire — la légitimité de certaines exonérations ou de certains allégements fiscaux, c'est à la condition, pour les États membres qui font usage de ces possibilités, d'en étendre le bénéfice de manière non discriminatoire aux produits importés se trouvant dans les mêmes conditions. Il est à souligner que la légitimité de ces pratiques a été reconnue, notamment en vue de permettre le maintien de productions ou d'entreprises qui, sans ces faveurs fiscales particulières, ne seraient plus rentables en raison de l'élévation des coûts de production. Par contre, les considérations exprimées dans l'arrêt cité ne sauraient être comprises comme pouvant légitimer des différenciations fiscales de caractère discriminatoire ou protecteur.

#### Sur la législation applicable et le cadre du litige

17.

La législation danoise, telle qu'elle a été en vigueur au moment du litige, à savoir la loi coordonnée n o 151 du 4 avril 1978 relative aux droits d'accise sur les eaux-de-vie, prévoit en son article 2 que les droits d'accise sont fixés comme suit:

1) pour l'akvavit et le snaps (produits désignés ci-après par le seul terme d'«akvavit», en raison de la synonymie des deux expressions) à 167,50 DKR par litre d'alcool éthylique pur et

2) pour les «autres produits» à 257,15 DKR par litre d'alcool éthylique pur.

18. Aux termes de l'article 3 de la même loi, les produits bénéficiant du taux d'imposition fixé par le numéro 1 de l'article 2 sont définis comme étant «fabriqués à partir d'alcools neutres et comprenant, dans leur composition, des essences aromatiques végétales» et, en outre, comme «ne présentant pas les caractéristiques du gin, de la vodka, du genièvre, du wacholder ou autres produits similaires, ni les mêmes caractéristiques que la liqueur, le punch, le bitter ou les spiritueux à l'anis, le rhum, les eaux-de-vie à base de fruits et autres eaux-de-vie dont le goût typique provient de la distillation ou de la maturation».

19. A titre préliminaire, le gouvernement danois examine le rapport entre l'article 95, sur lequel la Commission a fondé son recours, et l'article 99, relatif à l'harmonisation des législations fiscales. Il pose la question de savoir si la mise en oeuvre de cette harmonisation ne devrait pas avoir priorité sur l'application de l'article 95. Les États membres ayant conservé le pouvoir de décider eux-mêmes de la politique fiscale, et des impositions, les incidences qu'un régime fiscal pourrait avoir sur le fonctionnement normal du marché commun devraient être éliminées grâce à l'harmonisation des législations prévue par l'article 99. La Commission ne saurait arbitrairement chercher à imposer une telle harmonisation sous le couvert de l'article 95, au lieu de suivre la procédure prévue par l'article 99.

20. Il n'y a pas de doute que la disparité des systèmes fiscaux nationaux et, notamment, les différences des niveaux d'imposition, particulièrement accusées en ce qui concerne la taxation de l'alcool, constituent un obstacle à la libre circulation des marchandises et au développement des échanges entre les États membres. Cependant, la mise en œuvre du programme d'harmonisation prévu par l'article 99 ne saurait constituer un préalable à l'application de l'article 95. Quelles que soient en effet les disparités entre les systèmes fiscaux nationaux, l'article 95 établit une exigence fondamentale, directement liée à l'interdiction, entre les États membres, des droits de douane et taxes d'effet équivalent, en ce qu'il vise à l'élimination, dès avant toute harmonisation, de toutes pratiques fiscales nationales susceptibles d'établir des discriminations à charge de produits importés ou d'assurer une protection à certaines productions nationales. Il apparaît ainsi que les articles 95 et 99 poursuivent des objectifs distincts, la première de ces dispositions ayant pour objet d'éliminer dans l'immédiat les pratiques fiscales discriminatoires ou protectrices, alors que la seconde a pour objet d'atténuer les obstacles aux échanges résultant des disparités entre les systèmes fiscaux nationaux, même lorsque ceux-ci sont appliqués de manière non discriminatoire.

21. Cet argument doit dès lors être écarté, de manière que le recours est à envisager exclusivement dans le cadre où il a été introduit par la Commission, c'est-à-dire dans celui de l'article 95.

#### Sur l'appréciation du régime fiscal contesté

22. La Commission considère que le système fiscal danois est discriminatoire à l'égard des eaux-de-vie importées des autres États membres du fait que le gros de la production nationale, constituée par l'akvavit, bénéficie d'un taux d'imposition réduit, alors que les boissons alcoolisées similaires ou concurrentes, importées des autres États membres, sont soumises — abstraction faite de quantités insignifiantes ayant les caractéristiques spécifiques de l'akvavit telles qu'elles sont définies par la loi — au taux d'imposition le plus élevé.

