--- title: "Circulaire 3/2007 · Base d'imposition, droit à déduction de la TVA" description: "Deux lois du 27 décembre 2006 insèrent et modifient plusieurs articles au sein du Code de la TVA belge." url: "https://juriel.be/fr/circulaires/3-2007-aaf-base-imposition-droit-deduction-7331" lang: "fr" nl: "https://juriel.be/nl/omzendbrieven/3-2007-afz-amende-fiscale-recouvrement-base-3bb4" --- # Base d'imposition, droit à déduction de la TVA **Numéro** 3/2007 **Date** 15 février 2007 ## Sur le document **Collection** Circulaires **Langue du texte** français ## Texte 273 paragraphes **Circulaire n° AAF 3/2007 (AAF/2006-0362 - AAF/2006-0718) dd. 15.02.2007** *AGENTS IMMOBILIERS* *BASE D'IMPOSITION* *Valeur normale* *DROIT A DEDUCTION* *Investissements* *Prestations de services similaires à des biens d'investissement* *Refus du bénéfice du droit à déduction en cas de fraude fiscale* *Révision des déductions* *Utilisation d'un bâtiment pour des fins étrangères à l'entreprise* *INTERET LEGAL* *FRAUDE FISCALE* *Amendes fiscales à caractère pénal* *PAYEMENT DE LA TAXE* *Mesures de recouvrement* *Procédure d'expertise* *ORGANISMES DE PLACEMENT COLLECTIF (GESTION)* *TAUX* *Hiérarchie des taux TVA* *Logement social* *Services à forte intensité de main-d'oeuvre* *Construction d'habitations privées dans des zones urbaines* *TRANSPORT INTRACOMMUNAUTAIRE DE BIENS* Annexes 1\. La loi-programme du 27 décembre 2006 et la loi portant des dispositions diverses du 27 décembre 2006 (publiées au Moniteur belge du 28 décembre 2006, 3ème édition) insèrent dans le Code de la TVA, les articles 52bis - 88bis - 88ter - 89bis et 93undecies D, et apportent des modifications aux articles 1er, § 6, 1° - 6 - 19, § 1er - 21, § 3, 8° - 32 – 33 - 44, § 3, 2° - 44, § 3, 11 - 48, § 2 - 59, § 2 –73 - 73bis - 73quater - 79, § 2 et 87. 2\. Des modifications sont apportées aux articles 1er - 1erbis et 1erter, de l’arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970 fixant les taux de la taxe sur la valeur ajoutée et déterminant la répartition des biens et des services selon ces taux, ainsi qu’à la rubrique X du tableau B de l’annexe à cet arrêté. Les rubriques XXXVI et XXXVII ont également été insérées dans le tableau A de l’annexe à ce même arrêté. 3\. Ces diverses insertions et modifications font l’objet du premier commentaire général suivant. ## CHAPITRE 1 : MESURES RELATIVES A LA LUTTE CONTRE LA FRAUDE FISCALE ET A UN MEILLEUR RECOUVREMENT DES IMPOTS ### A. ARTICLE 52BIS NOUVEAU 4\. Cette disposition vise à octroyer à l’administration une possibilité d’opérer une saisie administrative à caractère conservatoire, à l’encontre du détenteur des biens, sur des marchandises suspectes ainsi que sur les moyens servant à les transporter, afin de garantir l’acquittement de la TVA. 5\. Des marchandises peuvent être considérées comme suspectes lorsque l’une des deux conditions suivantes est remplie : les parties intervenantes à l’opération (livraison, acquisition intracommunautaire ou importation) ne sont pas identifiables ; l’origine, la quantité et le prix ou la valeur des marchandises (le caractère suspect doit porter cumulativement sur les trois éléments) ne peuvent être déterminés. 6\. La mesure de saisie des marchandises est effective à compter de la notification au détenteur des biens d’un procès-verbal de saisie dressé par les agents de la TVA en charge des investigations et reprenant les faits constatés qui établissent ou qui concourent à établir le non-respect des dispositions légales ou réglementaires ainsi qu’un inventaire des biens faisant l’objet de la saisie. 7\. Le procès-verbal est notifié au détenteur au plus tard dans les 24 heures qui suivent sa rédaction. A partir de ce moment, le détenteur ne pourra plus se dessaisir de ces biens, sous peine de sanctions pénales. 8\. L’administration prononce la mainlevée de la saisie si le détenteur apporte les éléments de preuve requis concernant l’origine, la quantité, le prix ou la valeur des marchandises et l’identité des parties. 9\. En vue d’éviter tout arbitraire, cette saisie ne peut néanmoins être maintenue que pendant une durée maximale d’un mois, à moins que la validité de la mesure n’ait été confirmée durant cette période par le juge des saisies dans le ressort duquel se situe le bureau de recettes TVA compétent, lui conférant du même coup le caractère d’une saisie conservatoire de droit commun. La procédure doit être introduite par voie de requête unilatérale. La décision du juge des saisies est exécutoire nonobstant tout recours. Il est également loisible à la personne ayant fait l’objet de la saisie administrative d’introduire un recours auprès de ce même juge des saisies qui statuera selon les formes du référé, en vue de contester la validité de la mesure. ### B. MODIFICATION A L'ARTICLE 87, ALINEA 1ER 10\. Cette modification aligne le privilège en matière de TVA sur celui qui prévaut en matière de précompte professionnel et de cotisations de sécurité sociale. ### C. ARTICLE 88BIS NOUVEAU 11\. Cette nouvelle disposition insère dans le Code de la TVA une mesure directement inspirée de l’article 420 du Code des impôts sur les revenus 1992. 12\. A l’instar de l’article 420 du CIR 92, le nouvel [article 88bis du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-88bis) vise à empêcher que certains redevables se dérobent à leurs obligations fiscales non seulement en faisant des déclarations volontairement fausses ou inexactes, mais aussi en usant de manœuvres pour se soustraire au paiement de la taxe due, notamment en organisant leur insolvabilité (sociétés créées avec un capital dérisoire, assujettis exerçant leur activité économique avec du matériel pris en location, etc.). La taxe dont ils sont redevables devient irrécouvrable à défaut d'actif saisissable. Pour contrecarrer ces manœuvres, il convient d'exiger, dans certains cas, la constitution d'une garantie réelle ou d'une caution personnelle. 13\. La notion de redevable de la taxe pour lequel peut être exigée la constitution d’une garantie réelle ou d’une caution personnelle renvoie expressément à l’[article 51, §§ 1er, 2 et 4, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-51). Il s’agit dès lors de toute personne qui du fait de l’exercice de son activité économique est ou sera redevable de la taxe pour les opérations qu’il effectue. 14\. Il est évident que la mesure coercitive dont il s'agit ne saurait trouver une application automatique et générale à l'égard de certaines catégories de redevables en raison de la seule nature de leur activité; l'obligation de constituer une garantie est subordonnée, dans tous les cas, à une décision préalable et motivée du directeur régional concerné, décision qui ne peut être prise qu'à l'égard des redevables dont la solvabilité ne serait pas assurée par l'existence de gages suffisants. 15\. Dans le mois de la notification de cette décision, le redevable peut introduire un recours devant le juge des saisies du lieu du bureau de recettes concerné (procédure poursuivie selon la forme du référé). La garantie réelle ou la caution personnelle doit être constituée dans les deux mois de la notification de la décision du directeur régional ou de la date à laquelle la décision judiciaire est coulée en force de chose jugée, à moins que le redevable ne cesse avant l’expiration de ce délai d’exercer l’activité économique pour laquelle il est redevable de TVA. 16\. Un arrêté royal doit encore être pris afin de fixer les éléments servant de base à la fixation des montants de la garantie réelle et de l’engagement de la caution personnelle, ainsi que les conditions et modalités de leur constitution. ### D. ARTICLE 88TER NOUVEAU 17\. Les receveurs de la TVA sont confrontés à des redevables qui se dérobent à leurs obligations fiscales en usant de manœuvres frauduleuses pour se soustraire au paiement de la taxe régulièrement établie. Certains redevables organisent leur quasi insolvabilité de telle manière qu’il est presque impossible pour le receveur de récupérer les sommes dues à l’Etat. 18\. Le nouvel article 88ter confère au directeur régional de la TVA le pouvoir de prendre une décision ordonnant la fermeture de l’établissement où le redevable exerce son activité économique, et ce pour une période qu’il détermine. Par établissement, on entend les locaux où une activité économique est exercée (bureaux, fabriques, usines, ateliers, magasins, remises, garages et terrains servant d’usines, d’ateliers ou de dépôts). Ce pouvoir trouve à s’appliquer soit en cas de non constitution de la garantie réelle ou de la caution personnelle prévue à l’article 88bis, soit en cas de non-paiement répété de la TVA. Destinée à renforcer l’arsenal législatif qui est mis à disposition de l’administration en vue de la lutte contre la fraude fiscale, cette mesure exceptionnelle trouve, compte tenu de ses effets, essentiellement son terrain d’élection dans les secteurs sensibles à la fraude. 19\. Pour ce qu’il faut entendre par inobservation répétée de l’obligation de paiement de la TVA, il est référé à la définition contenue à l’article 93undecies C, § 2, alinéa 2. Il s’agit, par exemple, soit, pour un assujetti soumis au régime de dépôt de déclarations trimestrielles, du défaut de paiement d’au moins deux dettes exigibles au cours d’une période d’un an, soit, pour un assujetti soumis au régime de dépôt de déclarations mensuelles, du défaut de paiement d’au moins trois dettes exigibles au cours d’une période d’un an. 20\. La mesure ne peut pas être appliquée à la situation dans laquelle le non-paiement provient de difficultés financières des débiteurs de l’assujetti qui ont donné lieu à l’ouverture de la procédure de concordat judiciaire, de faillite ou de dissolution judiciaire. 21\. La décision du directeur régional doit être motivée et signifiée au redevable par exploit d’huissier de justice. Dans le respect des droits de la défense, le redevable peut contester la mesure devant le tribunal de première instance qui peut apprécier tant la légalité que la proportionnalité de la décision directoriale. A défaut de saisine du tribunal avant l’expiration du délai de deux mois qui court à partir de la signification, la décision est définitive et acquiert force exécutoire. Le délai de deux mois est un délai préfix qui n’est pas susceptible de prolongation. ### E. ARTICLE 89BIS NOUVEAU 22\. Cette nouvelle disposition transpose dans le Code de la TVA, l’article 409 du CIR 92, - nonobstant le fait qu’il n’existe pas en matière de TVA de contentieux administratif obligatoire – et poursuit la même ratio legis. Cette disposition légale, qui déroge expressément au droit commun, autorise le receveur, pour les taxes contestées, à faire procéder à une saisie conservatoire, quelle qu'en soit la nature, sans autorisation préalable du juge, ainsi qu’à toutes autres mesures destinées à garantir le recouvrement, telles que l’inscription de l’hypothèque légale (art. 86 et svts C.TVA ) ou la demande de consignation de tout ou partie des sommes dues par l’assujetti ([art. 92 C.TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-92)), lorsqu'il est en présence d'une dette litigieuse pour laquelle une contrainte a été décernée et notifiée ou signifiée au redevable. Cela vise à empêcher que les retards que peut normalement subir la solution définitive des litiges portant sur le montant des taxes dues, ne soient éventuellement mis à profit par le redevable pour organiser impunément son insolvabilité. ### F. ARTICLE 93UNDECIES D NOUVEAU 23\. Ce nouvel article introduit, en matière de TVA, une disposition analogue à l’article 442 du CIR 92. Les fonctionnaires publics ou les officiers ministériels chargés de vendre publiquement des meubles, dont la valeur atteint au moins 250 euros, sont personnellement responsables du paiement de la TVA et des accessoires dus par le propriétaire au moment de la vente, s’ils n’en avisent pas, par lettre recommandée à la poste, au moins huit jours ouvrables à l’avance, le fonctionnaire chargé du recouvrement dont relève le propriétaire desdits biens meubles. Lorsque la vente a eu lieu, la notification du montant de la TVA et des accessoires faite par ce fonctionnaire, par lettre recommandée à la poste, au plus tard la veille du jour de la vente, emporte saisie-arrêt entre les mains du fonctionnaire public ou officier ministériel instrumentant. 24\. Cette disposition est applicable tant aux ventes volontaires qu’aux ventes judiciaires réalisées après saisie-exécution mobilière. Lorsqu’il s’agit d’une vente judiciaire, la saisie-arrêt pratiquée par le fonctionnaire chargé du recouvrement sur le pied de cette disposition lui permet de participer à la distribution du prix de vente entre les créanciers. Lorsqu’il s’agit d’une vente volontaire, l’information prévue par cet article permet au fonctionnaire chargé du recouvrement d’appréhender le prix de vente en mains du fonctionnaire public ou de l’officier ministériel. ## CHAPITRE 2 : MODIFICATIONS AU CODE DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE ### A. MODIFICATION A L'ARTICLE 1ER, § 6, 1° 25\. L'[article 28ter, C](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28ter), [1](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-1), de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires – Système commun de la taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme (J.O.C.E. n° L 145 du 13 juin 1977), assimile à un transport intracommunautaire de biens, "le transport de biens dont le lieu de départ et le lieu d'arrivée sont situés à l'intérieur du pays, lorsque ce transport est directement lié à un transport de biens dont le lieu de départ et le lieu d'arrivée sont situés sur le territoire de deux Etats membres différents". Cette assimilation est donc notamment applicable au transport de biens qu’un transporteur français effectuerait par exemple de Marseille à Paris, à la demande d'un transporteur belge en charge du transport de ces biens de Marseille à Bruxelles. 26\. Or la transposition que l'article 1er, § 6, 1°, ancien, du Code de la TVA opérait en la matière, n'atteignait pas cette portée. Toute autre condition étant remplie par ailleurs, cet article ancien n'assimilait en effet à un transport intracommunautaire de biens que le transport de biens dont le lieu de départ et le lieu d'arrivée étaient situés en Belgique; ce qui avait pour conséquence que, au regard de la législation belge, il n'était pas possible d'assimiler à un transport intracommunautaire un transport du type de celui visé à l'alinéa précédent et de localiser en Belgique cette prestation de services conformément à l'[article 21, § 3, 3°bis, b), du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-21). 27\. Les mots "en Belgique" sont donc remplacés par les mots "dans le même Etat membre". ### B. STATUT DES ORGANISMES DE DROIT PUBLIC – MODIFICATIONS A L'ARTICLE 6 28\. Les modifications apportées à l'[article 6 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-6), qui auront effet au 1er juillet 2007, feront l’objet d’une circulaire séparée. **C.** **UTILISATION POUR LES BESOINS PRIVES DE L'ASSUJETTI D'UN LOGEMENT DANS UN BATIMENT AFFECTE DANS SA TOTALITE A L'ENTREPRISE – NON-ASSIMILATION D'UNE TELLE UTILISATION A L'AFFERMAGE ET A LA LOCATION DE BIENS IMMEUBLES – MODIFICATIONS AUX ARTICLES 19, § 1ER ET 44, § 3, 2°** 29\. Suivant l’arrêt du 8 mai 2003, affaire [C-269/00](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-269-00-arret) Seeling, de la Cour de justice des Communautés européennes, une législation nationale ne peut traiter comme une prestation de services exonérée au même titre que la location d’un bien immeuble, l’utilisation pour les besoins privés de l’assujetti d’une partie d’un bâtiment affecté dans sa totalité à son entreprise. Il s’impose dès lors de supprimer à l’[article 44, § 3, 2°, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) exonérant les locations immobilières, l’assimilation qui y est faite pour l’utilisation d’un bien immeuble dans les conditions de l’[article 19, § 1er du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19). Les conséquences de cet arrêt ont été commentées dans la [circulaire AFER 5/2005 du 31.01.2005](https://juriel.be/fr/circulaires/5-2005-afer-base-imposition-bien-immeuble-4b07) à laquelle il est référé. 30\. Il n’apparaît cependant pas que la neutralité fiscale soit encore assurée si doit être traité différemment l’assujetti qui utilise tout ou partie d’un bâtiment pour effectuer une location immobilière, opération exonérée qui ne lui ouvre aucun droit à déduction des taxes en amont et l’assujetti qui a choisi de déduire immédiatement la TVA acquittée en amont sur les frais de construction ou d’achat dudit bâtiment, et qu’il utilise pour ses besoins privés, même s’il a pour obligation correspondante de payer la TVA calculée sur la base du montant des dépenses engagées, en raison de l’utilisation pour ses besoins privés. Cette dernière taxation périodique à opérer ne pourra en effet qu’exceptionnellement compenser le montant des taxes déduites immédiatement et entièrement. La distorsion est encore plus flagrante lorsqu’il s’agit de comparer cette situation avec celle d’un non assujetti ou d’un assujetti exonéré qui acquiert ou fait construire un bâtiment pour ses besoins privés et qui, en toute hypothèse, ne peut opérer aucune déduction de la TVA acquittée. 