23. La Commission fait valoir à cet égard les chiffres suivants qui ne sont pas contestés par le gouvernement danois: au cours de l'année 1977, choisie comme année de référence, sur une consommation totale de 9240000 litres d'alcool pur, 5787000 litres ont bénéficié du taux d'imposition réduit; sur cette quantité, 5728000 litres ont été produits au Danemark, alors que 59000 litres seulement ont été importés, dont environ 34000 litres en provenance de la république fédérale d'Allemagne et le restant de pays tiers. Quant aux autres eaux-de-vie, dont la consommation, exprimée en contenu d'alcool pur, a été de 3452000 litres au cours de l'année de référence, 1118000 litres proviennent de la production nationale, alors que 2334000 litres ont été importés.

24. Selon la Commission, ces chiffres prouvent que le taux d'imposition réduit profite presque exclusivement à un type d'alcool qui représente le gros de la production nationale, alors que le taux fiscal le plus lourd s'applique à toutes les autres boissons spiritueuses, parmi lesquelles on trouve en majorité (c'est-à-dire à concurrence d'approximativement deux tiers) des produits importés. Dans l'ensemble, ce système d'imposition serait dès lors nettement discriminatoire pour les eaux-de-vie importées. Comme tel, ce régime serait contraire à l'article 95, alinéa 1, du traité, aux termes duquel un État membre ne saurait frapper les produits des autres États membres d'impositions intérieures supérieures à celles qui frappent les produits nationaux similaires. Pour le cas où la similitude entre l'akvavit et les autres eaux-de-vie visées par la loi danoise ne serait pas reconnue, la Commission estime que la différenciation établie par cette loi serait en tout cas de nature à protéger indirectement la production nationale d'akvavit, au sens de l'article 95, alinéa 2.

25. Le gouvernement danois conteste la conception développée par la Commission, en ce sens que tous les alcools de consommation produits par voie de distillation devraient être considérés comme produits «similaires» au sens de l'alinéa 1 de l'article 95. Il estime que le traité n'empêche pas les États membres d'établir des classifications entre les divers produits alcooliques en vue d'appliquer à ceux-ci des taux d'imposition différenciés. La Cour de justice elle-même aurait reconnu, dans son arrêt *Hansen & Balle,* déjà cité, la faculté, pour les États membres, d'établir certaines différenciations en matière d'imposition de l'alcool. Le gouvernement défendeur considère que l'État danois est donc en droit de maintenir une différenciation des taux d'imposition en fonction des qualités particulières qui caractérisent les produits rangés dans l'une et l'autre des deux catégories établies par sa législation fiscale. Le gouvernement danois est d'avis que les habitudes de consommation fournissent un critère qui permet de différencier l'akvavit par rapport à toutes les autres boissons alcooliques. A l'appui de cette affirmation, il apporte des enquêtes de marché dont il ressort que l'akvavit, en vertu des habitudes alimentaires danoises, est consommée principalement pendant les repas, pour accompagner des mets typiques, de manière qu'elle ne saurait être considérée comme un produit assimilé à d'autres eaux-de-vie.

26. Au surplus, le gouvernement danois attire l'attention sur le fait que le régime fiscal contesté ne distingue d'aucune manière entre produits importés et produits nationaux. Selon leur classification au regard des catégories d'imposition établies par la loi, les produits sont taxés au taux correspondant, quelle que soit leur origine; ainsi, l'akvavit importée bénéficie du taux d'imposition de l'akvavit nationale, alors que les autres boissons alcooliques nationales subissent le même taux d'imposition que les produits importés. Les parts qu'occupent les différents produits sur le marché n'auraient aucune importance aux fins d'apprécier la conformité de la loi à l'article 95. Il apparaîtrait ainsi que, dans le système de la loi danoise, il n'y aurait aucun rapport entre le passage de la frontière par une marchandise et l'application d'un taux d'imposition plus élevé.

27. Le gouvernement danois rappelle encore que, pendant une certaine période, les boissons alcooliques étaient soumises à un régime fiscal mixte qui comportait, à côté d'un droit spécifique, l'application d'un droit calculé «ad valorem». Le droit d'accise perçu en vertu de la législation actuelle ne serait en réalité rien d'autre qu'une taxe «ad valorem» aménagée. Cette circonstance expliquerait pourquoi l'akvavit, en tant qu'elle est un produit d'un prix peu élevé, jouirait d'un taux d'imposition plus favorable que les autres eaux-de-vie, dont les frais de production sont plus élevés. Rien n'empêcherait d'ailleurs le Danemark de réintroduire l'ancien système; une taxe appliquée selon cette méthode reviendrait à dégrever davantage l'akvavit, alors que les eaux-de-vie à prix de revient élevé, comme le whisky et le cognac, se trouveraient encore plus lourdement taxées.