31\. La modification apportée à l’[article 19, § 1er, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19), qui est la transposition de l’[article 6, paragraphe 2, a), de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-6), entend préciser que cette disposition ne s’applique qu’en cas d’utilisation d’un bien meuble et non d’un bien immeuble. Les Etats membres ont en effet la faculté de déroger aux dispositions de l’[article 6, paragraphe 2](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-6), précité, à condition que cette dérogation ne conduise pas à des distorsions de concurrence. Tel est précisément l’objectif poursuivi par cette modification qui organise une égalité de traitement, à savoir aucune taxation pour la location du bâtiment ou pour son utilisation à des fins privées et pas de déduction des taxes en amont. 32\. Il convient de signaler que le débat concernant cette problématique n’est pas clos au niveau européen. D’autres arrêts de la CJCE sont intervenus ([C-434/03](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-434-03-arret), affaire Tijmens ou [C-72/05](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-72-05-arret), affaire Wollny). Toutefois contrairement aux situations sur lesquelles la Cour a été appelée à se prononcer et aux législations concernées, la Belgique connaît un système de révision des déductions qui permet des régularisations par rapport à la déduction initiale qui tiennent compte des variations qui pourraient intervenir dans les proportions d’utilisation privée/économique. C’est dans ce contexte et partant du constat que ces arrêts soulignent la nécessité d’une initiative législative permettant de limiter la déduction initiale à la partie utilisée à des fins professionnelles que la Commission européenne a entrepris une réflexion en profondeur sur le droit à déduction. Il s’agit dans le cadre de ces discussions : a. de ne pas restreindre le droit à déduction en tant que tel (par des limitations), mais de permettre une meilleure application, plus stricte, du principe qui veut que le droit à déduction ne naisse que dans la mesure où les biens et services concernés sont utilisés aux fins d’opérations soumises à la taxe ; b. de limiter la déduction initiale à l’usage professionnel effectif lorsque des biens à usage mixte sont entièrement intégrés dans le capital de l’entreprise ; c. de conserver entière, lorsqu’un bien immobilier est traité comme un bien d’investissement, la possibilité, prévue à l’[article 20 de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-20), de régulariser la déduction initialement opérée en fonction de la part respective des usages professionnel et privé. Il n’est pas inutile de faire observer que la législation belge actuelle est déjà en adéquation avec l’esprit et les objectifs du débat en cours. ### D. PRESTATIONS DES AGENTS IMMOBILIERS - MODIFICATION A L'ARTICLE 21, § 3, 8° 33\. Pour l’exécution de l’[article 21, § 3, 1°, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-21), lequel transpose l’[article 9, paragraphe 2, a), de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-9), l’arrêté royal n° 5, du 27 décembre 1977, concernant les services relatifs à un immeuble par nature, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, limitait, en son article 1er, 9°, son application aux prestations d’agents immobiliers qui interviennent lors de la constitution ou de la cession de droits réels ou de jouissance sur un bien immeuble par nature situé en dehors de la Communauté. 34\. La transposition ainsi opérée en Belgique conduisait à des cas de double imposition ou de non imposition et n’était pas conforme au libellé non restrictif de la disposition communautaire qui vise "les prestations de services se rattachant à un bien immeuble, y compris les prestations d’agents immobiliers et d’experts, ainsi que les prestations tendant à préparer ou à coordonner l’exécution de travaux immobiliers comme, par exemple, les prestations fournies par les architectes et les bureaux de surveillance". Ainsi la prestation d’un courtier intervenant pour le compte d’un opérateur établi en Belgique lors de la constitution d’un droit réel sur un bien immeuble situé en Allemagne était soumise tant à la TVA belge sur base de l’[article 21, § 3, 8°](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-21), du Code belge de la TVA qu’à la TVA allemande sur base de la disposition allemande transposant l’[article 9, paragraphe 2, a) , de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-9). 35\. La modification introduite à l’[article 21, § 3, 8°](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-21), du Code, permet de faire relever désormais la localisation des prestations des intermédiaires, qui interviennent dans la fourniture de services relatif à un bien immeuble par nature, y compris celles des agents immobiliers, exclusivement de l’[article 21, § 3, 1°](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-21), précité et dès lors d’exclure l’application de l’[article 21, § 3, 8°, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-21). 36\. L’arrêté royal n° 5, précité, en son article 1er, 9°, doit de même être modifié afin de préciser que, parmi les services relatifs à un immeuble par nature, il faut y inclure pour l’application de l’[article 21, § 3, 1°, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-21), tout service fourni par un intermédiaire en dehors des conditions de l’[article 13, § 2, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-13), qui intervient dans une prestation de services relative à un immeuble par nature ou lors de la constitution ou la cession d’un droit réel ou de jouissance sur un bien immeuble par nature. La référence impropre à la situation du bien immeuble en dehors de la Communauté est de même supprimée. **E.** **BASE D'IMPOSITION LORS D'OPERATIONS EFFECTUEES DANS LE CADRE DE LIENS PARTICULIERS QUI UNISSENT LES PARTIES – VALEUR NORMALE – MODIFICATIONS AUX ARTICLES 32 et 33** 37\. L'arrêt de la Cour de justice des Communautés européennes, du 20 janvier 2005, rendu dans l'affaire [C-412/03](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-412-03-arret) (Hotel Scandic) dit pour droit que toute opération pour laquelle une contrepartie réelle est acquittée, même si cette contrepartie est inférieure au prix de revient du bien ou du service fourni ne peut être considérée comme le prélèvement d'un bien ou la prestation de services pour des besoins privés. 38\. Alors que des règles précises sont prévues à l'[article 33 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-33) pour la fixation de la base d'imposition (prix d'achat, prix de revient, montant des dépenses engagées ou encore valeur normale) lors d’opérations telles que le prélèvement par un assujetti d'un bien pour les besoins privés de son personnel ou pour le transmettre à titre gratuit ou encore l'utilisation d'un bien pour les besoins privés de son personnel (v. Code TVA - art. 12 et 19, § 1er), il apparaissait paradoxal que pour ces mêmes opérations, il suffirait de réclamer une contrepartie modique pour échapper à ces règles. Suite à une décision du Conseil des Ministres du 22 avril 2005, le Royaume de Belgique a sollicité, le 18 mai 2005, conformément à l'[article 27, paragraphe 2, de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-27), auprès de la Commission européenne, l'autorisation d'appliquer une mesure dérogatoire à l'[article 11, A, paragraphe 1, a)](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-11) de cette directive. Cette mesure doit permettre de considérer la valeur normale des opérations telle qu'elle est définie à l'article 11, A, paragraphe 1er, d), alinéa 2, comme base d'imposition de certaines opérations déterminées ; cette disposition est actuellement remplacée par l’article 11, A, paragraphe 7. 39\. Depuis lors, considérant qu’il avait été accordé à différents Etats membres des dérogations particulières concernant des problèmes similaires et qu’il convenait de permettre à l’ensemble des Etats membres de résoudre ces problèmes, le Conseil a adopté la directive 2006/69/CE du 24 juillet 2006 modifiant la directive 77/388/CEE en ce qui concerne certaines mesures visant à simplifier la perception de la TVA et à lutter contre la fraude et l’évasion fiscales et abrogeant certaines décisions accordant des dérogations. Il s’agit en l’espèce d’intégrer directement dans la directive des dispositions analogues aux dérogations particulières accordées sur base de l’[article 27, paragraphe 1er, de la directive 77/388/CEE](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-27). 40\. La demande évoquée ci-avant de la Belgique est donc devenue sans objet, puisque la base juridique existe à présent à l’article 11, titre A, paragraphe 6, nouveau, de cette directive. Celui-ci permet ainsi aux Etats membres de prendre des mesures pour que la base d’imposition pour les livraisons de biens et les prestations de services soit constituée par la valeur normale de l’opération. La mesure dont il s'agit vise donc à lutter contre le phénomène qui survient lorsqu'une opération imposable est effectuée à une valeur conventionnelle inférieure à sa valeur normale, dans le cadre de liens particuliers qui unissent les parties. Le montant de la taxe ainsi perçue est donc moindre, ce qui représente une perte réelle et durable des recettes fiscales pour l'Etat. 41\. Pour pouvoir appliquer une base imposable – la valeur normale – et fixer ou réévaluer ainsi la base d'imposition, une série de critères ou conditions spécifiques doivent être respectés. Premièrement, le bénéficiaire de la livraison de biens ou de la prestation de services n’a pas le droit de déduire entièrement la taxe due. L'opération qui consiste en une livraison de biens ou une prestation de services entre deux assujettis avec droit à déduction totale est exclue des nouvelles règles alternatives puisque la base imposable à sa valeur conventionnelle et la taxe qui grève l'opération n'ont pas d'incidence sur les recettes fiscales. Deuxièmement, l’imposition à la valeur normale ne peut trouver à s'appliquer que lorsque les parties à l'opération sont liées entre elles par des liens familiaux ou d’autres liens personnels étroits, des liens organisationnels, de propriété, d’affiliation, financiers ou juridiques définis par l’Etat membre. Les liens étroits peuvent inclure la relation établie entre un employeur et un salarié, la famille du salarié ou d’autres personnes qui lui sont proches. 42\. Les liens ainsi concernés par l’[article 33, § 2, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-33) sont : les liens unissant les membres du personnel à leur employeur, en ce compris les membres de leur famille jusqu’au quatrième degré ; les liens unissant les associations et leurs membres, les sociétés de personnes et leurs associés, les personnes morales et leurs dirigeants ou membres du conseil d'administration, en ce compris les membres de leur famille jusqu’au quatrième degré. 43\. La définition de la valeur normale retenue pour l'[article 32 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-32), est celle donnée par l’article 11, titre A, paragraphe 7, nouveau, de la sixième directive, à savoir : le montant total qu’un preneur, se trouvant au stade de commercialisation auquel est effectuée la livraison de biens ou la prestation de services, devrait payer, dans des conditions de pleine concurrence, à un fournisseur ou prestataire indépendant à l’intérieur du pays dans lequel la transaction est imposée, pour se procurer à ce moment les biens ou les services en question. Lorsqu’il n’est pas possible d’établir une transaction comparable, la valeur normale d’une livraison de biens ne peut être inférieure au prix d’achat des biens ou de biens similaires ou, à défaut de prix d’achat, au prix de revient, déterminés au moment où s’effectue cette livraison, et, lorsqu’il s’agit d’une prestation de services, au montant des dépenses engagées par l’assujetti pour l’exécution de cette prestation. La valeur normale permet une grande flexibilité d'appréciation puisque cette valeur est celle qui se conforme au prix pratiqué sur le marché, sans qu'il ne soit exclu que la base d'imposition ainsi retenue soit, le cas échéant, inférieure au prix d’achat, au prix de revient ou au montant des dépenses engagées. La TVA perçue sur la valeur normale de la livraison de biens ou de la prestation de services permet de se rapprocher au mieux de la taxe qui aurait normalement été due. Ainsi donc la règle de la valeur normale ne conduit pas nécessairement à ce qu’il faille procéder à une réévaluation de la base d’imposition lorsque des raisons commerciales justifient la contrepartie réelle de l'opération (ex. : livraisons de biens ou prestations de services lors d'une promotion, de la vente d'un stock endommagé, d'une fin de série ou en fin de saison et de la vente sur liquidation). De même, cette règle de réévaluation n’a pas d’objet s'il peut être démontré que l'opération réalisée entre des personnes liées entre elles est accessible au même prix à d'autres preneurs non liés. 44\. Enfin, la Belgique n’a pas fait usage de la faculté offerte par la directive de recourir systématiquement à la valeur normale pour le cas spécifique où le fournisseur ou prestataire est un assujetti mixte visé à l’[article 46 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-46); l’administration n’ayant pas, dans ce cadre, connaissance de manipulations de la valeur conventionnelle des opérations. 45\. En cas de difficultés importantes pour déterminer la base d’imposition de certaines opérations effectuées moyennant une contrepartie inférieure à la valeur normale, l’administration examinera la possibilité de recourir à des forfaits ou critères simples et équilibrés. ### F. MODIFICATION A L'ARTICLE 44, § 3, 2° 46\. Voir section C ci-avant ### G. MODIFICATION A L'ARTICLE 44, § 3, 11° 47\. L’[article 44, § 3, 11°, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44), prévoyait l’exonération des éléments suivants : les opérations effectuées par les organismes de placement collectif visés par le Livre III de la loi du 4 décembre 1990 relative aux opérations financières et aux marchés financiers ; les prestations de gestion de ces institutions et la gestion de leurs actifs, nonobstant ce qui est prévu à l’[article 44, § 3, 7°, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44), c’est-à-dire l’exonération d’opérations concernant les dépôts de fonds, comptes courants, créances, chèques et autres effets de commerce, à l’exception du recouvrement de créances. 48\. Cette disposition a été remplacée pour trois raisons : 1° la définition des organismes de placement collectif renvoyait au Livre III de la loi du 4 décembre 1990 qui est abrogé par la loi du 20 juillet 2004 relative à certaines formes de gestion collective de portefeuilles d’investissement; cette référence doit être remplacée afin qu’il soit renvoyé à l’avenir à la partie II de cette loi du 20 juillet 2004 ; 2° les opérations spécifiques aux organismes de placement collectif sont globalisées sous la notion de gestion qui reprend les fonctions de gestion de portefeuille et d’administration des organismes eux-mêmes ; 3° l’exclusion inadéquate des opérations de recouvrement de créances est supprimée. Le texte ancien faisait renvoi à ce qui est prévu au 7° de l’article 44, § 3. Cette référence se faisait dans des termes différents selon qu’on lisait la version néerlandaise du texte ("onverminderd evenwel het geen is bepaald in onderdeel 7°") ou la version française ("nonobstant ce qui est prévu au 7°"), pouvant donner lieu à des interprétations divergentes. Au surplus, certains se posaient la question de savoir à quelle partie du 7°, la référence était faite : à la partie régissant le domaine de l’exonération ou, au contraire, à la partie relative au recouvrement de créances que le texte du 7° de l’article 44, § 3 exclut du champ d’application de l’exonération. 