28. Quant a l'application de l'article 95, alinéa 2, le gouvernement danois expose que la réelle alternative de consommation se situerait entre l'akvavit et la bière, d'une part, et le vin, d'autre part; les possibilités de substitution seraient par contre négligeables entre l'akvavit et les autres eaux-de-vie. Or, pour l'application de l'article 95, alinéa 2, le critère déterminant serait une «élasticité croisée marquée» entre produits, de manière qu'une légère augmentation du prix d'un produit aurait pour effet de déplacer une grande partie de la demande vers un autre. Le gouvernement danois rappelle à cet égard les critères que la Cour a appliqués, pour la délimitation des marchés concernés, en vue de l'application des règles de concurrence du traité. Pour sa part, la Commission n'aurait avancé aucun élément de preuve en vue d'établir l'existence d'un effet protecteur qui serait la condition d'application de l'article 95, alinéa 2.

29. Dans des «conclusions subsidiaires» énoncées dans son mémoire en défense, le gouvernement danois demande à la Cour de limiter éventuellement la constatation du manquement à ceux des produits qui, ayant une affinité particulière avec l'akvavit, devraient être assimilés à celui-ci du point de vue fiscal, et de rejeter le recours pour le surplus.

30. Dans la défense présentée par le gouvernement danois, il convient d'écarter, à titre préliminaire, l'argument tiré du fait que le système litigieux ne serait rien d'autre qu'un régime d'imposition «ad valorem» transformé. En effet, chaque système fiscal doit être apprécié au regard de l'article 95 sur ses propres mérites, et non en fonction d'un système fiscal qui l'aurait précédé ou qui pourrait lui être éventuellement substitué. Au surplus, il y a lieu de souligner le caractère contradictoire de la thèse défendue sur ce point par le gouvernement danois. En effet, parmi les eaux-de-vie soumises au taux d'imposition le plus élevé en vertu de l'article 3 de la loi danoise, on trouve plusieurs produits qui, étant fabriqués sur base d'alcool neutre, peuvent être considérés comme des eaux-de-vie d'un prix peu élevé, à l'égal de l'akvavit. Dans un système d'imposition «ad valorem», ils devraient donc bénéficier du même avantage fiscal que celui-ci. Le fait que ces produits sont assimilés, en vue de la taxation, aux produits caractérisés par un prix de revient plus élevé, démontre que le système de taxation actuellement en vigueur n'a pas les caractéristiques d'une taxation «ad valorem».

31. L'appréciation de la compatibilité du système fiscal danois avec l'article 95 soulève un problème particulier en ce que le taux de faveur prévu par la législation danoise profite à un seul produit, défini de manière précise par la loi, à l'exclusion de toutes les autres eaux-de-vie. Il s'agit donc d'apprécier l'existence d'un rapport soit de similitude, soit de concurrence entre un produit singulier et un nombre indéterminé de produits dont certains sont identifiés par la loi, alors que les autres ne sont pas spécifiés.

32. A ce sujet, il convient de faire remarquer, en premier lieu, que, parmi les produits soumis au taux d'imposition le plus élevé, figurent plusieurs boissons, nommément désignées, dont les caractéristiques sont proches de l'akvavit en ce qu'elles sont normalement fabriquées à base d'alcool neutre et qu'elles doivent leurs caractéristiques gustatives à des essences aromatiques surajoutées. Il faut supposer que c'est, précisément, en vertu de leur similitude que ces produits ont été énumérés expressément parmi les eaux-de-vie soumises à un taux d'imposition plus élevé. Pour ces boissons, l'infraction à l'article 95, alinéa 1, ne saurait donc faire de doute.

33. Pour le grand nombre des autres boissons alcooliques que la législation danoise soumet au taux d'imposition le plus élevé, il est impossible d'établir avec certitude pour combien d'entre elles il s'agit d'eaux-de-vie pouvant être qualifiées de «similaires» à l'akvavit, au sens de l'article 95, alinéa 1, et pour combien d'entre elles il s'agit de produits qui, à défaut de pouvoir être qualifiés de similaires, se trouvent avec l'akvavit dans le rapport de concurrence de substitution visé par l'alinéa 2 du même article.

34. La Cour estime qu'il n'est pas nécessaire, pour donner une solution au présent litige, de se prononcer à ce sujet. En effet, même si des doutes subsistent sur la question de savoir dans quelle mesure les nombreux produits alcooliques classés par la législation danoise dans la catégorie fiscale la plus lourdement grevée sont à considérer comme des produits similaires à l'akvavit, au sens de l'article 95, alinéa 1, on ne saurait raisonnablement contester que toutes ces boissons se trouvent, sans exception, dans un rapport de concurrence à tout le moins partielle avec le produit favorisé par la législation danoise.