49\. Il apparaît d’une certaine analyse de la jurisprudence de la Cour de justice des Communautés européennes qu’une telle référence au 7° du paragraphe 3, de même d’ailleurs qu’une référence à d’autres dispositions portant exonération d’opérations relevant des activités bancaires, financières, d’assurance ou de réassurance, n’est pas souhaitable au regard du principe de stricte application des exonérations développé par la CJCE. De même, il n’apparaît pas opportun de circonscrire le champ d’application par référence à une autre exonération ou à l’exception apportée à cette exonération. En outre, l’approche qui consisterait à définir la notion de gestion exonérée visée à l’[article 44, § 3, 11°, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44), en excluant les opérations de recouvrement de créances du champ en vertu du 7° de l’article 44, § 3, reviendrait à priver du bénéfice de l’exonération prévue par le 11° les organismes de placement collectif effectuant des placements en créances. En effet, le propre de la gestion d’une créance est l’encaissement des intérêts et du produit du manteau aux échéances fixées à cet effet, en recourant au besoin à l’exécution forcée. Si cet encaissement qui, pourtant, est un élément spécifique et essentiel de l’activité de tels organismes, ne pouvait être exonéré, il y aurait lieu d’en déduire que ce n’est pas le texte de l’article 44, § 3, 11°, qui leur serait applicable, mais bien celui de l’article 44, § 3, 7°. De plus, si le recouvrement des créances tombait sous le champ d’application de l’exclusion de l’exonération prévue par le 7° pour la seule raison que cet encaissement est confié à un tiers, il y aurait lieu d’en déduire que les organismes de placement collectif en créances ne pourraient, se prévalant du principe de neutralité fiscale, "choisir le modèle d’organisation qui, d’un point de vue strictement économique, leur convient le mieux sans courir le risque de voir leurs opérations exclues de l’exonération". Une telle interprétation conduirait donc à exclure de l’exonération la gestion de portefeuille des organismes de placement en créances. 50\. Ces mêmes dispositions sont appliquées également aux organismes de financement de pensions visés à l’article 8 de la loi du 27 octobre 2006 relative au contrôle des institutions de retraite professionnelle. ### H. REVISION DES DEDUCTIONS – MODIFICATION A L'ARTICLE 48, § 2 51\. La modification transpose en droit national l’article 20, paragraphe 4, dernier alinéa, introduit dans la sixième directive 77/388/CEE par l’article 1er, 6), de la directive 2006/69/CE du 24 juillet 2006 en ce qui concerne certaines mesures visant à simplifier la perception de la TVA et à lutter contre la fraude et l’évasion fiscales et abrogeant certaines décisions accordant des dérogations. Cette disposition permet aux Etats membres d’appliquer le régime des révisions aux services qui présentent des caractéristiques similaires à celles normalement associées à des biens d’investissement. 52\. Cette modification est donc destinée à organiser la révision des taxes déduites relatives aux immobilisations incorporelles sujettes à des amortissements ou à des réductions de valeur (droits de licences ou de fabrication, marques de fabriques ou de commercialisation, dessins, droits d’auteurs ou autres droits de propriété intellectuels, clientèle, brevets, ….). Sont également concernées les taxes grevant les travaux immobiliers effectués par les locataires de biens immeubles. 53\. S’agissant de services de nature comparable à des biens d’investissement, ne sont visés que des services qui sont destinés à être utilisés au sein de l’entreprise d’une manière durable. Leur durée de vie économique doit être certaine et non éphémère. Il est évident que par rapport aux biens corporels, les critères d’appréciation quant à leur durabilité, leur utilisation effective dans le temps ou leur valorisation sont plus délicats. Comme il est question de soumettre les taxes grevant de tels services à la révision quinquennale, l’administration prendra pour règle, à titre d’essai, de n’assimiler aux biens d’investissement que les prestations de services en cause qui font l’objet d’amortissements sur une période de 5 ans au moins. 54\. L’arrêté royal n° 3, du 10 décembre 1969, pris en exécution de l’[article 49 du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-49), sera modifié pour tenir compte du champ d’application élargi des règles de régularisation des déductions opérées lorsque des variations sont intervenues dans les éléments pris en considération pour le calcul des taxes déductibles en ce qui concerne des prestations de services au sens du Code de la TVA qui sont destinées à être utilisées d’une manière durable comme instruments de travail ou moyens d’exploitation ou qui tendent ou concourent à la constitution, la transformation ou l’amélioration de biens d’investissement. #### I. PROCEDURE D'EXPERTISE – MODIFICATION A L'ARTICLE 59, § 2 55\. En principe, la base d'imposition à la TVA ne peut être inférieure à la valeur normale des biens et des services lorsqu'il s'agit d'opérations visées à l'article 36, § 1er, a), (cessions de bâtiments avec application de la taxe), à l'article 36, § 1er, b), (prestations de services ayant pour objet des travaux immobiliers relatifs à des bâtiments à ériger) ou à l'[article 19, § 2, 1°, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19) (prestations de services ayant pour objet des travaux immobiliers exécutés par un assujetti pour les besoins de son activité économique). 56\. L'expertise est un moyen spécial de preuve qui, pouvant être demandé soit par l'administration soit par la personne redevable de la taxe, est prévu pour fixer cette valeur normale. La procédure d'expertise visée à l'[article 59, § 2, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59), et mise en œuvre par l'arrêté royal n° 15, du 3 juin 1970, organisant la procédure d'expertise prévue à l'[article 59, § 2, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59), est essentiellement alignée sur celle faisant l'objet des articles 189 à 200 du Code des droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe. Ainsi, il résulte de l'[article 59, § 2, alinéa 3, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59) et de l’[article 12 de l'arrêté royal n° 15](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-15-juin-organisant-procedure-expertise-prevue-cd85#ar15-art12) précité que les constatations du ou des experts ne peuvent pas être contestées et que le juge ne peut revoir la valeur déterminée par les experts. A la lumière de la jurisprudence de la Cour d'arbitrage (arrêts n° 132/99, du 7 décembre 1999, n° 79/2000, du 21 juin 2000 et n° 141/2004, du 22 juillet 2004), ces dispositions normatives se heurtent aux principes d'égalité et de non-discrimination contenus dans les articles 10 et 11 de la Constitution dans la mesure où le juge, contrairement au cas de l'expertise réglée par le Code judiciaire, ne peut exercer aucun contrôle sur la valeur déterminée par les experts. 57\. Les modifications apportées à l'[article 59, § 2, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59), ouvrent la voie aux adaptations ultérieures de l'arrêté royal n° 15, susvisé, à dessein de rendre la procédure d'expertise plus conforme à la Constitution. Outre le fonctionnaire désigné par le Ministre des Finances, il convient de préciser que le redevable (la référence à l'assujetti est en effet inappropriée) ait la possibilité de demander l'expertise, dès lors qu'il a été requis, à l'amiable ou par voie de contrainte, de payer la taxe complémentaire pour le motif que la base sur laquelle la taxe a été acquittée est inférieure à la valeur normale. La possibilité de requérir l'expertise en ce qui concerne les biens et les services visés aux articles [12, § 2](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-12), et [19, § 2, 2°](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19), du Code de la TVA est supprimée. En effet, les modifications introduites aux articles [33](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-33) et [36](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-36) du Code de la TVA par la loi du 28 décembre 1992 modifiant le Code de la TVA et le Code des droits d'enregistrement, d'hypothèque et de greffe, ont pour conséquence que, depuis le 1er janvier 1993, la valeur normale ne constitue plus la base minimale d'imposition des biens et des services précités. Enfin, la règle selon laquelle la base minimale d'imposition est déterminée par la valeur normale du bien ou du service telle qu'elle est fixée par l'expert est également supprimée. Cette suppression favorise l'aménagement ultérieur de l'arrêté d'exécution de l'[article 59, § 2](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59), précité, de manière à pouvoir insérer des dispositions permettant de soumettre la décision des experts au contrôle du magistrat de l'ordre judiciaire. 58\. L’arrêté royal n° 15 du 3 juin 1970 organisant la procédure d’expertise prévue à l’[article 59, § 2, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59), sera incessamment modifié. ##### J. MODIFICATIONS AUX ARTICLES 73, 73BIS ET 73QUATER 59\. Les articles [73](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-73), [73bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-73bis) et [73quater](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-73quater) du Code de TVA et les articles 449, 450, 452 et 456 du CIR 92 punissent les infractions visées à ces dispositions d’une peine d’emprisonnement et d’une amende pénale ou de l’une de ces peines seulement. Le montant de l’amende pénale qui est effectivement prononcée par le tribunal correctionnel en fonction de son appréciation, par exemple, de la gravité des faits ou des circonstances aggravantes ou atténuantes, est fixé dans ces dispositions à un montant minimum de 250 EUR et à un montant maximum de 12.500 EUR (pour l’article 452 CIR 92, ces montants s’élèvent respectivement à 125 EUR et à 1.250 EUR). 60\. Tant pour le Code de la TVA que pour le CIR 92, la loi du 5 mars 1952, modifiée par les lois des 22 décembre 1969 et 25 juin 1975, relative aux décimes additionnels sur les amendes pénales, n’est pas applicable aux infractions pour lesquelles une amende pénale est prévue. Par rapport aux amendes prévues par le Code pénal, les amendes fiscales à caractère pénal ne reflètent donc pas l’évolution socio-économique et ne permettent pas de maintenir voire de renforcer l’idée sous-jacente d’une justice contributive. 61\. S’inscrivant parmi les autres mesures visant à lutter contre la fraude fiscale, les modifications concourent à majorer de manière uniforme le montant maximum de l’amende pénale que le juge correctionnel peut prononcer. Par l’alourdissement de la peine applicable il s’agit d’accentuer, d’un côté, l’aspect réprobation sociale des comportements déviants, et de renforcer, de l’autre côté, le caractère dissuasif de l’incrimination pénale. ##### K. LUTTE CONTRE LA FRAUDE ET L'EVASION FISCALES – REFUS DU BENEFICE DU DROIT A DEDUCTION – MODIFICATION A L'ARTICLE 79, § 2 62\. La constatation de l'existence d'une pratique abusive ayant permis de déduire de la TVA conduit à une obligation de remboursement de cette TVA, en tant que simple conséquence de ladite constatation, rendant indues, en partie ou en totalité, les déductions de la TVA payée en amont. Tel est l’objet de l’[article 79, § 2, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-79), introduit par l’article 22 de la loi-programme du 20 juillet 2006. 63\. Il est rappelé en outre le principe selon lequel l'exercice du droit à déduction ne s'étend pas à la taxe qui est due exclusivement parce qu'elle est mentionnée sur la facture. L'exercice du droit à déduction est en effet limité aux seules taxes dues, c'est-à-dire à celles correspondant à une opération soumise à la taxe, ou acquittées dans la mesure où elles étaient dues. II va donc de soi que, dans ce cas de figure, la déduction de la somme initialement pratiquée au titre de TVA doit être régularisée. Les critères objectifs sur lesquels sont fondées les notions de livraisons de biens effectuées par un assujetti agissant en tant que tel et d’activité économique ne sont en effet pas satisfaits en cas de fraude commise par l’assujetti lui-même, par exemple si l'opérateur a fait usage de fausses déclarations ou de l'établissement de factures irrégulières. Ainsi la simple circulation de factures, sans véritable transfert de marchandises, est dépourvue du point de vue juridique de toute réalité. 64\. Néanmoins, le droit pour un assujetti effectuant des opérations qui ne sont pas elles-mêmes entachées de fraude, de déduire la TVA acquittée en amont ne saurait être affecté par le fait que dans la chaîne des opérations, une autre opération, antérieure ou postérieure à l'opération réalisée par cet assujetti, est entachée de fraude à la TVA sans qu'il le sache ou puisse le savoir. Autrement dit, lorsque l'assujetti ignore qu'il se trouve placé dans une opération plus vaste, destinée à échapper à une obligation fiscale, son droit à déduction n'est pas affecté. 65\. Toutefois, dans le cadre d'une fraude carrousel, il est clair que les réseaux dans lesquels l'un des intervenants ne reverse pas au Trésor le montant de la TVA qu'il répercute et l'autre la déduit, impliquent une fraude, mais également par certains aspects, une pratique abusive puisqu'une disposition juridique est utilisée pour obtenir un avantage contraire à sa finalité et qu'est réalisée une opération en dehors des conditions ordinaires du commerce, dans le but de s'enrichir indûment. 66\. Or, la Cour de justice des Communautés européennes, dans son arrêt du 6 juillet 2006, Kittel et Recolta Recycling, affaires jointes [C-439/04](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-439-04-arret) et [C-440/04](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-439-04-arret), vient de dire pour droit que, lorsqu’il est établi, au vu des éléments objectifs, que la livraison est effectuée à un assujetti qui savait ou aurait dû savoir que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la TVA, il appartient à la juridiction nationale de refuser le bénéfice du droit à déduction. 67\. Un assujetti qui savait ou aurait dû savoir que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la TVA, doit donc, pour les besoins de la sixième directive, être considéré comme participant à cette fraude, et ceci indépendamment de la question de savoir s’il tire ou non un bénéfice de la revente des biens. Dans une telle situation, ajoute la CJCE, il y a lieu de considérer que l’assujetti prête la main aux auteurs de la fraude et devient complice de celle-ci (v. arrêt précité, Kittel et Recolta Recycling, n°s 56 et 57). Donc, même si l’opération en cause satisfait aux critères objectifs sur lesquels sont fondées les notions de livraisons de biens, le régime commun de la TVA exige que ces assujettis également soient privés de leur droit à déduction. En somme, il est pris en considération une troisième catégorie d’opérateurs qui est située entre celle des auteurs ou co-auteurs proprement dits de la fraude et celle des participants à une pratique abusive qui à un titre ou l’autre doivent déjà être privés de tout droit à déduction. Il s’agit de ceux qui, parce qu’ils n’ignoraient pas qu’une fraude était commise (même s’ils n’en retirent eux-mêmes aucun avantage), doivent être considérés comme y participant et traités comme des complices de celle-ci (cette dernière notion devant s’interpréter dans un sens fiscal et non pénal). 68\. La modification intègre donc dans le Code de la TVA une disposition directement inspirée de cette jurisprudence afin de lui donner toute la portée que la lutte contre la fraude, l’évasion fiscale et les abus méritent. 69\. La personne qui a opéré la déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services qui lui sont fournis, les biens qu’elle a importés et les acquisitions intracommunautaires qu’elle a effectuées, doit reverser à l’Etat les sommes ainsi déduites si au moment où elle a effectué cette opération, elle savait ou devait savoir que la taxe due, dans la chaîne des opérations, n’est pas versée ou ne sera pas versée à l’Etat dans l’intention d’éluder la taxe. 70\. Il va de soi que ce reversement reste soumis au contrôle des juridictions nationales. En outre, bien que l’[article 51bis, § 4, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-51bis) soit avant tout une mesure de solidarité pour le recouvrement de la TVA et que le rejet de déduction du présent [article 79, § 2, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-79) soit une mesure de taxation propre au seul opérateur économique concerné, il ne saurait être question que ces deux dispositions s’appliquent cumulativement à l’encontre de la même personne. ## CHAPITRE 3 : MODIFICATIONS A L’ARRETE ROYAL N° 20, DU 20 JUILLET 1970, FIXANT LES TAUX DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE ET DETERMINANT LA REPARTITION DES BIENS ET DES SERVICES SELON CES TAUX ### A. HIERARCHISATION DES TAUX DE TVA – MODIFICATIONS A L'[ARTICLE 1ER DE L'ARRETE ROYAL N° 20](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-20-juillet-fixant-taux-taxe-valeur-b38e#ar20-art1) 71\. L'[article 12, paragraphe 3, a) de la sixième directive 77/388/CEE](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-12) impose d'une part la fixation d'un taux normal minimum applicable aux livraisons de biens et prestations de services par chaque Etat membre et autorise d'autre part tout Etat membre à appliquer, de façon permanente, soit un, soit deux taux réduits aux seules livraisons de biens et prestations de services relevant des catégories énumérées à l'annexe H de cette directive. Cette disposition entend donc clairement faire apparaître que le taux normalement applicable ne peut être inférieur à 15 p.c. (en Belgique, 21 p.c.) et que, par dérogation et dans un cadre bien défini et restreint, les Etats membres sont autorisés à retenir un taux réduit. 