35. En effet, ainsi qu'il a été indiqué ci-dessus, les boissons spiritueuses visées par la législation danoise, en tant que produits de la distillation, ont en commun avec l'akvavit suffisamment de caractéristiques pour constituer, du moins dans certaines circonstances, une alternative de choix pour le consommateur. En raison de leurs qualités très variées, ces boissons sont aptes à entrer, selon les occasions, en concurrence avec l'akvavit. Le fait que celle-ci jouisse, au Danemark, d'une préférence des consommateurs pour accompagner certains repas typiques n'exclut pas que cette boisson puisse encore servir à d'autres usages et se trouve ainsi dans un rapport de substitution à tout le moins partielle avec un nombre indéterminé d'autres types d'eaux-de-vie. Ainsi, il est permis de dire que, dans toute la mesure où les boissons spiritueuses frappées du taux fiscal le plus lourd ne sont pas des boissons similaires de l'akvavit, au sens de l'article 95, alinéa 1, elles se trouvent en tout cas avec celui-ci dans le rapport de concurrence visé par l'article 95, alinéa 2.

36. Envisagé en lui-même, le système fiscal établi par la législation danoise comporte d'indéniables traits discriminatoires ou protecteurs. Bien qu'il n'établisse aucune distinction formelle selon l'origine des produits, il a été aménagé de telle manière que la plus grande partie de la production nationale d'alcool relève de la catégorie fiscale la plus avantageuse, alors que la presque totalité des produits importés rentre dans la catégorie la plus lourdement taxée. Ces caractéristiques du système ne sont pas effacées par le fait qu'une fraction minime de l'alcool importé bénéficie du taux d'imposition le plus favorable, alors qu'à l'inverse, une certaine proportion de la production nationale relève de la même catégorie d'imposition que les alcools importés. Il apparaît donc que le système fiscal est conçu de telle manière qu'il profite largement à une production nationale typique et défavorise dans la même mesure les eaux-de-vie importées.

37. En conclusion, il y a lieu de constater que le système de taxation appliqué aux eaux-de-vie dans le royaume de Danemark, tel qu'il résulte en dernier lieu de la loi coordonnée du 4 avril 1978, est incompatible avec les exigences de l'article 95 du traité, sans qu'il y ait lieu de distinguer à cet égard entre le premier et le deuxième alinéa de cette disposition. Il en résulte que les conclusions subsidiaires présentées par le gouvernement danois dans son mémoire en défense sont sans objet.

#### Sur les dépens

38. Aux termes de l'article 69, paragraphe 2, du règlement de procédure, toute partie qui succombe est condamnée aux dépens.

39. La partie défenderesse ayant succombé en ses moyens, il y a lieu de la condamner aux dépens.

### Dispositif

Par ces motifs,

LA COUR

déclare et arrête:

1) Par l'application d'une taxation différentielle en matière d'eaux-de-vie, telle qu'elle résulte de la loi coordonnée no 151, du 4 avril 1978, le royaume de Danemark a manqué, en ce qui concerne les produits importés des autres États membres, aux obligations qui lui incombent en vertu de l'article 95 du traité CEE.

2) Le royaume de Danemark est condamné aux dépens.

Cour de justice de l'Union européenne · texte remis en page

## Textes cités

3

traité CEE art. 95 13 occurrences

traité CEE art. 169 4 occurrences

traité CEE art. 99 2 occurrences

## Jurisprudence

8

### Union européenne

8

Cour de justice C-230/89 18.04.1991

#### [Traité CEE art. 95 et art. 169](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-230-89-arret)

Cour de justice 120/88 26.02.1991

#### [Importation, non-assujettis](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-120-88-arret)

Cour de justice C-119/89 26.02.1991

#### [Importation, non-assujettis](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-119-89-arret)

## Doctrine

7

Easson, Alex: The Spirits, Wine and Beer Judgments: A Legal Mickey Finn?, European Law Review 1980 p.318-330 (EN)

Barents, René: The Prohibition of Fiscal Discrimination in Article 95 of the EEC Treaty, Common Market Law Review 1980, Volume 17, Issue 3, p. 437-449 (EN)

Berlin, Dominique: Portée des dispositions fiscales du traité de Rome et harmonisation des fiscalités indirectes - A propos de quelques arrêts récents de la Cour de justice des CE, Revue trimestrielle de droit européen 1980 p.635-661 (FR)

Audretsch, H.A.H.: 'de gustibus non est disputandum', S.E.W. ; Sociaal-economische wetgeving 1981 p.338-343 (NL)

Kovar, Robert: Journal du droit international 1981 p.132-145 (FR)

**Voir les 2 autres références**

Swansen, Steven R.: The Concepts of Similarity and Indirect Protection under EEC Treaty Article: The Alcohol Cases, Vanderbilt Journal of Transnational Law 1982 p.277-307 (EN)

Rasmussen, Hjalte: The Aftermath of the Akvavit Case, European Law Review 1984 p.66-67 (EN)