72\. La formulation de l'[article 1er de l'arrêté royal n° 20](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-20-juillet-fixant-taux-taxe-valeur-b38e#ar20-art1), du 20 juillet 1970, fixant les taux de la taxe sur la valeur ajoutée et déterminant la répartition des biens et services selon ces taux, qui remonte à une époque antérieure à la rédaction de l'[article 12, paragraphe 3, a)](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-12) précité, ne traduisait pas cette hiérarchisation de la norme présentant les différents taux applicables en Belgique dans le simple ordre croissant de leur hauteur. 73\. La présente modification amende donc en ce sens l'[article 1er de l'arrêté royal n° 20](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-20-juillet-fixant-taux-taxe-valeur-b38e#ar20-art1). ### B. SERVICES A FORTE INTENSITE DE MAIN-D'OEUVRE – MODIFICATIONS AUX ARTICLES [1ER BIS](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-20-article-1bis-ba01) ET [1ER TER](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-20-article-1ter-bca1) DE L'ARRETE ROYAL N° 20 74\. L’arrêté royal du 19 janvier 2006 (MB du 1er février 2006, 3e édition), a prorogé pour une durée indéterminée la période durant laquelle le régime relatif aux services à forte intensité de main-d’œuvre, visé à l’[article 28, paragraphe 6, de la sixième directive 77/388/CEE](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28), peut être appliqué. L’article 1er, 2), de la directive 2006/18/CE du Conseil de l’Union européenne du 14 février 2006 modifiant la directive 77/388/CEE précitée, modifie l’[article 28, paragraphe 6, de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28) de sorte que le régime susmentionné reste d’application jusqu’au 31 décembre 2010. Les articles [1erbis, § 1er et 1erter](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-20-article-1bis-ba01), de l’arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970, sont modifiés afin de les conformer à l’article 28, paragraphe 6, modifié, de la sixième directive. **C.** **LOGEMENT SOCIAL – INSERTION D'UNE RUBRIQUE XXXVI AU TABLEAU A DE L'ANNEXE A L'ARRETE ROYAL N° 20 ET MODIFICATIONS A LA RUBRIQUE X DU TABLEAU B DE L'ANNEXE A CE MEME ARRETE** 75\. L'[article 12, paragraphe 3, a), alinéa 3, de la sixième directive](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-12), autorise les Etats membres à appliquer, de façon permanente, soit un, soit deux taux réduits fixés à un pourcentage de la base d'imposition qui ne peut être inférieur à 5 p.c., aux livraisons de biens et aux prestations de services relevant des catégories énumérées à l'annexe H de cette directive. La catégorie 9 de l'annexe H précitée vise la livraison, la construction, la rénovation et la transformation de logements fournis dans le cadre de la politique sociale. L'arrêté royal n° 20, précité, intégrait cette disposition communautaire en son tableau B, rubrique X, par l'application d'un taux réduit de 12 p.c. en faveur du logement social. La mesure qui consiste à appliquer désormais un taux réduit de TVA de 6 p.c. à la construction de logements sociaux par les sociétés régionales de logement ainsi que les sociétés de logement social agréées par celles-ci, s'inscrit dans le cadre de la déclaration de politique de compétitivité et du pouvoir d’achat du Gouvernement du 17 octobre 2006 visant notamment au renforcement du pouvoir d’achat et de la protection sociale. 76\. Afin de respecter cette mesure de réduction du taux de TVA, il est inséré une nouvelle rubrique XXXVI au tableau A de l'annexe à cet arrêté royal n° 20 qui autorise ainsi à appliquer le taux réduit de 6 p.c., pour toutes les livraison, construction, rénovation et transformation de bâtiments qui impliquent les sociétés susvisées afin de leur permettre de mener une politique sociale des logements bien plus efficiente. La rubrique X du tableau B de l'annexe à l'arrêté royal n° 20, a par conséquent été modifiée dans le sens requis. **D.** **DEMOLITION ET RECONSTRUCTION DE BATIMENTS DANS DES ZONES URBAINES – INSERTION D'UNE RUBRIQUE XXXVII AU TABLEAU A DE L'ANNEXE A L'ARRETE ROYAL N° 20** 77\. Dans certains quartiers défavorisés des grandes villes prolifèrent parfois de véritables chancres urbains, sources d’insécurité et véritable atteinte à la dignité des humains qui y habitent. Les pouvoirs locaux tentent de lutter contre l’inoccupation et l’insalubrité des logements situés dans de telles zones. Il convenait de permettre le renouveau de ces quartiers en favorisant par une politique fiscale préférentielle la reconstruction de bâtiments d’habitation destinés à être utilisés exclusivement ou à titre principal comme logement privé. 78\. Parallèlement donc à l’application d’un taux réduit de 6 % pour les travaux immobiliers relatifs aux bâtiments de plus de 5 ans ou de 15 ans, conformément à l’[article 1erbis de l’arrêté royal n° 20](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-20-article-1bis-ba01) du 20 juillet 1970 et à la rubrique XXXI du tableau A de l’annexe à cet arrêté, la mesure consiste à appliquer ce même taux réduit lorsqu’il s’agit dans un premier temps de démolir des habitations notamment insalubres pour ensuite reconstruire des logements dignes de ce nom. 79\. La mesure se limite aux grandes villes énumérées dans les arrêtés royaux du 12 août 2000, du 26 septembre 2001 et du 28 avril 2005 en exécution de l’article 3 de la loi du 17 juillet 2000 déterminant les conditions auxquelles les autorités locales peuvent bénéficier d’une aide financière de l’Etat dans le cadre de la politique urbaine, et exclusivement aux quartiers et logements désignés par les autorités locales compte tenu de leurs pouvoirs en la matière. Les grandes villes dont il s’agit sont : Les centres urbains d’Anvers, Charleroi, Gand, Ostende, Malines, Mons, La Louvière, Saint-Nicolas, Seraing et Liège ; Sur le territoire de la Région de Bruxelles-Capitale : Bruxelles, Anderlecht, Saint-Gilles, Saint-Josse-ten-Noode, Molenbeek-Saint-Jean, Schaerbeek et Forest ; Louvain, Bruges, Courtrai, Roeselare, Alost, Termonde, Genk, Hasselt, Mouscron, Tournai, Verviers, Namur, Ixelles, Uccle et Etterbeek. 80\. Le bénéfice du taux réduit est subordonné à la réunion des quatre conditions suivantes : 1\. les opérations doivent être relatives à un bâtiment d’habitation qui, après l’exécution des travaux, est utilisé, soit exclusivement, soit à titre principal comme logement privé ; 2\. les opérations doivent concerner un bâtiment d’habitation qui est situé dans une des zones urbaines définies par l’autorité compétente des grandes villes précitées ; 3\. les opérations doivent être fournies et facturées par une personne qui, au moment de la conclusion du contrat d’entreprise, est enregistrée comme un entrepreneur indépendant conformément à l’article 401 du CIR 92 ; 4\. le maître d’ouvrage doit : a) avant le moment où la taxe devient exigible remettre à l’office de la TVA dans le ressort duquel le bâtiment est situé, une déclaration qui doit mentionner que le bâtiment qu’il fait démolir et reconstruire est destiné à être utilisé soit exclusivement, soit à titre principal, comme logement privé. Cette déclaration doit être accompagnée d’une copie : du permis de bâtir ; du (des) contrats d’entreprise ; de la décision de l’autorité compétente attestant du respect de la condition mentionnée au 2° ; b) produire au(x) prestataire(s) de services une copie de l’attestation visée sous a). ## CHAPITRE 4 : INTERET LEGAL (VOIR [ARTICLE 91, § 4, DU CODE DE LA TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-91)) MODIFICATION DE LA LOI DU 5 MAI 1865 RELATIVE AU PRET A L'INTERET 81\. L'article 2 de la loi du 5 mai 1865 relative au prêt à l'intérêt, modifié par la loi du 30 juin 1970 et l'arrêté royal du 4 août 1996, est remplacé par la disposition suivante : > "Art. 2. - § 1er. Chaque année calendrier, le taux de l'intérêt légal en matière civile et en matière commerciale est fixé comme suit : la moyenne du taux d'intérêt EURIBOR à 1 an pendant le mois de décembre de l'année précédente est arrondie vers le haut au quart de pour cent; le taux d'intérêt ainsi obtenu est augmenté de 2 pour cent. > > L'administration générale de la Trésorerie du Service public fédéral Finances publie, dans le courant du mois de janvier, le taux de l'intérêt légal applicable pendant l'année calendrier en cours, au Moniteur belge. > > § 2. Le taux d'intérêt légal en matière fiscale est fixé à 7 pour cent, même si les dispositions fiscales renvoient au taux d'intérêt légal en matière civile et pour autant qu'il n'y soit pas explicitement dérogé dans les dispositions fiscales. > > Ce taux peut être modifié par arrêté royal délibéré en Conseil des ministres.". 82\. Cette modification ne vise, en ce qui concerne la TVA, que l’intérêt fixé en matière civile par l’[article 91, § 4, du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-91). ## CHAPITRE 5 : DATE D'ENTREE EN VIGUEUR 83\. Les dispositions commentées ci-avant entrent en vigueur 10 jours après leur publication au Moniteur belge, soit le 7 janvier 2007, à l’exception de : a. celles, en matière de taux, relatives au logement social (rubrique XXXVI du tableau A de l’arrêté royal n°20) et à la démolition et reconstruction de bâtiments dans des zones urbaines (rubrique XXXVII dudit tableau) ; b. celle relative à l’[article 44, § 3, 11° du Code de la TVA](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) ; c. et celle relative à l’intérêt légal (v. point 82) qui entrent en vigueur dès le 1er janvier 2007. AU NOM DU MINISTRE : L'Administrateur général adjoint, Paul NECKEBROECK Annexe · texte joint à la circulaire ## Annexe 1 Depuis le 1er janvier 2007, la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de la taxe sur la valeur ajoutée (Journal officiel de l’Union européenne du 11 décembre 2006, n° L 347) remplace la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, en matière d’harmonisation des législations des Etats membres relative aux taxes sur le chiffre d’affaires-Système commun de taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme (sixième directive). Vous pouvez consulter le texte de cette nouvelle directive sur www.fisconet.fgov.be. La directive 2006/112/CE reprend les dispositions de la sixième directive en y intégrant toutes les directives modificatives, dans un nouveau texte refondu comportant maintenant 414 articles et 11 annexes. Il est encore fait référence aux articles de la sixième directive dans la présente circulaire mais vous trouverez, pour votre facilité, un tableau de concordance reprenant les articles de la sixième directive concernés ainsi que les articles équivalents de la nouvelle directive 2006/112/CE. ### Tableau de correspondance | Directive 77/388 /CEE – Sixième directive | Directive 2006/12/CE du 28 novembre 2006(versions consolidées) | | --- | --- | | Article 6, paragraphe 2, a) | Article 26, paragraphe 1, a) | | Article 9, paragraphe 2, a) | Article 45 | | Article 11, A, paragraphe 1, a) | Article 73 | | Article 11, A, paragraphe 1, d), alinéa 2 | Article 77 | | Article 11, A, paragraphe 6 | Article 80 | | Article 11, A, paragraphe 7 | Article 72 | | Article 12, paragraphe 3, a) | Articles 96, 97, 98 (et articles 102 et 103) | | Article 12, paragraphe 3, a), alinéa 3 | Article 98, paragraphes 1 et 2, et article 99, paragraphe1 | | Article 20 | Articles 184 à 192 | | Article 20, paragraphe 4, dernier alinéa | Article 190 | | Article 27, paragraphe 1 | Article 395, paragraphe 1 | | Article 27, paragraphe 2 | Article 395, paragraphe 2 | | Article 28, paragraphe 6 | Articles 106, 107 et 108 | | Article 28ter, C, 1 | Articles 48 et 49 | | Annexe H, catégorie 9 | Annexe III, catégorie 10 | ## Annexe 2 27 DECEMBRE 2006. — Loi-programme ## Annexe 3 27 DECEMBRE 2006. — Loi portant des dispositions diverses ## Textes cités 39 [CTVA art. 21](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-21) 7 occurrences [CTVA art. 59](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-59) 6 occurrences [CTVA art. 44](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-44) 5 occurrences [CTVA art. 19](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-19) 4 occurrences [AR no 20 art. 1](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-20-juillet-fixant-taux-taxe-valeur-b38e) 3 occurrences [AR no 20 art. 1bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-20-article-1bis-ba01) 3 occurrences [CTVA art. 33](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-33) 3 occurrences [6e directive 77/388 art. 12](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-12) 3 occurrences [CTVA art. 79](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-79) 2 occurrences [CTVA art. 91](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-91) 2 occurrences [6e directive 77/388 art. 27](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-27) 2 occurrences [6e directive 77/388 art. 28](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28) 2 occurrences [6e directive 77/388 art. 6](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-6) 2 occurrences [6e directive 77/388 art. 9](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-9) 2 occurrences [AR no 15 art. 12](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-15-juin-organisant-procedure-expertise-prevue-cd85) 1 occurrence [AR no 20 art. 1ter](https://juriel.be/fr/codes/tva/arretes-royaux/ar-20-article-1ter-bca1) 1 occurrence [CTVA art. 12](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-12) 1 occurrence [CTVA art. 13](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-13) 1 occurrence [CTVA art. 32](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-32) 1 occurrence [CTVA art. 36](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-36) 1 occurrence [CTVA art. 46](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-46) 1 occurrence [CTVA art. 49](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-49) 1 occurrence [CTVA art. 51](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-51) 1 occurrence [CTVA art. 51bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-51bis) 1 occurrence [CTVA art. 6](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-6) 1 occurrence [CTVA art. 73](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-73) 1 occurrence [CTVA art. 73bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-73bis) 1 occurrence [CTVA art. 73quater](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-73quater) 1 occurrence [CTVA art. 88bis](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-88bis) 1 occurrence [CTVA art. 92](https://juriel.be/fr/codes/tva/article-92) 1 occurrence [6e directive 77/388 art. 1](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-1) 1 occurrence [6e directive 77/388 art. 11](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-11) 1 occurrence [6e directive 77/388 art. 20](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-20) 1 occurrence [6e directive 77/388 art. 28ter](https://juriel.be/fr/droit-union/6e-directive-77-388/article-28ter) 1 occurrence [C-269/00, arrêt du 8 mai 2003](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-269-00-arret) 1 occurrence [C-412/03, arrêt du 20 janvier 2005](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-412-03-arret) 1 occurrence [C-434/03, arrêt du 14 juillet 2005](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-434-03-arret) 1 occurrence [C-439/04 et C-440/04, arrêt du 6 juillet 2006](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-439-04-arret) 1 occurrence [C-72/05, arrêt du 14 septembre 2006](https://juriel.be/fr/jurisprudence-union/c-72-05-arret) 1 occurrence ## Doctrine administrative 42 [Fiches de commentaire administratif 22](https://juriel.be/fr/circulaires/3-2007-aaf-base-imposition-droit-deduction-7331/documents?type=commentaire) [Décisions anticipées 9](https://juriel.be/fr/circulaires/3-2007-aaf-base-imposition-droit-deduction-7331/documents?type=decisions-anticipees) [Décisions administratives 5](https://juriel.be/fr/circulaires/3-2007-aaf-base-imposition-droit-deduction-7331/documents?type=decisions-administratives) [Circulaires 4](https://juriel.be/fr/circulaires/3-2007-aaf-base-imposition-droit-deduction-7331/documents?type=circulaires) [Questions parlementaires 2](https://juriel.be/fr/circulaires/3-2007-aaf-base-imposition-droit-deduction-7331/documents?type=questions-parlementaires) « … avant le 01.01.2024. Il peut ainsi appliquer la mesure transitoire pour les travaux dont la TVA devient exigible au plus tard le 31.12.2024. 28. Où puis-je trouver des informations concernant le régime permanent abrogé ? Ce régime est commenté dans la circulaire AAF 3/2007 du 15.02.2007 (numéros 77 à 80) et dans Informations et Communications du 22.06.07/1 (décision n° E.T.112.400). D. Mesure transitoire si votre projet relevait de l'ancienne mesure temporaire avant le 01.01.2024 29. Un projet en cours relevait du régime temporaire avant … » [Circulaire 2024/C/32 FAQ relative au nouveau régime d’application du taux de TVA](https://juriel.be/fr/circulaires/2024-c-32-faq-nouveau-regime-application-taux-4db5) Circulaire 08.05.2024 [Voir les 42 documents](https://juriel.be/fr/circulaires/3-2007-aaf-base-imposition-droit-deduction-7331/documents)